Решение № 1792 от 18.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4427/2014 г.

Решение № 1792 от 18.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4427/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "НЕМС 2000" ЕООД, гр. Пловдив, чрез адв. Хаджиева срещу решение № 113/14.01.2014 г., постановено по адм. дело № 2554 по описа за 2012 г. на Административен съд - Пловдив (АС), с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № 16251100478/27.04.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, дирекция "Средни данъкоплатци и осигурители" - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 858/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив /понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив/ при ЦУ на НАП, относно непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 57 657,86 лв. и прилежащите лихви в размер на 13 100,48 лв. за данъчен период м. 01.2010 г. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението като постановено при нарушение на материалния закон и необоснованост - отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. В съдебно заседание чрез пълномощника си поддържа доводите в жалбата и моли да бъде отменено решението и по същество отменен обжалвания РА, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП в писмена защита излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № № 16251100478/27.04.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, дирекция "Средни данъкоплатци и осигурители" - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 858/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 57 657,86 лв. и прилежащите лихви в размер на 13 100,48 лв. за данъчен период м. 01.2010 г. по 10 броя фактури издадени от "РИ САН 7732" ЕООД, гр. София, с предмет общо 11413.369т. арматурно желязо и по 2 броя фактури, издадени от "СОВЕН 1859" ЕООД, гр. София, с предмет общо 49.28, т. "ГВ ламарина". За да постанови обжалваното решение, с което е отхвърлил изцяло жалбата на дружеството срещу РА, на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че в хода на ревизията са представени договори между доставчиците и ревизираното лице, приемо-предавателни протоколи и стокови разписки към всяка от фактурите, както и протоколи за вложения материали в строителството на производствено хале. Съдът е приел, че са издадени фактури, включени в отчетните регистри по ЗДДС, ДДС е надлежно осчетоводен и са налице счетоводни записвания по отношение заприхождаването и изписването на стоката. Тези факти са потвърдени и в заключението по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), която съдът е кредитирал като компетентно изготвено и даващо отговор на поставените задачи. Приел е обаче, че по делото не се събрани доказателства, че преките доставчици разполагат с материална база за съхранение на сравнително големите количества строителни материали, както и за транспорта им. Недоказан е останал и произходът на стоките и наличието им при доставчиците, поради което съдът е стигнал до извод, че използването на част от закупените материали за строителство на производствено хале не може да се обвърже по несъмнен начин с доставките от посочените преки доставчици. С оглед на това, съдът е заключил, че органите по приходите законосъобразно са отказали на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС да признаят право на данъчен кредит в общ размер на 57 657,86 лв. по спорните фактури, издадени от "Ри Сан 7732" ЕООД и "Совен 1859" ЕООД за данъчен период м. 01.2010 г. и е отхвърлил жалбата. Решението е постановено при неправилно приложение на материалния закон. Съгласно разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и ал. 5 (случаите на изискуемост на данъка от получателя), а съгласно чл. 86, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли като: 1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред, 2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период и 3. посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период. В чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е предвидено, че данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки, а според чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Както многократно са приемали в практиката си ВАС и СЕС, за да е налице за получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установен факта на реалното предаване, респективно получаване на стоката предмет на доставката, респективно извършване на услугата. Това е и изискването на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която разпоредба, данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. В процесния случай предмет на доставките са родово определени вещи, собствеността върху които, съгласно правилото на чл. 24, ал. 2 ЗЗД се прехвърля, когато бъдат предадени. когато бъдат предадени. неправилно АС е приел, че доказателтва за такова предаване не са представени. Още в хода на първото ревизионно производство са представени договори сключени между касатора и преките доставчици "РИ САН 7732" ЕООД и "СОВЕН 1859" ЕООД за доставка съответно на желязо и ламарина. Макар в тях да липсва количество и цена е договорено това да се уточнява за всяка поръчка. В процесните фактури, както и в приемо-предавателните протоколи са записани видът на стоката, количеството, единичната и крайната цена. Във фактурите за доставка на желязо изрично е записано и че цената е с доставка франко клиента с адреса на склада му. Както фактурите, така и приемо-предавателните протоколи са двустранно подписани от поименно посочени представители на двете страни. Така представените преки доказателства свързани с прехвърляне собствеността на стоката макар и изброени при описването на фактическата обстановка в мотивите на обжалваното решение, не са обсъдени от АС при формиране на правните му изводи. Към всяка от фактурите е представен фискален бон за плащане в брой, издаден от регистрирани на името на доставчиците фискални устройства, като датите и стойността по фискалните бонове, съответстват на тези на фактурите. От заключението на вещото лице, прието без оспорване от страните в хода на съдебното обжалване се установява, че плащането е отразено в счетоводството на "НЕМС 2000" ЕООД в журнал на см. 501 - каса в лева. закупените стоки са заприходени по сметка 302 материали и съответно подсметки 21 желязо и 22 ламарина. Начислен е ДДС на покупките. Установено е също така, че според счетоводните регистри на "НЕМС 200" ЕООД закупените количества желязо са изписани и вложени в изграждането на производствен обект, който е заведен в баланса на дружеството по сметка 203 сгради. Основанията за изписванията са искания за отпускане на материали. Издаден е акт обр. 19 и удостоверение за въвеждане в експлоатация. Начисляват се амортизации. Обектът се дава под наем, отчита се приход от наем и се начислява и внася ДДС в бюджета. Част от закупената ламарина също е вложена в строителството на обекта, а друга част е продадена на трети лица, "Акрил индъстри" ЕООД и "Биомашиностроене" АД, за което са издадени фактури, отчетена е реализация, начислен е ДДС. във връзка с последващата реализация на стоките са представени протоколи за изписване на стоки и искания за отпускане на материални ценности. Съгласно изложеното съдът е следвало да осъществи съпоставка на относимите доказателства, а не да се позове единствено на тежестта на доказване съгласно чл. 193, ал. 3 от ГПК, поради, което е формирал неправилни фактически констатации, които не кореспондират с доказателствената сила на събраните доказателства. Същите са необосновани и спрямо тях неправилно е приложен материалния закон, поради което е прието, че спорните доставки не са реално извършени При формиране на изводите си АС се е позовал основно на липсата на доказателства за транспорт на значителното количество желязо и ламарина. Следвало е обаче да съобрази, че в предмета на фактурите, издадени от "РИ САН 7732" ЕООД изрично е записано, че цената е с доставка франко клиента гр. Пловдив, адрес: Голямо Конарско шосе, склад НЕМС. Това съответства на обясненията дадени от представителя на дружеството в хода на ревизията, че при избор на доставчик важно условие е било доставката да е до склада на дружеството получател за сметка на доставчика. При наличието на тези доказателства и данни от счетоводството неправилно съдът е приел, че не е установен фактът на реално прехвърляне на собствеността на върху стоките, поради липса на доказателства за транспорт. Към всяка от процесните фактури е налице приемо-предавателен протокол и стокова разписка, поради което следва да се приеме, че стоките са индивидуализирани и предадени, съответно приети. Стоките се индивидуализират и предават именно чрез приемо-предавателни протоколи и стокови разписки, а не чрез доказан транспорт на същите, поради което е основателен довода в тази насока в касационната жалба. Както беше посочено по-горе в мотивите, установено е, че за десетте фактури за доставка на желязо изрично е посочено, че цената е с транспорт. На следващо място единствено факта за липса на транспортни разходи за процесните доставки, както е приемал ВАС в своята практика не обосновава извода за липса на реалност на доставката. В тази насока следва да се има предвид и Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., с което при сходна фактическа обстановка на спора по главното правоотношение по дело С-80/11, а именно липса на притежавано от доставчика подходящо за доставката на стоките транспортно средство и отчетни документи за платена за превоза им цена /т. 19 от решението/, СЕС е приел в диспозитива си, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В този с мисъл неправилно, за да отхвърли жалбата, съдът се е позовал и на липсата на доказателства за складова база, техническа и кадрова обезпеченост у доставчиците, както и за липса на доказателства за придобиване на стоката от предходни доставчици. В хода на ревизията и двамата доставчици не са открити. Както в хода на ревизията, така и при административното и съдебно обжалване от органа по приходите не е твърдяно и доказано, че ДЗЛ разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на издателите на фактурите. Съгласно т. 61 от посоченото по-горе решение на СЕС "данъчната администрация не може по принцип да изисква ДЗЛ, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна да провери, че издателя на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качество на ДЗЛ, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задължението си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или от друга страна притежава документи в това отношение". В т. 65 от решението е прието, че"..... като налага на ДЗЛ изброените в т. 61 изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане -данъчната администрация прехвърля, собствените си контролни задължения върху ДЗЛ. Това задължение на органа по приходите се извежда и от т. 52 от решението в която е посочено, че "....... право на приспадане може да бъде отказано само ако се установи, въз основа на обективни данни, че съответното ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки". С оглед на изложеното и като е приел, че липсват убедителни доказателства за наличието на стоките у доставчиците, за възможността им за съхранение, както и за транспортирането им, АС е постановил неправилно решение, поради което и предвид приетото в цитираното Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., настоящият състав намира, че решението следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отмени РА в обжалваната му част. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора, ответникът следва да заплати сумата от 2625 лв. с оглед представените доказателства за направените пред двете съдебни инстанции разноски. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,