Решение № 10274 от 12.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11726/2011 г.

Решение № 10274 от 12.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11726/2011 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на на "Белви" ООД с ЕИК 101628518, със седалище и адрес на управление гр. Благоевград, ул. "Иван Михайлов", № 2 против решение № 3362/07.07.2011 г. на Административен съд, София-град, Първо отделение, 16 състав, постановено по адм. д. № 5646 по описа за 2010 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 900611/30.03.2010 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, офис Благоевград, потвърден с решение № 804/04.06.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП. В полза на дирекцията са присъдени разноски в размер на 86 лева. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение в следствие нарушение на материалния закон - чл. 70, ал. 1, т. 4 вр. с ал. 2 ЗДДС, съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Касаторът твърди, че договорите, сключени с Първолета Евтимова и с Валентин Евтимов са за наем, а не за послужване. Правото на данъчен кредит е упражнено правомерно, тъй като закупените 2 броя леки автомобили са ползвани единствено за отдаването им под наем. Неправилно е изтълкувана и приложена разпоредбата на чл. 50 ЗКПО и т. 3.1 от СС16. Видеонаблюдението и СОТ, като обща система не представляват амортизируем ДМА. Всеки един компонент от системите представлява отделен, самостоятелен актив, а стойността му е под необходимата за начисляване на един актив като ДМА. Поради това незаконосъобразно е увеличен финансовият резултат за 2007 г., на основание чл. 67 ЗКПО с разходите за изграждане на система за СОТ и видеонаблюдение и непризнаването им за данъчни цели. Касаторът счита за неправилни изводите на съда във връзка с данъка относно разходите, свързани с експлоатацията на превозни средства, с които се осъществява управленска дейност по чл. 204, т. 3 ЗКПО и тези, касаещи данъка относно представителните разходи по чл. 204, т. 1 ЗКПО за 2007 и 2008 г. Дружеството е пледирало чрез адв. Б. Петров за уважаване на касационната жалба и присъждане направените разноски. Ответникът по касационната жалба - Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП я е оспорил с подробни доводи, изложени в съдебно заседание от юрисконсулт Кръстева. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Съдът е приел за установено следното: За д. п. м. 04.2007 г. "Белви" ООД е ползвало правото на данъчен кредит в размер на 7 121,89 лв. за придобити 2 броя леки автомобили "Шкода Фабия". Те са заведени като ДМА по сч. сметка 205 "Транспортни средства" и върху стойността им са начислявани амортизации. Депозирани са два броя договори от 17.04.2007 г., по силата на които "Белви" ООД предоставя за ползване автомобилите на Валентин Евтимов и на Първолета Евтимова за срок от 5 години. Съгласно договорните клаузи автомобилите могат да бъдат използвани за служебни и за лични цели. Консумативите и материалите са за сметка на ползвателите. Дружеството е поело задължение да прехвърли собствеността върху автомобилите на ползвателите след приключване на договора. В РА договорите са квалифицирани като такива за послужване и е прието, че не са налице изключенията, изчерпателно изброени в чл. 70, ал. 2 ЗДДС. На основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС за "Белви" ООД не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Съдът е приел за недоказано твърдението на жалбоподателя, че закупените леки автомобили са предназначени за отдаването им под наем. Анализирана е разпоредбата на чл. 228 ЗЗД, съгласно която с договора за наем наемодателят се задължава да предостави една вещ за временно ползване на наемателя, който му дължи определена цена. На основание чл. 232 ЗЗД наемателят е длъжен да заплаща наемната цена и разходите, свързани с ползването на вещта. Съдът е направил извод, че в договорите липсва посочено задължение за заплащане на наемна цена. Подобно задължение не би могло да се вмени на лице, наето на работа по трудово или по гражданско правоотношение. Оттук е прието, че РА в частта относно непризнатото право на данъчен кредит е законосъобразен. През 2007 г. "Белви" ООД е отчело по сметка 602 "Разходи за външни услуги" разходи за изграждане на СОТ в размер на 1731,30 лв., а през 2008 г. е отчело по сметка 601 "Разходи за материали" разходи за компоненти за видеонаблюдение в размер на 4 343,30 лева. Приходните органи са приели, че разходите формират данъчен амортизируем актив съгласно чл. 50 ЗКПО вр. със СС 16 "ДМА", поради което и на основание чл. 67 ЗКПО тези разходи не са признати за данъчни цели. По силата на предвиденото в чл. 50, изречение първо ЗКПО, данъчни дълготрайни амортизируеми активи са сумите, отговарящи на изискванията за амортизируеми ДМА съгласно Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия. Съдът е обсъдил заключението по СТЕ, което е констатирало, че всеки един елемент от СОТ системи и от системите за видеонаблюдение и видеозаснемане, може да бъде отделян самостоятелно. Отделният от системата изправен елемент може да бъде използван в друга система със същото функционално предназначение. Съдът се е мотивирал, че системата функционира като такава, когато се състои в цялост от всички елементи, които в съвкупността си обезпечават нейното функциониране. Именно в този си вид системата СОТ и видеонаблюдение представлява амортизируем ДМА по см. на чл. 48 и чл. 50 ЗКПО вр. със СС 16. По време на ревизията е констатирано, че "Белви" ООД е отчело разходи за амортизация за 2007 г. в размер на 5 879,06 лв. и за 2008 г. - в размер на 8 818,58 лв. за закупени леки автомобили "Шкода Фабия", предоставени за ползване на В. Евтимов и на П. Евтимова. На основание чл. 78 вр. с чл. 16, ал. 2, т. 2 ЗКПО органът по приходите е увеличил ФР с разходите за амортизация. В съдебното решение са изложени мотиви според които договорите не са такива за наем. В счетоводството на "Белви" ООД не е използван коефициент за разграничаване на разходите, направени във връзка с автомобилите, предвид тяхното използване за служебни цели и за лични нужди на физическите лица. Практически амортизационните разходи изцяло са поети от "Белви" ООД. Оттук съдът е направил извода, че е налице безвъзмездно предоставяне на вещ за ползване и за лични нужди, респективно касае се за хипотеза по чл. 16, ал. 2, т. 2 ЗКПО. През 2007 г. и през 2008 г. "Белви" ООД е начислило текущи разходи в общ размер на 8368,59 лв. за хотелски резервации, минерална вода, хладилници, телевизор и други. Ревизиращият орган се е позовал на чл. 62, ал. 1 ППЗДДС, вследствие на което и на основание чл. 204, т. 1 вр. с чл. 216 ЗКПО е обложил разходите с данък, включващ 10% ставка. Съдът се е мотивирал, че жалбоподателят сам е потвърдил връзката на разходите с дейността на дружеството. През 2007 г. "Белви" ООД е отчело текущи разходи в размер на 76 993,72 лв. за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства. Според приходния орган превозните средства служат за едновременното осъществяване на дейност по занятие и на управленска дейност, поради което разходите подлежат на облагане с данък по реда на чл. 204, т. 3 вр. с чл. 216 ЗКПО. В счетоводството на ревизираното дружество липсва аналитична отчетност за изминатите километри за осъществяване на управленската дейност. Представени са пътни листа, но от тях при ревизията не е било възможно да се определи точно каква част от пробега е свързана с осъществяването на управленската дейност, както изисква разпоредбата на чл. 215, ал. 2 ЗКПО. Разходите са умножени с коефициент 0,0239. Определеният размер на разходите за експлоатация на превозните средства е 1,840,15 лева. На основание чл. 204, т. 3 вр. с чл. 216 ЗКПО е определен данък в размер на 184,02 лева. Ревизираното дружество не е представило доказателства, от които да става ясно разграничението на километрите, изминати от автомобилите във връзка с управленската дейност и километрите, изминати като цяло. Според съда в случая е било необходимо или аналитичното отчитане на изминатите километри в счетоводството на дружеството или съответно да се прилага коефициент за отнасяне разходите за поддръжка и експлоатация на автомобилите съответно към разходите за извършване на управленска и друга дейност. Решението е правилно и касационната инстанция го оставя в сила. Фактите са установени много подробно в първоинстанционното решение и са описани по-горе. Основният спор се отнася до квалифициране на договорите, сключени между "Белви" ООД и П. Евтимова, В. Евтимов. От предвиденото в т. 3.6, т. 3.10 и в т. 3.7 не може да се извлече обективирана воля за сключването на договор за наем. От една страна в договорите не е постигнато съгласие за наемна цена, платима в определена парична сума. Задължението на двете лица да работят в дружеството - жалбоподател характеризира договор по трудово правоотношение със съответна на това задължение престация. При такъв договор целта е постигане на определен трудов резултат, а не отдаване на дадена вещ срещу месечна наемна цена. Всъщност доказателствата по делото установяват задължението на Евтимови да работят в "Белви" ООД през което време да ползват автомобилите за служебни цели. Задължението пък за прехвърляне на собствеността върху автомобилите следва да бъде преценено в съпоставка с констатирания факт на завеждане на автомобилите в счетоводството като ДМА, а не като търговски наличности. Правилно съдът е посочил, че леките коли не са предназначени единствено за препродажба, тоест за случая е неприложима разпоредбата на чл. 70, ал. 2, т. 2 ЗДДС. Касационната инстанция не споделя оплакванията на представителя на дружеството - жалбоподател във връзка с тълкуване и прилагане на разпоредбата на чл. 50 ЗКПО. Издаването на фактура № 1209/13.11.2007 г. с основание "изграждане на СОТ" и отчитане на разходите по сч. сметка 602 не може да обоснове извод, че системата СОТ и видеонаблюдението не са обща система. Отговорът на този въпрос изисква използването на специални технически познания, в който смисъл съдът е изслушал заключението на в. л. инж. Цв. Павлов по СТЕ. Вещото лице е направило оглед на място на обектите, използвани от "Белви" ООД. Въз основа на него и след анализ на допълнително събрана информация експертът е обяснил, че всеки един елемент от СОТ системи и от системите за видеонаблюдение, може да бъде отделян самостоятелно. Тази възможност е обусловена от гъвкавия монтаж при окабеляването и използването на BNC конектори. Отделният от системата изправен елемент може да бъде използван в друга система със същото функционално предназначение. При отделяне на съответния елемент, системата може да функционира като цяло, без това да нарушава самата й функция и нейното предназначение, само когато отделният елемент има частично или пълно дублиращ функциониращ заместител. В съдебно заседание вещото лице е обяснило използвания термин "функционално предназначение", като е уточнил, че системата без даден елемент не може да функционира, ако той не се замести с друг такъв. В процесния случай има 12 камери и две записващи устройства. Системите са две, като едната е в търговския обект на фирмата. Заключението е прието без оспорване, същото съдържа подробен снимков материал. При неговото съвкупно обсъждане съдът е спазил нормата на чл. 202 ГПК. С изложеното в касационната жалба отново се потвърждава първоинстанционния мотив, че разходите за хотелски резервации, са свързани с дейността на дружеството, респективно същите подлежат на облагане по чл. 204, т. 1 ЗКПО. За опровергаване на този извод не са ангажирани други доказателства. Касаторът възразява против квалифицирането на разходите за закупуване на хладилници и на минерална вода, като представителни разходи. За конкретния случая обаче е съобразено, че разходите са направени за да могат вещите да бъдат използвани по предназначение - консумация, на храната и напитките. Дори и да се счете, че закупуването на минерална вода представлява направата на социален разход, то същият отново подлежи на облагане по реда на чл. 204, т. 2 ЗКПО. Съдът не е допуснал нарушение на съдопроизводствените правила при обсъждане на заключението по ССчЕ. Решението е правилно и касационната инстанция го оставя в сила. С оглед на резултата по делото в полза на Д "ОУИ" - гр. София следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 768 лв. за касационното производство. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение