Решение № 5631 от 25.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11197/2013 г.

Решение № 5631 от 25.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11197/2013 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационнa жалбa на "Стройекспрес-НН" ООД гр. Търговище против Решение № 1761/02.07.2013 г. постановено по адм. дело № 3949/2012 г. по описа на Административен съд Варна, шести състав. Касаторът твърди, че решението е неправилно. Релевирано е и подробно развито в касационната жалба касационно основание, регламентирано в чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Моли за отмяна на съдебното решение и постановяване вместо него на друго решение по съществото на спора, с което да се отмени ревизионният акт. Претендира разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП - не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 03251200107/30.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 658/15.10.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди м. м. 01,02,03,04,05,06,07,08.2011 г. и м. 10.2011 г. на ревизираното лице "Стройексперс-НН" ООД гр. Търговище за определени данъчни задължения за ДДС по ЗДДС и лихви върху тях, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците "Николов трюк експорт" ЕООД, "Лин инвест" ЕООД, "Ти енд джи" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Бим груп" ЕООД, "Баллей ентърпрайс" ЕООД, "Костадинов инвест" ЕООД, "ЦБА строй груп" ЕООД и "Канеми" ЕООД. За да откажат правото на приспадане на данъчен кредит по издадените от тези доставчици фактури с предмет - строителни и рекламни услуги, доставка на строителни материали и зеленчуци, приходните органи са приели, че не са осъществени реални доставки, не са налице данъчни събития, поради което ДДС се явява начислен неправомерно и не се следва възстановяване на данъчен кредит на получателя и платец на данъка. С обжалваното решение първоинстанционният съд е възприел изцяло изводите на приходните органи като е отхвърлил жалбата на дружеството срещу издадения ревизионен акт. В мотивите си съдът е описал действията на приходните органи в ревизионното производство като е цитирал събраните данни по ПИНМ във връзка с извършени проверки на доставчици и техни предходни доставчици. Във фазата на съдебното производство съдът е събрал допълнителни писмени доказателства, вкл. издадени ревизионни актове на доставчиците, счетоводна документация на доставчиците, която не е била представена при насрещните проверки, приел е заключения на съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертизи. По отношение прилагането на материалния закон съдът принципно е приел, че наличието на данъчни събития по издадените фактури е предпоставка за правомерното начисляване на данъка /ДДС/, което от своя страна е условие за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съдът е приел, че спорният въпрос по делото е дали издадените фактури обективират реално настъпили доставки - прехвърляне на право на собственост върху стоките и извършване на услугите. Отчел е, че доказателствената тежест за установяване обстоятелствата, релевантни за установяване т. нар "реалност" на доставките е върху ревизираното лице, което твърди, че за него е възникнало материалното субективно право на приспадане на данъчен кредит. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест в процеса, правилно е отчел приложимия материален закон, отделил е спорните въпроси, имащи значение за решаване на делото и е извършил процесуални действия, довели до изясняване на фактическата обстановка по него. Наведените касационни оплаквания са за необоснованост на фактическите изводи на съда, довели до незаконосъобразни крайни правни изводи. Според касатора съдът не е преценил доказателствената сила и тежест на всички събрани доказателства и доказателствени средства, не ги е обсъдил поотделно и заедно, поради което е достигнал до неправилни изводи за липса на реалност. Касационните оплаквания са основателни. Направените от първоинстанционния съд крайни фактически изводи, че по процесните пред него фактури не са извършени доставки на стоки и услуги са необосновани. Съдът също така не е обсъдил оплакванията на дружеството за незаконосъобразност на издадения ревизионен акт в светлината на задължителната съдебна практика на СЕС по сходни от фактическа и правна страна казуси, нито е извел свои извод във връзка с тази практика. Постановявайки решението си, съдът е обсъдил процесните пред него доставки, разделяйки същите според вида им на строителни услуги, рекламни услуги и стоки - строителни материали и други. За да постанови решението в обжалваната част на първо място АС е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила визирани в ДОПК. По съществото на спора досежно фактурираните строителни услуги от доставчици - "Лин инвест" ЕООД, "Костадинов инвест" ЕООД и "Николов трюк експорт" ЕООД съдът е приел, че реалността не е доказана поради липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците за извършване на услугите. Изводите са необосновани и в противоречие със задължителната практика на СЕС по сходни казуси. Не е спорно по делото и е установено въз основа на писмените доказателства и приетите СТЕ и ССчЕ, че РЛ като наемател и е възложител за извършване на СМР - основен ремонт и реконструкция в хотел "Мизия" в гр. Търговище. Ремонтните дейност са извършени в периода от м. 02.2009 г., когато е издадено разрешението за строеж до 31.08.2011 г., когато надлежно е прието изпълненото строителство и е издадено разрешение за ползване през м. 09.2011 г. По силата на договори от 2011 г. с посочените по-горе доставчици са издадени фактури за СМР - шпакловки, циментови замазки, гипсови шпакловки, топлоизолация, фаянс и др. Според заключението на СТЕ уговорените строително-монтажни работи са изпълнение в обекта като фактурираното съответства на изпълненото на място. Няма данни за същите СМР да са сключвани договори за възлагане с други изпълнители извън посочените по-горе. За всички СМР и към всяка фактура са издадени двустранно подписани и неоспорени в хода на процеса като писмени доказателства протоколи за приемо-предаване, в които са остойностени извършените работи /по количество, единична цена и обща стойност/. Според заключението на ССчЕ издадените фактури са надлежно осчетоводени и декларирани в СД по ЗДДС от получателя /РЛ/, както и от доставчиците му - по сметки, дневници и отчети. Начислен е ДДС като задължение към бюджета. Установено е, че по всички фактури е извършено плащане в брой. Според приходните органи и съда доставките не са извършени от дружествата, посочени като такива в издадените фактури поради това, че за тези дружества не е установено да разполагат с материална - техническа и кадрова обезпеченост. На първо място този извод е необоснован досежно техническата обезпеченост /машини, средства и материали/, тъй като уговореното изпълнение, както и приемането му, и заплащането, е само за полагане на труд. Относно кадровата обезпеченост изводите са обосновани предвид това, че е останал недоказан кадровият ресурс на доставчиците. Последното обстоятелство обаче само по себе си не е достатъчно, за да обоснове крайният извод за липса на извършени доставки. В случая е налице договаряне и приемане, наличен краен резултат и данни за използване на полученото за последващи облагаеми доставки. Надлежното счетоводно отразяване, данните за извършено пълно заплащане на цената сочат на липса на данъчна измама, каквато нито се твърди, нито се обосновава от приходните органи в РА. Не е установена недобросъвестност на ревизираното лице по отношение на задълженията му по сключените договори с доставчиците, както и с оглед неговото поведение към ревизиращите органи. В процесния РА няма констатация за извършване на измама от страна на издателя на фактурите или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице да е знаело или да е трябвало да знае. Същевременно са представени доказателства, установяващи обективното извършване на услугите. Затова получателят, в качеството му на данъчнозадължено лице, разполагащо с данъчни фактури, отразяващи действително извършени строително - монтажни работи и по които дружеството е платило данъчните основи, има право на данъчен кредит в размер, съответстващ на платения ДДС по фактурите. Непредставянето на достатъчно доказателства за обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на прекия доставчик, в случая само на кадрова обезпеченост, при наличието на данни за безспорно получени и заведени на получателя СМР, не следва да лишава последния от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по тях. Не е налице основание за отказ от правото на приспадане на данъчен кредит. Случаят е идентичен от фактическа страна с фактите по главните производство по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, поради което приложимо е задължителното тълкуване, дадено с постановеното по тях решение на Съда на Европейския съюз. Тези решения следват постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. Следователно правото на приспадане не може да бъде отказано поради посочения факт, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. Така направените изводи касаят и друга група процесни доставки - на рекламни услуги, по фактури, издадени от "Ти енд джи груп" ЕООД. Съдът е приел, че не са събрани доказателства, че уговорените услуги са извършени и предадени. С оглед всички събрани доказателства, вкл. относно приемане и предаване на уговореното, ценени в съвкупност и поотделно, наличният краен резултат от извършеното и използването на полученото за и във връзка с дейността на дружеството, тези изводи са необосновани. По отношение издадените фактури от "Бим груп" ЕООД, "Баллей ентърпрайс" ЕООД, "Николов трюк експорт" ЕООД, "ЦБА строй груп" ЕООД и "Микроконсулт" ЕООД за стоки - строителни материали, както и от "Канеми" ЕООД - за зеленчуци, е процедирано по сходен начин от съда. Установено е въз основа на писмените доказателства и приетите и неоспорени заключения на СТЕ и ССчЕ, че закупените строителни материали са за същия обект - хотел "Мизия" в гр. Търговище. Според техническата експертиза тези материали - тухли, керемиди, арматурни заготовки, профили, фаянс, гранитогрес и др. са вложени в обекта. Съгласно уговореното строителството РЛ е следвало да осигурява материалите за изпълнението. Няма данни РЛ да е закупувало материали от същия вид и количество от други лица или да е притежавало собствени наличности на такива материали. Според заключението на ССчЕ издадените фактури са надлежно осчетоводени и декларирани в СД по ЗДДС от получателя /РЛ/, както и от доставчиците му - по сметки, дневници и отчети. Начислен е ДДС като задължение към бюджета. Установено е, че по всички фактури е извършено плащане в брой. Според приходните органи и съда доставките не са извършени от дружествата, посочени като продавачи в издадените фактури, поради това, че не било установено приемо-предаване на родово-определените вещи, както и поради липса на материална обезпеченост при доставчиците и предходните им такива, в частност - липса на наличности от сходни стоки, както и на данни за осъществен транспорт. Съдът неправилно е ценил доказателствената сила на събраните писмени доказателства. Въпреки липсата на някои реквизити, пътните листа отразяват надлежно приемо-предаване на стоките. По силата му вещите се считат индивидуализирани, а оттам следва да се приеме, че е налице прехвърляне на правото на собственост върху фактурираните стоки. Що се отнася до липсата на произход на стоките поради неустановена наличност на стоки от същия вид и количества при предходни доставчици, това обстоятелство не е от значение за правото на признаване на данъчен кредит. Данъчно събитие следва да е налице по пряката доставка, за която се иска приспадането на ДК като наличието или липсата на произход на стоката при предходни доставки е ирелевантно. Изводът е, че и по отношение на тези доставки на стоки няма основание за отказ от право на приспадане. Извършено е прехвърляне на права на собственост, надлежно осчетоводяване, получените стоки са вложени и използвани за последващи облагаеми доставки. Поведението на РЛ спрямо неговите доставчици и бюджета, вкл. извършеното пълно плащане на цената, осчетоводяването и декларирането сочи на липса на измамно поведение, каквато и не се твърди от приходните органи. Съобразно решение на Съда на ЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, по сходна на настоящата фактическа обстановка Съдът се е произнесъл категорично, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В конкретния случай не се доказва участие на ревизираното лице в данъчна измама, не са установени обективни данни, от които да се направи извод, че лицето е знаело или е било длъжно да знае за извършването на такава от някой от преките му доставчици. При това положение съобразно цитираната задължителна практика на Съда на Европейския съюз е недопустимо да се откаже правото на данъчен кредит, което по същество е сторено с РА, предмет на проверка за законосъобразност в обжалваното решение на АС Варна. По изложените съображения касационният съд намира касационните оплаквания за основателни. Обжалваното решение на АС Варна е неправилно като необосновано и материално незаконосъобразно и следва да бъде отменено. Вместо него, по съществото на спора, по който е изяснена фактическата обстановка, следва да са постанови решение, с което да се отмени обжалваният ревизионен акт като незаконосъобразен. Неоснователно приходните органи са приели, че по фактурите, издадени в данъчни периоди м. м. 01,02,03,04,05,06,07,08.2011 г. и м. 10.2011 г. от доставчици "Николов трюк експорт" ЕООД, "Лин инвест" ЕООД, "Ти енд джи" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Бим груп" ЕООД, "Баллей ентърпрайс" ЕООД, "Костадинов инвест" ЕООД, "ЦБА строй груп" ЕООД и "Канеми" ЕООД ДДС е начислен неправомерно и оттам не са налице условия за право на приспадане на данъчен кредит. Фактурите са издадени и разплатени във връзка с настъпили данъчни събития, поради което и при липса на други пречки за получателят е възникнало правото да ползва данъчен кредит в размер на заплатения от него ДДС. По водене на делото и предвид изхода му в полза на касатора и в тежест на бюджета на ответника по касация следва да се присъдят направените разноски в двете съдебни инстанции, съобразно направеното искане и данните за направени разноски - писмени доказателства за уговаряне и плащане, и списък. Решението следва да се отмени и в частта му за постановените разноски като за двете съдебни инстанции в полза на дружеството - касатор следва да са присъди за разноски сума в размер на 3415 лева. По изложените съображения, Върховен административен съд, Осмо отделение