Решение № 644 от 15.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 10470/2008 г.

Решение № 644 от 15.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 10470/2008 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на адв. Райчева, като пълномощник на ЕТ "Краси - Красимира Георгиева", против Решение № 734/09.07.2008 г., постановено по адм. д. № 1466/07 г., по описа на Административен съд - гр. Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2400-131/12.06.2007 г. на ТД на НАП - град Стара Загора, в частта в която е потвърден с Решение № 745/07.08.2007 г. на Директор Дирекция "ОУИ" - Пловдив, при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на решението, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът приема, че погасителната давност за лихви е публично вземане и се погасява с изтичане на петгодишния срок визиран за тези задължения. Относно начисления данък по чл. 82, ал. 1 от ЗДДС (отм.) съдът неправилно не е възприел представените доказателства за бракуване на стоките по реда на чл. 82, ал. 3 от ЗДДС (отм.)?Досежно отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДС по отношение доставките на "Калиакра Крафт Компани" ЕООД, счита, че от органа по приходите не са извършени всички действия по установяване начисляване на данъка, като не е обсъдено задълбочено и заключението на вещото лице ССЕ. Относно задълженията по ЗОДФЛ (отм.) излага доводи за неправилност на решението, поради некредитиране заключението на вещото лице, съгласно което е определена по-ниска дължима авансова вноска за процесната 2002 г. Моли да бъде отменено обжалваното решение и делото върнато за ново разглеждане на друг състав на съда или респективно отменен обжалвания РА, ведно с направени по делото разноски. Ответникът по касационната жалба Директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП не взема становище по жалбата. Представителят на върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 2400-131/ 12.06.2007 г. на ТД на НАП - град Стара Загора, в частта в която е потвърден с Решение № 745/07.08.2007 г. на Директор Дирекция "ОУИ" - Пловдив, при ЦУ на НАП относно определени допълнително задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2002 г. в размер на 174.39 лв. и лихви за забава 90.91 лв., определените лихви върху авансови вноски за 2002 г., 2003 г. и 2004 г. в общ размер - 434.35 лв., както и в частта за непризнат данъчен кредит в размер на 1570,32 лв. и начислен ДДС в размер на 453,20 лв. ведно със съответните лихви в размер на 376,95 лв. За да отхвърли жалбата АС е обсъдил събраните в хода на ревизионното и съдебно производство доказателства. Изложил е доводи, защо не се установяват предпоставките на чл. 82, ал. 3 от ЗДДС (отм.), като не е кредитирал представения в хода на съдебното обжалване протокол за бракуване на процесните стоки поради наводнение. Изложил е доводи и досежно наличие на предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4, вр. ал. 5 от ЗДДС (отм.) досежно отказано право на данъчен кредит по доставки на "Калиакра Крафт Компани" ООД. В тази насока се позовава на заключението на приетата по делото ССЕ и е приел за "неоснователно" оспорването по реда на чл. 154 от ГПК (отм.) на пълномощно с рег. № 35754 от 8.02.2007 г. на нотариус Камен Каменов с район на действие - РС - София, относно упълномощаване на представител на дружеството доставчик. Установено е, че не са представени исканите документи и писмени обяснения, във връзка с извършената насрещна проверка на доставчика, такава проверка в счетоводството му досежно наличието на предпоставките на чл. 64 от ЗДДС (отм.) не е извършена и от вещото лице по изслушаната ССЕ. Подробни съображения съдът е изложил досежно срока на погасителната давност за вземане за лихви и преди всичко относно неговия публично правен характер. Позовава се на утвърдената съдебна практика в тази насока и не е възприел становището на жалбоподателя, че същата е тригодишна предвид разпоредбата на чл. 111 от ЗЗД. Относно размера на определените дължими авансови вноски по ЗКПО (отм.) и дължими акцесорни лихви във връзка с неплатените в срок авансови вноски, не е изложил конкретни доводи, но може да се направи извод, че не е кредитирал заключението на вещото лице и е приел, че размера на лихвите за забава е законосъобразно определен. Решението е неправилно в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу размера на определените лихви за забава за неплатените в срок авансови вноски по реда на чл. 35 от ЗКПО (отм.), а в останалата си част е правилно и законосъобразно. На първо място настоящият състав не възприема касационния довод за съществено нарушение на съдопроизводствените правила, поради липса на изложени мотиви в обжалваното решение, което е нарушение на разпоредбата на чл. 189, ал. 2 и чл. 188, ал. 1 е 2 от ГПК (отм.). Действително, въпреки че обжалваното решение съдържа 11 страници, мотивите на съда са хаотични и в основната си част възпроизвеждат доводите на страните и извършените процесуални действия в хода на съдебното обжалване, което не съответства на разпоредбата на чл. 188, ал. 2 от ГПК (отм.), съгласно която съдът основава решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото. Въпреки тази констатация настоящият състав приема, че обжалваното решение съдържа достатъчно доводи относно релевантните факти за спора и може да се направи извод въз основа на какви доказателства и до какъв правен извод е достигнал съдът, поради което приема изложения касационен довод за неоснователен. Неоснователен е и втория касационен довод за погасяване по давност на начислените в обжалвания РА лихви за данъчни задължения за периода от 1.01.2002 г. до 12.06.2007 г. На първо място лихви за забава са определени за задължения по ЗДДС (отм.) за периода на забава след 15.02.2002 г., по ЗКПО (отм.) за процесната 2002 г. за периода на забава след 16.04.2002 г. и по ЗОДФЛ (отм.) поради невнесен данък по чл. 35 от ЗКПО (отм.) за забава след 16.05.2003 г. Както правилно е приел първоинстанционният съд и с оглед утвърдената практика на ВАС, задължението за лихви като акцесорно има същите характеристики като основното задължение, поради което и задълженията за лихви върху публични задължения, са също публични задължения, макар да не са изрично посочени в чл. 13, ал. 1 ДПК (отм.) като вид публични държавни вземания. Аргумент в тази насока се съдържа и в последващата правна регламентация в чл. 162, ал. 1, т. 8 ДОПК, въпреки че института е материално правен и се прилага действащата разпоредба към момента на установяване на задължението за лихви. За тези задължения е приложим общия погасителен давностен срок, предвиден за публичните задължения в чл. 140, ал. 1 ДПК (отм.), който е 5-годишен, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, който в настоящият случай не е бил изтекъл към датата на възлагане на ревизията. Както беше посочено по-горе в мотивите, най-ранната дата от която е започнало начисляване на лихви е 15.02.2002 г., а Заповедта за възлагане на ревизията е № 131/8.02.2007 г., поради което не е изтекъл преклузивния 5 годишен срок за вземане от лихви. Срокът на кратката погасителна давност по чл. 111, б. "в" ЗЗД предвиден за лихвите по гражданскоправни задължения е неприложим. В тази насока е неоснователно позоваването в жалбата на Решение № 7907/8.09.2005 г. по адм. д. № 9837/ 2004 г. на ВАС, първо отделение, тъй като с Решение 4438/15.04.2008 г. по адм. д. № 8611/07 г. същият състав не го е поддържал, с оглед последващата практика на съда. Относно доводите по същество на спора, съдът намира, че са неоснователни досежно данъчни задължения по чл. 82, ал. 1 от ЗДДС - начислен данък добавена стойност за бракуваните материални запаси, в размер на 453,20 лв. за данъчен период 1.02.2002 г. - 28.02.2002 г. В хода на ревизията е представен Акт за бракуване на материални запаси № 2, който е съставен и отразен в счетоводните регистри на 28.02.2002 г. с обща стойност на бракуваните стоки 2930 бр. кутии цигари, 359 бр. захарни изделия и са счупени 287 бр. бутилки алкохол в размер на 2 265,98 лв. Като причина за бракуването в същият е посочена-изтекъл срок на годност. В хода на съдебното производство е представен "констативен протокол" от 27.02.2002 г., подписан от собственика, управителя и продавача, в който като основание за бракуване на същите количества и видове стоки е посочено наводнение на търговския обект. Двата протокола за бракуване на стоката като частни свидетелстващи документи се ползват с доказателствена сила само когато издателят му удостоверява неизгодни за себе си факти и не се ползват с никаква доказателствена сила, когато издателят им удостоверява изгодни за себе си факти, какъвто е настоящият случай. За едни и същи стоки, касаторът е представил протоколи за бракуване с различно основание, в единия случай наводнение, а с последваща дата за изтекъл срок на годност, поради което и при липса на други доказателства за наличие на предпоставките на чл. 82, ал. 3 от ЗДДС (отм.), позоваването на касатора на тази разпоредба е недоказано. След като е безспорно, че при придобиване на процесните материални активи данъчно задълженото лице е ползвало данъчен кредит, то при бракуването им същият дължи начисляване на ДДС в размера на ползвания данъчен кредит. Съобразно с изложените в горния абзац от настоящото решение съображения, касаторът не доказва наличие на предпоставки за приложимост на изключенията по т. 1 - 3 от ал. 3 на чл. 82 от ЗДДС, при които не се дължи ДДС по отношение на бракувана продукция, вследствие на непреодолима сила, технологичен брак, промяна на физико-химичните свойства, естествени фири и липси в нормални размери, съответстващи на установени норми или определени на базата на действащи държавни стандарти, отраслови и заводски нормали и с технологична документация за съответното производство, поради което решението в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Относно отказано право на данъчен кредит за данъчен период 1.12.2003 г. - 31.12.2003 г.; по 5 броя данъчни фактури издадени от "АННА КОМЕРС КО 98" ЕООД в общ размер на 1 570,32 лева жалбата е неоснователна. Безспорно установено е, че прекия доставчик "АННА КОМЕРС КО 98" ЕООД и предходните доставчици "Диана Фарес" ООД и "Аладин" ООД са включили фактурите в дневниците за продажби и справката-декларация за съответните данъчни периоди и данъка е начислен съгласно чл. 55, ал. 6 от ЗДДС, както и че дружествата разполагат с техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на сделката. Относно предходния доставчик "Калиакра Крафт Компани" ЕООД във връзка с извършена насрещна проверка и е извършено едно посещение на декларирания данъчен адрес в гр. Велико Търново, ул. Бачо Киро № 1, при което е установено, че не е намерен представител на дружеството. На 4.04.2007 г. в ТД на НАП се е явило лицето Александър Стоянов Димитров, упълномощено за целта на което е връчено ИПДПОЗЛ № 8863/28.03.2007 г. В седмодневния срок посоченото лице не е представило писмени доказателства за извършената проверка. От приетото като неоспорено в хода на съдебното производство заключението на вещото лице ССЕ е установено, че не е извършена проверка в счетоводството на доставчика "Калиакра Крафт Компани" ООД, тъй като не е открит на декларирания от него адрес. При така установеното законосъобразно съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС, тъй като е установено, че предходен доставчик не е представил доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, когато за това е бил уведомен по реда на ДОПК, поради което за касатора не са налице предпоставките за признаване правото на данъчен кредит. Неоснователен е довода в касационната жалба за липса на доказателства за надлежно уведомяване на доставчика по реда на ДОПК. В тази насока в хода на съдебното обжалване е открито производство по оспорване истинността на пълномощно с рег. № 35754 от 08.02.2007 г. на нотариус Камен Каменов с район на действие - РС-София. По своята същност оспорването поради "липса на постоянният адрес и единният граждански номер на упълномощителя - Любомир Станимиров Вълков, в качеството на управител на "Калиакра Крафт Компани" ЕООД, нито данните на дружеството по регистрацията в търговския регистър" е такова относно реда и формата на издаване на удостоверителния в тази си част документ. Както правилно е приел АС, по подробни съображения, които се споделят от настоящия състав, оспорването на истинността не е извършено успешно, поради което и в съответствие със съдопроизводствените правила го е кредитирал като истински писмен документ. Неоснователни са доводите в жалбата относно неспазване разпоредбата на чл. 65, ал. 6 от ЗДДС. В тази насока следва да бъде отбелязано, че дори и да бъде установено нарушени на процесуалните правила установени в ДОПК, то съдът следва по силата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК да реши по същество спорното материално право. В тежест на касатора е да установи наличие на предпоставките на чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) за признаване правото на данъчен кредит, включително реалност на доставката по отношение на прекия му доставчик, който факт не е установен хода на съдебното производство поради липса на проверка в счетоводство на предходния доставчик за установяване факта на начисляване на данъка като задължение към бюджета и наличието на кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставката на "АННА КОМЕРС КО 98" ЕООД. Неоснователно е и позоваването в касационната жалба на заключението на ССЕ досежно три броя фактури издадени от "Диана Фарес" ООД и "Аладин" ООД. Видно от фактическите констатации в РА тези фактури са отчетени от органа по приходите, като правото на данъчен кредит по отношение на тези доставки е признато на касатора. Отказа в процесния размер е само по отношение на фактурите, издадени от "Калиакра Крафт Компани" ЕООД, поради което решението в тази си част следва да бъде оставено в сила. Основателна е касационната жалба по отношение размера на начислени лихви за периода от 16.04.2002 г. - 31.12.2002 г. 107, 37 лв.; за периода от 16.07.2002 г. - 31.12.2002 г. - 182,23 лв.; за периода от 16.10.2002 г. - 31.12.2002 г. - 92,99 лв., за финансовата 2002 г. поради невнесени в срок авансови вноски по реда на чл. 56 от ЗКПО (отм.). Не се оспорва обстоятелството, че за финансовата 2001 г., финансовия резултат на касатора след данъчно преобразуване е загуба в размер на 37794,00 лева. Съгласно разпоредбата на чл. 56, ал. 5 от ЗКПО (отм. в редакцията за процесната година) Данъчно задължените лица, приключили с облагаема печалба - отрицателна величина през предходната година, правят авансови тримесечни вноски на базата на облагаемата си печалба за съответния период на текущата година с натрупване в размер 15 на сто. Въз основа на представена от касатора в хода на ревизионната производство справка за финансовия резултат с натрупване през 2002 г. органа по приходите е изчислил размера на данъчната основа-печалба по тримесечие - 7 222,00 лева, шестмесечие - 18947, 00 лева и деветмесечие - 21367,00 лева и съответните авансови вноски, съответно 1 тримесечие - 1083,30 лева, 2-ро тримесечие - 2842,05 лева и 3-то тримесечие - 3205,05 лева, ведно със съответните лихви тъй като касатора не е внасял аваносви вноски в размер на 1-во тримесечие 107,37 лева, 2-ро тримесечие - 182,23 лева и 3-то тримесечие - 92,99 лева. От приетото и неоспорено по делото заключение на ССЕ се установява, че след проверка счетоводството на касатора: оборотни ведомости за първо тримесечие, първо шестмесечие и деветмесечие и годишна оборотна ведомост и в съответствие с изискванията на чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) вещото лице е определило данъчна основа съответно за първо тримесечие- 3 138 лева, за шестмесечие - 4692,37 лева и за деветмесечие - 6115,04 лева. Въз основа на тази основа е определен и размера на авансови вноски съответно, за 1-во тримесечие 470,79 лева, 2-ро тримесечие - 703,86 лева и 3-то тримесечие - 917,26 лева. Тази разлика в размера на авансовите вноски е въз основа на различния начин на определяне на размера на печалбата от органа по приходите и от вещото лице. Настоящият състав намира, че следва да бъде кредитирано заключението на вещото лице, тъй като същото е определило базата на облагаемата печалба по чл. 56, ал. 5 от ЗКПО в съответствие с изискванията на чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), тъй като понятието облагаем доход по ЗОДФЛ е идентично с понятието облагаема печалба по смисъла на ЗКПО. Органа по приходите не е съобразил последната разпоредба и не е намалил декларирания финансов резултат с натрупване, с размера на вноски за пенсионни, здравни и други осигуровки, които лицето по закон е задължено да прави за своя сметка. Като е приел, че размера на начислените лихви е правилно определен, АС е постановил решението си в противоречие с материалния закон. Лихвата, както беше посочено по-горе е акцесорно задължение, поради което и въпреки че в жалбата си до АС, касаторът не е оспорил изрично определения размер на авансовите вноски, а само е твърдял, че такива не се дължат от него, то АС е бил длъжен да съобрази заключението на вещото лице досежно размера на определените авансови вноски, въз основа на който са определени обжалваните размери на следващите се лихви за забава. Предвид на изложено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна, обжалваното решение в тази си част следва да бъде отменено и вместо него постановено ново. Следва да бъде отменен РА, относно размера на невнесени в срок авансови вноски по реда на чл. 56 от ЗКПО (отм.) съгласно заключението на ССЕ, като за първо тримесечие се отмени в частта над 612,51 лева, за второ тримесечие в частта над 2 138,19 лева и за трето тримесечие в частта над 2287,79 лева, ведно със законната лихва над тези размери. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на пълномощника на касатора, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, Дирекция "ОУИ" - Пловдив, при ЦУ на НАП следва да заплати 100 лева направени разноски по делото. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,