Решение № 8788 от 19.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9965/2011 г.

Решение № 8788 от 19.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9965/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Александър Атанасов Каишев, с ЕГН: ********** с ЕТ "Александър Каишев", притежаващ Булстат 115028750, с адрес за кореспонденция гр. Пловдив, ул. "Иван Вазов", № 94, подадена чрез адв. Н. Панчева против решение № 1069/16.06.2011 г. на Пловдивския административен съд, XVI състав, постановено по адм. д. № 1704 по описа за 2010 г. на този съд. С решението е отхвърлена изцяло жалбата на Ал. Каишев като ЕТ "Александър Каишев" със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, ул. "Ив. Вазов", № 94 срещу РА № 160901784/8.10.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 515/14.07.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив. В полза на дирекцията е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 390,25 лева. Според касатора решението е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и е необосновано. Общите разпоредби на Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия не са действащи през всички ревизирани периоди. За собствен капитал на предприятието на ЕТ се говори в разпоредбата на чл. 33, ал. 11 ЗДДФЛ, а съответната дефиниция се съдържа в § 1, т. 32 ДР на ЗДДФЛ. Съгласно пар. 1, т. 56 ДР на ЗОДФЛ (отм.) собственият капитал на предприятието във връзка с прилагането на чл. 24, ал. 4 е разликата между балансовата стойност на активите и балансовата стойност на пасивите на предприятието. В резултат на погрешни материалноправни разсъждения съдът достигнал до погрешен краен извод - с по - високия приход от едната дейност се покрива по - високия разход за другата дейност в рамките на едно предприятие. Без значение е дали внесените с ПКО суми представляват доход или приход. Вещото лице по ССчЕ е проверило счетоводните записвания, като внесените в предприятието суми от Каишев съответстват на отразеното в ПКО. Не е изяснено в съдебното решение какво точно представляват сумите. Формиране на данъчната основа от суми от наем касае ФЛ, които не са вписани като еднолични търговци. В касационната жалба е налице позоваване на разпоредбите на чл. 13, ал. 4, чл. 26, ал. 2, чл. 29, ал. 1 ЗДДФЛ. Касаторът моли чрез адв. Панов за отмяна на решението. Ответникът по касационната жалба - директорът на Д "ОУИ" - гр. Пловдив я е оспорил с подробни доводи, изложени в писмени бележки на юрисконсулт. К. Стоянова. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Правилно са определени задължения по ЗДДС, тъй като регистрацията на касационния жалбоподател по ЗДДС не е прекъсвана, а въпреки това същият не е начислявал ДДС. Обосновано първоинстанционният съд е цитирал в решението си нормите на чл. 15, ал. 2 вр. с чл. 10 ЗОДФЛ (отм.), чл. 17 и чл. 16 ЗДДФЛ. Формулирани са убедителни мотиви защо не е кредитирано експертното заключение. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Съдът е приел за установено следното: Жалбоподателят притежава недвижими имоти, възстановени му на основание чл. 9 ЗВСОНИ в гр. Пловдив, представляващи 1/2 ид. ч. от магазини, 1/9 ид. ч. от офис, 1/3 ид. ч. от магазин. Имотите са отдавани под наем, като през ревизираните периоди са получени следните суми: 2004 г. - 28 280 лв.; 2005 г. - 75 285 лв.; 2006 г. - 80 563 лв.; 2007 г. - 103 416 лв.; 2008 г. - 83 329 лева, декларирани в ГДД по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 50 ЗДДФЛ. Ал. Каишев е упражнявал търговска дейност в качеството си на ЕТ с фирма "Александър Каишев", регистриран е по ЗДДС от 18.06.1996 г. като регистрацията е продължила през всички ревизирани периоди без прекъсване. За периодите 2004 г., 2005 г. и 2006 г. административният орган е квалифицирал дейността, изразяваща се в отдаване под наем на имоти, като "независима икономическа дейност" по смисъла на чл. 4, ал. 3 ЗДДС (отм.). Преценено е, че жалбоподателят представлява задължено лице в хипотезата на чл. 3, ал. 1 от цитирания закон. За периодите 2007 г., 2008 г. органът е разгледал дейността, представляваща отдаването под наем на имотите отново като "независима икономическа дейност" по см. на чл. 3, ал. 2 ЗДДС, а жалбоподателят е посочен като задължено лице съгласно чл. 3, ал. 1 от закона. Констатирано е, че задълженото лице, въпреки получаването на доходи от наем, не е начислявало ДДС. Поради това органът по приходите е начислил ДДС в общ размер на 61 812,24 лв. за периодите от м. 01.2004 г. до м. 12.2008 г. При така установената фактическа обстановка, която се възприема и от касационната инстанция, първоинстанционният съд е направил изводи за следното: По приложението на ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ: Проверявайки начина на формиране на данъчната основа ревизията е установила различия с декларираните данни. Органът по приходите е извадил от основата начисления ДДС, приспаднал е нормативно признатите разходи. Органът по приходите е коригирал основите за данъчно облагане и е определил на жалбоподателя данъци, описани в решението. Ревизионния акт е потвърден по административен ред. Изслушани са основно и допълнително заключения по ССчЕ, изготвено от вещото лице Г. Трайков. В частта, касаеща облагането по ЗДДС (отм.) и по ЗДДС, съдът е очертал основния спор по следния въпрос: Налице ли са основания за доначисляване на ДДС върху сумите, получени от жалбоподателя под формата на наемна цена. В решението е разгледана регламентацията на договора за наем съобразно текстовете на чл. 228 и чл. 232, ал. 2 ЗЗД. Прието е, че жалбоподателят представлява задължено лице, което е извършвало "независима икономическа дейност" с регулярен и траен характер, чрез което е целено реализирането на приходи. Съдът се е мотивирал относно предоставената от чл. 56 ТЗ възможност на всяко ФЛ да се регистрира като ЕТ, че тя не води до възникване на нов правен субект, а се разширява правосубектността на ФЛ по начин, позволяващ на лицето да участва в търговския стокооборот. В съдебното решение е акцентирано върху обстоятелството, че ФЛ, подлежащи на регистрация по ЗДДС, притежават само един идентификационен номер за целите на този закон, независимо от вписването им като ЕТ по ТЗ. Същевременно в качеството си на регистриран субект по ЗДДС, жалбоподателят е бил длъжен да начислява ДДС, да подава СД и дневници за продажби за всяка осъществена от него независима икономическа дейност. За целия ревизиран период неговата регистрация по ЗДДС не е била прекъсвана. В този смисъл съдът е приел, че РА в частта относно доначисления ДДС в размер общо на 61 812,24 лв. за данъчни периоди от 2004 г. - 2008 г. е законосъобразен. Във връзка с облагането по ЗОДФЛ (отм.) и по ЗДДФЛ съдът е посочил, че на основание чл. 8, ал. 1, чл. 13 и чл. 14 ЗОДФЛ (отм.), чл. 6, чл. 12 и чл. 14 ЗДДФЛ Каишев представлява задължено лице за облагаемия си доход, получен през съответната данъчна година от източници в РБългария. Съдът се е аргументирал с разпоредбите на чл. 15, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.), чл. 28, ал. 1ЗДДФЛ за определяне на данъчната основа, нейното намаляване с разходите за дейността, предвидените вноски и облекчения. Съгласно чл. 13 ЗОДФЛ (отм.) общият годишен доход e сборът от всички парични и непарични доходи, получени от ФЛ през данъчната година. Не е кредитирано частично заключението по ССчЕ, за което съдът се е обосновал подробно в своя акт. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Оплакването на касатора във връзка с приложението на НСФОМСП е неоснователно, тъй като текстовете на стандартите са действали през ревизирани периоди. Понятието за капитал, разгледано на плоскостта му като отчетна категория, има две разновидности: собствен капитал и пасиви, (представляващи краткосрочни и дългосрочни вземания) или привлечен капитал. Разграничението е с най - ясно проявление при капиталовите дружества, но за разлика от тях, едноличният търговец не вписва в ТР капитал. Теорията и съдебната практика не възприемат едноличния търговец като правен субект, различаващ се от ФЛ. В първоинстанционното решение правилно е посочено, че предоставените от Ал. Каишев средства нямат за последица възникване на вземания в полза на трето лице. В този смисъл обосновано не е кредитирано заключението на вещото лице, в което се констатира преливане на средства от ФЛ към предприятието на ЕТ. На стр. 3 от касационната жалба касаторът признава факта, че ФЛ не може да внесе средствата като "регистриран" капитал, за което и касационната инстанция изложи мотиви по - горе. Обсъжданите средства могат да бъдат преценявани евентуално като разчетни средства или по друг начин в хипотезата на ревизия по чл. 122 ДОПК. Не могат да бъдат споделени оплакванията от касационната жалба за изкуствено отделяне на дейността на Каишев, като наемодател от тази, извършвана от лицето в качеството му на едноличен търговец. От данните, съдържащи се в ГДД се установява, че отдадените под наем имоти са магазини, офиси, а наематели са нотариуси, адвокати и търговци. Законосъобразно е прието от административния съд, че по силата на чл. 15, ал. 2 ЗОДФЛ (отм.), ако ДЗЛ има доходи едновременно от два или повече източника, посочени в чл. 10, данъчната основа на общия годишен доход представлява сборът от данъчните основи, определени поотделно за всеки източник на доход в съответствие със законовите разпоредби. В цитирания текст на чл. 10 ЗОДФЛ (отм.) приходоизточниците са разделени чрез отделяне на доходите по т. 2, реализирани от дейността на едноличния търговец, от доходите по т. 10, произхождащи от наем, рента и аренда. Такова е и разрешението, възприето в чл. 17 ЗДДФЛ. Оттук следва изводът, че данъчната регулация по реда на ЗОДФЛ (отм.) включва както доходите от дейността на физическото лице в качеството му на ЕТ, така и облагаемите доходите на физическото лице, извън тях. Съгласно чл. 21, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) ФЛ, извършващи дейност като еднолични търговци, формират данъчната основа за доходите си, като облагаемият доход, определен по реда на ЗКПО (отм.) се намалява. На основание чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ облагаемия доход от стопанската дейност като ЕТ е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба. Приходният орган е прибавил стойността на данъчната основа от дейността на жалбоподателя в качеството му на едноличен търговец към доходите от наем, без да нарушава материалния закон при формиране на общия годишен доход на жалбоподателя. Данъчната основа за облагането с данъци по ЗОДФЛ (отм.), ЗДДФЛ е определена след приспадане на нормативно признатите разходи от оборота, формиран от наемните цени. Основателно е възражението на представителя на прокуратурата, според което регистрацията на жалбоподателя по ЗДДС не е била прекратявана. Това означава, че през всички ревизирани периоди, включително по време на отдаване имотите под наем, регистрираното лице А. Каишев е притежавало идентификационен номер за целите на ЗДДС. При положение, че жалбоподателят е осъществявал "независима икономическа дейност", той е следвало да начислява ДДС. Решението е правилно, обосновано, не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и касационната инстанция го оставя в сила. Разноски: Независимо от резултата по делото съдът не присъжда разноски на Д "ОУИ" - гр. Пловдив, тъй като страната не е защитавана и представлявана в касационното производство. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение