Решение № 6242 от 4.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6620/2011 г.

Решение № 6242 от 4.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6620/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Ирена Стоянова Андонова, в качеството й на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Бургас, срещу решение № 337 от 18.03.2011 г. по адм. дело № 1992 по описа за 2010 г. на административния съд - Бургас. С него по жалба на "Ефеб" ООД е отменен ревизионен акт (РА) № 280-1000465 от 5.07.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-278 от 27.08.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Бургас относно задължение за ДДС в размер на 127 520.10 лв. и начислена лихва за забава за данъчни периоди от ревизирания период 1.09.2008 г. -31.10.2009 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, както и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - "Ефеб" ООД оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния си представител адв. Галина Петрова. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - Бургас е бил РА № 280-1000465 от 5.07.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-278 от 27.08.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Бургас. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗДДС за ревизиран период 1.09.2008 г. -31.10.2009 г. В хода й е установено, че между ревизираното дружество "Ефеб" ООД и "Енос А. Е. В. Е."-Гърция има сключени договори за продажба на стоки от 9.06.2008 г., от 17.07.2008 г., от 29.09.2008 г. и от 29.10.2008 г., в изпълнение на които са издадени фактури № 821 от 9.06.2008 г., № 888 от 17.07.2008 г., № 1043 от 29.09.2008 г. и № 1100 от 29.10.2008 г., с предмети - замразен спанак, замразен фасул, плосък, замразена бамя и замразен фасул, плосък. По всички договори е установено, че към момента на сключването им, стоките не са транспортирани към гръцкия съконтрахент, а са оставени на отговорно пазене, с договаряне за последващото им транспортиране в срокове, които страните ще определят. Посочените фактури са включени в дневниците за продажби за съответните данъчни периоди, като стоките посочени по-горе са изпратени и транспортирани от превозвача "Байд" ООД от гр. Ямбол до гр. Атина, съгласно представените CMR за сметка на гръцката фирма. Ревизираното дружество е извършило по-късно, през м. 09.2008 г., м. 02., м. 03., м. 04., м. 05., м. 09., м. 10.2009 г., сторно операции по повод на посочените фактури, като са издадени протоколи по чл. 117 от ЗДДС и последващи фактури с нулева ставка. Органът по приходите е приел, че не са налице вътреобщностни доставки по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, извършени от ревизираното дружество, които да бъдат облагаеми с нулева ставка, съгласно чл. 53, ал. 1 от ЗДДС. Според него, след като към момента на сключване на договорите собствеността е преминала към получателя - посочената гръцка фирма и стоките не са били транспортирани към този момент, доставките се явяват такива с място на изпълнение на територията на страната и доставчикът, ревизираният субект, правилно е начислил дължимия ДДС в размер на 20 %. Не се явява изпълнен фактическия състав за осъществен ВОД, поради липсата на елемента транспорт към момента на прехвърляне на собствеността. Прието е също, че с оглед на разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 3 (нова, в сила от 1.01.2009 г.) от ЗДДС за възмездна доставка на стока за целите на ЗДДС се смята и изпращането и транспортирането на стоки, закупени на територията на страната от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност. След 1.01.2009 г. гръцката фирма е извършвала възмездни доставки на стоки за целите на ЗДДС и ако е регистрирано лице по ЗДДС ще са налице възмездни вътреобщностни доставки на стоки по смисъла на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС. Ако не е регистрирано по ЗДДС лице, данъчната основа на извършените от него след 1.01.2009 г. доставки по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС формират облагаем оборот за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС. Тази фактическа обстановка по спора правилно е установена от съда и е изложена в мотивите на акта му. Приел, е че основният спорен момент по делото е правен, като се свежда до преценка дали процесните доставки представляват вътреобщностни доставки с нулева ставка за облагане с ДДС. Изложил е подробни и аргументирани съображения с преценка за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. Обосновал се е със съдържанието на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, в която разпоредба се съдържа легално определение на понятието вътреобщностна доставка (ВОД). Обсъдил е осъществяването на транспорта по процесните доставки, като елемент от фактическия състав, който урежда тази категория доставки и е отчел факта не неточното счетоводно оформяне на същите. Според него макар то да е извършено порочно, поради последвалите множество корекции, това не влияе върху характера на доставките. Съдът не е възприел предложената и приложена конструкция от органа по приходите, че са налице две доставки, първоначални, по която са издадени фактурите и които са с място на изпълнение на територията на страната, и последващи такава по смисъла на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС. Според него, това би обезсмислило съществуването на вътреобщностната доставка като институт. За да се квалифицира доставката като такава, следва да се преценяват нейните обективни характеристики и уредените в закона материалноправни предпоставки. Определянето на една доставка като вътреобщностна не може да зависи изключително от спазването на определен срок за транспортиране на стоката, като е достатъчно да бъде установено материална и времева обвързаност между доставката на стоката и нейният превоз, както и последователност в развитието на сделката. Последното обстоятелство се потвърждава от факта, че получателят по доставките, гръцката фирма, е декларирал същите като вътреобщностни придобивания (ВОП), те са обложени като данъкът е платен в страната по местоназначението. Начисляването му и в РБългария би компрометирало принципа на начисляване на данъка само в страната на потребяването. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно постановено. Съдът е отграничил спорното от безспорното от фактическа страна, направил е обосновани и аргументирани изводи с преценка за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. Основният спорен въпрос е дали извършените от ревизираното дружество доставки са вътреобщностни такива по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, за които съгласно чл. 53, ал. 1 от ЗДДС е приложима ставка за облагане "нула", след като към момента на сключване на договорите между доставчика "Ефеб" ООД и получателя - "Енос А. Е. В. Е."-Гърция, стоките, техен предмет, не са транспортирани веднага към гръцката фирма, а са оставени на отговорно пазене за последващо транспортиране. По повод извода на съда, че процесните доставки са вътреобщностни такива по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, поради което неправилно органът по приходите е доначислил ДДС и лихва за забава, е първото касационно възражение в жалбата. Същото е неоснователно. В съответствие със закона съдът е приел, че за квалифицирането на една доставка като ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС следва да се преценяват материалноправните предпоставки затова, които тази разпоредба регламентира. Транспортирането на стоката е елемент от фактическия състав, уреден в тази правна норма, но действията по реализирането на същия не е задължително да са едновременно със сключването на договора за продажба, съответно с прехвърляне на собствеността върху стоката. Както правилно е приел първоинстанционният съд е необходимо да се установи налице ли е обвързаност между доставката на стоката и нейния превоз, както и последователност при тези реализирането на тези действия. В процесния спор това е доказано, като е установено кое дружество е изпращач, а именно "Ефеб" ООД, а получател е гръцката фирма "Енос А. Е. В. Е.", видно от самите товарителници. Също така безспорно е установено, че последната е декларирала получаването на стоките и е начислила ДДС в РГърция за вътреобщностно придобиване. Следва да бъде споделено становището на ответната страна по касационната жалба - българското търговско дружество, изразено в писмената защита, че определянето на сделката като ВОД не може да зависи от определен срок за транспортиране, както е приел съда и това е в съответствие с решение от 18 ноември 2010 г. на Съда на ЕС по дело С-84/09 г. Според него чл. 20, ал. 1 и чл. 138, § 1 от Директива 206/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност следва да се тълкуват в смисъл, че определянето на дадена сделка като вътреобщностна доставка или придобиване не може да зависи от спазването на какъвто и да било срок, в който трябва да започне или завърши превозът на разглежданата стока от държавата чл. на доставката към държавата чл. по местоназначение. Второто касационно възражение е по повод невъзприемане от страна на съда на направената от административния орган квалификация при установената фактическа обстановка на процесните доставки. То се основава на факта, че самото ревизирано дружество първоначално само е декларирало и отразило продажбите не като ВОД, а като доставки на територията на страната и е начислен ДДС. Правилно съдът е преценил, че първоначалното документиране на процесните доставки е било извършено не в последователността, регламентирана в ЗДДС по повод на ВОД. Обстоятелството, че е допусната грешка и тя е била коригирана по реда на чл. 116, ал. 1- ал. 4 от ЗДДС и чл. 46 от ППЗДДС, не се оспорва по делото и не може да бъде основание за квалифицирането на доставките като облагаеми със ставка 20 %. Както заявява процесуалния представител на търговското дружество доставките са с такава характеристика по силата на закона, а не по силата на това как са документирани и не е уреден срок, който времево да ограничава извършването на корекции. Всички фактури впоследствие са анулирани на основание чл. 116, ал. 3 от ЗДДС с протоколи, издадени са нови фактури за цялата стойност и количество на доставките по съответния договор с нулева ставка, на основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС. На основание чл. 46, ал. 1-ал. 4 от ППЗДДС са издадени нови протоколи по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС. Извършено е транспортиране на стоките, за което са издадени CMR, като е налице и потвърждение затова. Всички тези документи са отразени в дневника за продажби, справката-декларация и VIES декларацията. По делото е изслушана съдебно-счетоводна експертиза, подробно обсъдена от съда, като експертът е заявил, че направените корекции не водят до промяна в резултата на задължението, което ревизираното дружество има към бюджета, както и че количествата и стойностите на стоките, отразени в анулираните документи и фактури, съответстват на количествата и стойностите на издадените по-късно документи. Неоснователно е и третото касационно възражение относно прилагането на чл. 6, ал. 3, т. 3 (нова, в сила от1.01.2009 г.) от ЗДДС. От фактически установено по делото не може да се направи извод, че гръцката фирма е извършвала възмездни доставки на стоки за целите на ЗДДС и ако е регистрирано лице по ЗДДС ще са налице възмездни вътреобщностни доставки по чл. 7, ал. 4 от ЗДДС, след като самият административен орган не установява да е регистрирано лице по българския ЗДДС. Не е налице и другата хипотеза, че ако не е регистрирано лице, то ще формира облагаем оборот от тези доставки по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, за да се осъществи задължителна регистрация, като акт затова също не се установява да има издаден. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора на ответната страна по касационната жалба следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 3 882.00 лв., представляващи реално заплатено адвокатско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция, на основание чл. 161 от ДОПК и. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение