Решение № 13538 от 12.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1746/2014 г.

Решение № 13538 от 12.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1746/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София и на "Аргос-71" ЕООД, представено от адв. Росен Николов, срещу решение № 6631/01.11.2013 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 3689 по описа за 2012 г., с което отменен ревизионен акт № 101102423/02.09.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София в частта относно допълнително начислен ДДС в размер 3 758.77 лева за данъчен период м. 09.2007 г. и е отхвърлена жалбата на "Аргос - 71" ЕООД срещу останалата обжалвана част от РА за отказано право на приспадане на данъчен кредит в данъчни периоди м. 08 и 11.2007 г., м. 03, 07, 11.2008 г. и м. 01.2009 г. по издадени от "Белла Инс" ООД и "Алфа Браво" ЕООД фактури. Първият касатор обжалва отменителната част на решението. Оплакванията му са за противоречие на решението с материалния закон, доколкото при проведена по реда на чл. 122 - 124 от ДОПК ревизия е установено укриване на приходи заради наличието на кредитно салдо по сметка 501 Каса, в размера на които следва да се включи ДДС. Вторият касационен жалбоподател оспорва отхвърлителната част на жалбата. Сочи опущения на съда в процеса на доказване - както за ползваните от него информационни източници, така и по преценката на доказателствените средства. Твърди, че фактическите изводи на съда не са основани на преценка на всички доказателствени източници. Към процесуалните нарушения отнася и пропуск на съда да се произнесе по инвокирани с първоинстанционната жалба възражения, включително по това за неотносимост на соченото от приходната администрация правно основание за отричане на претендираното данъчно предимство. Всеки от касаторите иска отмяна на обжалваната от него част от решението. Като ответници по касация изразяват становище за неоснователност на насрещната жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбите. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт приходната администрация е установила допълнителни задължения за ДДС в общ размер 73 446.57 лева и за закъснителна лихва в общ размер 28 184.56 лева заради отказ да признае правото на приспадане на данъчен кредит на "Аргос-71" ЕООД в общ размер 80 800 лева, упражнено в д. п. м. 08 и 11.2007 г. и м. 03, 07, 11.2008 г. и м. 01.2009 г. по доставките на "Белла Инс" ООД, "Алфа Браво" ЕООД и начислен ДДС в размер 3 758.77 лева в д. п. м. 09.2007 г. Допълнителното задължение за ДДС в д. п. м. 09.2007 г. е установено по правилото на чл. 67, ал. 3 от ЗДДС, като е прието, че данъкът се съдържа в размера на укрит приход в размер 22 552.62 лева - кредитно салдо на сметка 501 "Каса" за този данъчен период. ДО е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК в размер 845 184.40 лева /включваща декларирани приходи в размер 826 390.55 лева и укрити приходи от облагаеми доставки в размер 18 793.85 лева/ при обосноваване на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 7 от ДОПК от ревизиращите органи и на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК от решаващия орган. По доставките на "Белла Инс" ООД е отречено данъчното предимство по четири фактури в д. п. м. 08.2007 г., 11.2008 г. и 01.2009 г. Предмет на доставките по фактури № № 154/21.08.2007 г. и 159/28.08.2007 г. са съответно плащане и окончателно плащане по договор за телевизионна реклама от 21.08.2007 г. в кабелен оператор "Канал 0", а по фактури № № 556/30.11.2008 г. и 629/31.01.2009 г. - излъчена ТВ - реклама м. 11.2008 г. чрез кабелен оператор "Канал 0" по договор от 23.10.2008 г. и излъчена ТВ-реклама през м. 01.2009 г. чрез ТВ "Микс" по договор от 29.12.2008 г. Отказът е обоснован с резултатите на насрещните проверки на прекия доставчик и предходните нему "Атина трейд" ЕООД, "Некста" ЕООД и ЕТ "Вирджиния ЕР ЕН - Георги Стоянов" /с правоприемник "Вирджиния Ер Ен" ЕООД/. Прието е, че съществува поредица от договори по веригата от доставките. По договорите на РЛ с "Белла Инс" ООД задължението на доставчика е да организира и следи за излъчването на рекламен клип по "ТВ Микс" и RN "Канал 0". Подизпълнителят "Атина трейд" ЕООД се е задължило към възложителя "Белла Инс" ООД да съблюдава излъчването на рекламен видеоклип, рекламиращ дейността на "Аргос - 71" ЕООД в програмата на кабелен оператор RN "Канал 0". Договор от 27.10.2008 г. за излъчване на рекламния видеоклип е сключен и между "Белла Инс" и "Некста" ЕООД, като задължението на Некста е за организиране и съблюдаване на излъчването на рекламен видеоклип в кабелен оператор RN "Канал 0". Атина трейд и Некста са получатели по фактури за доставка на рекламно време с издатели ЕТ "Вирджиния Ер Ен - Георги Стоянов" за рекламата по "Канал 0" и "Пи Ар Медиа Тренд Арт" ООД за реклама в канал "ТВ Микс" на оператора "Кейбъл Тел" /само за Некста/. Според органите по приходите наличието на сключени договори между ревизираното лице и изпълнителите и между него и предходните по веригата на доставките; издадените фактури; заявки за излъчване на рекламни форми; обяснения /включително от управителя на "Вирджиния Ер Ен" ЕООД за извършени общо 1 645 бр. излъчвания в програмата на кабелен оператор "Канал 0" на рекламна заставка за дейността на "Аргос - 71" ЕООД по поръчка на Некста и на Атина Трейд/ не сочат на действително извършване на услугите. Решаващият мотив е за липса на доказателства за съществуване на рекламен видеоклип и за това кой го е изготвил. В тази връзка се сочат противоречия в обясненията на РЛ и преките изпълнители за субекта, изготвил клипа. Сходните са установяванията и правните изводи на приходната администрация и за доставките на "Алфа Браво" ЕООД. Издадените от този доставчик 5 фактури са с предмет плащане по договор за телевизионна реклама в кабелен оператор "Канал 0". Предходен доставчик е "Атина Трейд" ЕООД, на което е предоставено рекламно време от ЕТ "Вирджиния Ер Ен - Георги Стоянов" по договор от 15.05.2007 г. и е издадена фактура № 917/02.10.2007 г. с предмет рекламно време за м. 09.2007 г. Общото правно основание за издаване на утежняващия административен акт е разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Според органите по приходите не са доказани предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит. Административният съд е отменил РА относно доначисления ДДС в д. п. м. 09.2007 г. и е признал правотата на администрацията в спора за правото на приспадане на данъчен кредит. Частичната отмяна на утежняващия административен акт е при споделяне на фактическите установявания по административния акт, но е обоснована с несъгласието на съда с начина на определяне на ДО и тезата за извършени облагаеми доставки като източник на укритите приходи. Изключено е възникването на право на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки. Според съда са установени фактите на сключване на договори за реклама между РЛ и изпълнителите, подизпълнителите и предходните на тях; издаването на фактури, начисляването на ДДС, плащането и т. н., но не и излъчването на рекламни заставки по съответните телевизионни канали. За неубедително и приел доказването с подписани от неизвестно лице заявки за излъчване на рекламни клипове и сертификатите за излъчване, които не съдържат информация за времето, схемата, начина и броя на излъчванията. В решението има позоваване на служебно познание на съда за това, че "Атина Трейд" ЕООД и предходните му доставчици са "замесени" и в други случаи, свързани с твърдения за излъчвани рекламни продукти в програмите на "Канал 0" и "ТВ Микс", както и на справка в интернет относно фазите на изработване на телевизионен клип. Първоинстанционното съдебно решение е правилно. Неоснователна е касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП". Правилни са изводите на административния съд за недопустима привръзка на задължението за ДДС към укрити приходи без установявания те да са в резултат от извършени облагаеми доставки. С арг. от чл. 82, ал. 1 от ЗДДС правилото е, че платец на данъка е доставчика по облагаема доставка. Установяването на приход без корелация с доставка/доставки изключва получателя на приходите от кръга на платците на данъка. В обсъжданата хипотеза възникването на задължението не е обвързано с издаване на фактура, в отлика от чл. 85 от ЗДДС, когато издателят на фактурата е платец на данъка на достатъчното основание, че я е издал. При решаването на спора относно упражненото от "Аргос-71" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит, административният съд е съобразил правилата за разпределение на доказателствената тежест, следващи от чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Процесуална обвързаност на данъчния субект е да установи предпоставките на чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 от ЗДДС за възникването на претендираното субективно публично право. Верни са и съжденията на съда, че релевантно за възникването на това данъчно предимство е не облигацията, а изпълнението на задължението, което е неин предмет. Съобразени с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 от ГПК, както и на логическите и опитните правила са изводите на съда, че услугите предмет на спорните доставки не са осъществени. Правилно съдът е концентрирал фактическият спор до изпълнението на преките доставки, които според договорите с "Белла Инс" ООД и "Алфа Браво" ЕООД следва да са с предмет организиране и следене на излъчването на видеоклип. Липсват преки доказателствени средства за "организирането и следенето". Доказването е с индиции. Очакването на ДЗЛ е, че от писмените доказателствени средства за закупуване на рекламно време и за излъчване на видеоклип, трябва да се направи логически извод за случилото се като резултат от организаторските усилия на доставчиците и следенето той да се излъчи. Несъвместима с това очакване е неопределеността на задълженията по договорите на изпълнителите и липсата на уговорена форма за отчитане на изпълнението, както и отсъствието на информационна следа за изготвянето на рекламния клип и предаването на техническия носител, на който е запаметен. Търсенето на конкретност в съдържанието на договорите не е проява на ограничаване на свободата на договоряне, а е насочено към разпознаване на тази промяна в действителността, която би трябвало да е в резултат на изпълнението. Организирането на излъчването на видеоклипа предполага познание за съществуването му, за материалния му носител и начина на предоставяне за излъчване. Изработването на видеоклип не е предмет на никоя от спорните доставки. Дори да се приеме, че такъв съществува и е излъчен, от това не следва единствено възможен извод за осъществено "организиране и следене" от преките доставчици. Процесуално нарушение на съда е извършеното от него позоваване на служебно известни факти и на такива, които са общодостъпни в интернет. Условие тези факти да станат част от установените, на които може да се основе съдебния акт, е съобщаването им на страните - чл. 155 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Доколкото не на тези факти са основани решаващите изводи на съда, то нарушението не е съществено и не се възприема като касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Неоснователен е касационният довод за дължимото спиране на съдебното производство от първостепенния съд при изводът му за привидност на издадените фактури. Ако тази констатация сочи на признаците от състав на престъпление /според касатора това по чл. 255, ал. 1, т. 6 от НК/, то от установяването на престъпните обстоятелства не зависи разрешаването на правния спор за съществуването на данъчните задължения. Аргументи за отсъствието на връзка на преюдициалност могат да се открият и в ТР № 1/07.05.2009 г. по н. д. № 1/2009 г. на ОСНК на ВКС. Съдебният контрол за законосъобразност на РА е извършен в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК. Несъществено процесуално нарушение е липсата в мотивите на решението на възпроизведени възражения на жалбоподателя. Правилното съдебно решение следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение