Решение № 10485 от 28.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7778/2025 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Монтажи ДЗЗД София, представлявано от С. Л. Я., подадена чрез адвокат Д. Сарафова срещу Решение 19368/05.06.2025г. постановено по адм.д.7402/2024г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт Р-22221723004538-091-001/22.02.2024г., издаден от М. Г. Д. - орган, възложил ревизията и Р. М. М. - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 829/17.06.2024г., издадено от директора на Дирекция "ОДОП" - София. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради постановяването му в нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора, в противоречие с доказателствата по делото съдът е приел, че не е налице реалност на процесните доставки на услуги. Твърди се, че необосновано съдът не е кредитирал приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, от която се установява наличие на придружаващи фактурите документи, установяващи реалност на доставките, включително използване на доставките в икономическата дейност на ревизираното лице. Сочи се, че неправилно ревизиращите органи и съда са приели като основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит обстоятелства свързани с материалната и кадрова обезпеченост на доставчиците. Оспорват се и изводите на съда за валидност на обжалвания ревизионен акт. По тези съображения подробно посочени в касационната жалба се иска обжалваното решение да бъде отменено, като бъде отменен и издадения ревизионен акт. Касационната жалба се поддържа чрез упълномощен адвокат. Претендира се присъждане на разноски за производството съгласно представен списък. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП - София, чрез процесуалния си представител юрк. Теофанова оспорва жалбите. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна по следните съображения: Предмет на производството пред Административен съд София град е бил Ревизионен акт Р-22221723004538-091-001/22.02.2024г., издаден от М. Г. Д. - орган, възложил ревизията и Р. М. М. - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 829/17.06.2024г., издадено от директора на Дирекция "ОДОП" - София, с който по отношение на Монтажи ДЗЗД София са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 148 796,678 лв. и са начислени лихви в размер на 35 737,38 лв. За да отхвърли жалбата решаващият състав на Административен съд София-град е приел, че обжалваният акт е издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от Закона за НАП, в кръга на определените правомощия и в предвидената форма, съгласно чл. 119 и чл. 120 ДОПК. Мотивиран е с изложеното в ревизионния доклад, който предвид разпоредбата на чл. 120, ал. 2 ДОПК е неразделна част от ревизионния акт, като не са установени съществени процесуални нарушения в ревизионното производство, които са самостоятелно основание за отмяна на акта. Административният съд е установил, че процесните фактури са счетоводно отразени по съответния ред, но от събраните в хода на ревизионното и съдебното производство не се установява раелност на доставките. Този извод е мотивиран с обстоятелството, че в хода на ревизията не са представени фактури от предходен доставчик, липсват на доказателства за транспортиране и за съхранение на стоките, както и за кадрова и техническа обезпеченост доставчиците. Съдът е приел още, че представените договори с изброените доставчици са идентични по съдържание, като са възложени услуги, които се дублират. В заключение е прието, че органите по приходите са направили обоснован извод, че в случая не е доказано извършването на реални доставки на процесните стоки и услуги, поради което не следва да се признае право на приспадане на данъчен кредит. Решението на административния съд е валидно и допустимо, но неправилно по следните съображения: Принципно правилно е даденото в съдебното решение тълкуване на закона относно значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит. Същото е съобразено с установената съдебна практика, както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съд следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В конкретния случай намира приложение и тълкуването, дадено в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. В конкретния случай настоящата инстанция споделя аргументите на касатора за наличие на достатъчно доказателства за осъществени реални доставки по процесните фактури и за необоснованост на изводите на решаващия съд с оглед на фактите и доказателствата по делото. В хода на ревизията е установено, че Монтажи ДЗЗД е неперсонифицирано лице, учредено между Б. 2004 ЕООД и ЕН-ЕФ-С ЕООД съгласно договор по Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/ от 06.07.2020г. във връзка с обществена поръчка за изпълнение на ремонтни дейности. Основна дейност на задълженото лице е извършване на строително-монтажни работи (СМР), като са декларирани доставки по изпълнение на обществени поръчки на Столична община и дирекция Интеграция на хора с увреждания, програми и проекти към Столична община. Дружеството не разполага с персонал, поради което строителните дейности са превъзложени на подизпълнители. Предмет на доставка по спорните фактури издадени от Бюро Комунални услуги ЕООД, Хай Конструкшън ЕООД /със сегашно наименование Рила Милк Фууд ЕООД/, Ев Ди Транс ЕООД и Супер Конструкшън ЕООД, са доставки на стоки и услуги, извършени в изпълнение на сключени договори за обществена поръчка между жалбоподателя - Монтажи ДЗЗД и Столична община. Относно изпълнението на сключените договори ревизираното лице е представило следните документи: 1. По договор СОА20-ДГ55-638/29.10.2020г., сключен между Столична община и Монтажи ДЗЗД: Сметка Обр.22; Протокол за приемане на извършени СМР от 01.03.2021г.; Приемо-предавателен протокол за фактическо приключване на СМР от 04.02.2021г.; Констативен протокол от 28.01.2021г.; 2. по Договор СОА21-ДГ55-735/05.11.2021г., сключен между Столична община и Монтажи ДЗЗД: Сметка Обр.22; Протокол за приемане на извършени СМР от 06.12.2022г.; Констативен акт от 28.10.2022г. Представени са и фактурите от дружествата-доставчици, които са използвани като подизпълнители при изпълнение на обществените поръчки. Към фактурите са приложени договори и протоколи за доставка на материали и за приемане на извършените строително-монтажни работи за всяка една от доставките, които подробно са описани и систематизирани от вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице е установило извършени плащания по всички процесни фактури, осъществени по банков път. Противно на становището на състава на първоинстанционния съд, от събраните писмени доказателства и от заключението на приетата без оспорване от страните съдебно-счетоводна експертиза, се установява наличието на облигационни отношения между получателя на доставките и издателите на фактурите, индивидуализация на доставките в съставените първични счетоводни документи, съответно извършване на доставките на стоки и услуги, както и последващото им влагане в дейността на дружеството. Вещото лице е констатирало редовно водено счетоводство и реализация на доставките в икономическата дейност на ревизираното лице. Обратен извод не следва от заключението на приетата съдебно-техническа експертиза. Според заключението, поради обстоятелството, че видовете СМР са скрити, не може да се каже категорично доколко вложените материали съответстват по вид и количество на доставените, а крайния извод на експерта е, че материалите и услугите, предмет на процесните доставки са в изпълнение на сключените договори за обществена поръчка. Основателен е доводът на касатора, че ако е доказано притежанието на редовен от външна страна данъчен документ/фактура, реалното осъществяване на доставките и използването в икономическата дейност на ревизирания субект, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, освен ако приходната администрация докаже, и то въз основа на обективни данни, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки /Решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, Решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahageben и David, т. 66; Решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, G. T., т. 45; Решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, т. 31/. Позоваването на такива обективни факти, респ. тяхното доказване е изцяло в доказателствена тежест на органите по приходите. Извод са съпричастност на ревизирания търговец към данъчна измама не следва от тезата на приходната администрация, че двама от доставчиците не са представили документи в хода на извършените насрещни проверки, нито от дерегистрацията им по ЗДДС като превенция срещу данъчни нарушения. Предвид изложеното следва да бъде прието, че събраните по делото писмени доказателства, както и заключението на вещите лица по назначените съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертиза установяват реалност на процесните доставки. В обобщение, първоинстанционното решение следва да бъде отменено като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон и вместо него следва да се постанови ново решение в съответствие с гореизложените съображения. Доколкото делото е изяснено от фактическа и правна страна на основание чл. 222, ал. 1 АПК, касационната инстанция следва да разреши спора по същество като отмени процесния ревизионен акт. На касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции общо в размер на 22 779.69 лева, представляващи заплатени държавни такси в размер на 1 515.69 (50 лв. за първоинстанционното производство и 1 465.69 лева за касационното), разноски за експертизи 904 лева за съдебно-техническата и 1 060 лева за съдебно-счетоводната експертиза и адвокатско възнаграждение от 19 300 лева (9 500 лв. за първоинстанционното производство и 9 800 лева за касационното). Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,