Решение № 6532 от 17.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 899/2025 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на АР Консултинг ЕООД гр. София в ликвидация, чрез процесуалния си представител адв. Д. Балкански срещу решение 22530/06.11.2024 г., постановено по адм. дело 2149/2024 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) Р 22221023001317 091 - 001/16.10.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 30/09.01.2024 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София при ЦУ на НАП за установени задължения за допълнителен корпоративен данък за периодите от 2017 г. до 2020 г. общо в размер на 51 723,74 лв. и лихви 22 985,62 лв. и са намалени декларираните от дружеството данъчни загуби за 2021 г. и 2022 г. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател необосновано в обжалваното решение е прието, че доставките по фактури с предмет посреднически и административни услуги от доставчиците, посочени в ревизионния акт са нереални и за тях не са признати разходи за дейността, тъй като липсвали документи, доказващи реалното изпълнение на услугите и получаването на резултата от изпълнението. Тези констатации на ревизионния акт неправилно според касатора са кредитирани от съда и направените от него изводи в обжалваното решение са неправилни и незаконосъобразни. Изложени са в касационната жалба доводи срещу така приетото от съда в смисъл, че законодателят не признава разходи за данъчни цели само въз основа на формалното им осчетоводяване, а е необходимо тези разходи да са документално обосновани. Наличието на реално извършени доставки на стоки и услуги, като основание за извършване на разходите според касатора е релевантно за данъчното облагане, както с косвени, така и с преки данъци и е от значение при счетоводното им оформяне. В тази връзка се твърди, че получаването на доставки и извършването на разходи се доказва с документи, които отразяват вярно стопанска операция. В касационната жалба се излага и твърдение, че в конкретния случай горните нормативни изисквания са изпълнени. В останалата част на касационната жалба подробно касаторът е описал фактическата обстановка, установена по делото за всяка една доставка поотделно, като твърди, че за доказване на резултата по доставките към всяка непризната от НАП фактура, са представени отчети за прякото предаване на резултатите от услугите на получателя по сделката. В касационната жалба е налице позоваване на решение по дело С 324/11 и решения на ВАС по адм. дело 9580/2016 г. и решения 15973/22.12.2009 г., 3332/07.04.2022 г., 799/31.01.2022г., 894/27.01.2016 г., 3504/22.03.2017 г. и 15973/22.12.2009 г. Развити са от касатора и доводи по приложението на чл. 34, ал. 1 и чл. 37, ал.1, т. 1 ЗКПО. Направено е от касационния жалбоподател и възражение, че едновременно с предприемането на неуспешни действия за принудително изпълнение и изтичането на давностния срок, за да се признае за счетоводен разход отписаното вземане не е предвидено в ЗКПО като условие за признаване на отписването. В тази връзка се твърди, че понятието несъбираемо вземане и вземане с изтекъл давностен срок се припокриват, като всяко вземане с изтекъл давностен срок се счита за несъбираемо, след като спрямо него не могат да се предприемат действия за събиране, вследствие на изтичане на давността и поради това изтичането на определен период от време, равен на срока на давност, е основание за отписване на всяко вземане и за признаването на отписването за данъчни цели. Сочи се от касатора, че прекъсването на давността от гражданскоправна гледна точка, чрез предприемане на стъпки за събиране на вземането не е условие за приложението на чл. 37, ал.1 ЗКПО. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна и на ревизионния акт. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Балкански, който претендира и присъждане на направените по делото разноски. В предоставения от съда срок са депозирани писмени бележки. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП, чрез юриск. М. Бакалова я оспорва с искане касационната жалба да се отхвърли като неоснователна, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение с приложение на чл. 161, ал.3 ДОПК при условията на евентуалност. В предоставения от съда срок са депозирани писмени бележки. Представителят на Върховна касационна прокуратура в писмено заключение счита, че касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на АР Консултинг ЕООД срещу посочения по горе ревизионен акт, с който са установени задължения за допълнителен корпоративен данък за периодите от 2017 г. до 2020 г. общо в размер на 51 723,74 лв. и лихви 22 985,62 лв. и са намалени декларираните от дружеството данъчни загуби за 2021 г. и 2022 г., първоинстанционният съд е приел, че тя е неоснователна, а ревизионния акт е законосъобразен. При установеното отписване от ревизираното дружество на несъбираеми вземания в общ размер на 58 518,43 лв., в т.ч. натрупани до 2017 г. по периоди от IMS GMBH в размер на 39 550,65 лв. закупена чрез ADVANCED CASH LTD в същия период криптовалута на стойност 12 321,73 лв., която впоследствие е била обезценена поради срив на пазара и отнесена по кредита на сметка 498 сума в размер на 15 646,65 лв., представляваща заплатения хонорар на Fabrizio Veronesi, за което се твърди, че за тази услуга не е издаден данъчен документ, съдът е възприел констатациите на приходните органи, че жалбоподателят не е предоставил данни за причините за отписване на вземанията. Прието е и, че липсва информация за настъпване на някое от обстоятелствата по чл. 37, ал.1 ЗКПО, а също и за данни за извършена инвентаризация. Според съда не са представени доказателства, контрагентите на ревизираното дружество да са обявени в ликвидация или несъстоятелност, нито че са водени съдебни дела и няма доказателства, че вземането е несъбираемо. Първоинстанционният съд с оглед изложеното е приел, че законосъобразно приходните органи по отношение на 2017 г., 2018 г., 2019 г, 2020 г, 2021 г. и 2022 г. на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО не са признали за данъчни цели разходите, отчетени като външни услуги по консултантските договори и изплатено възнаграждение на А. Д. за 2017 г., за консултантски услуги и отчетените разходи по тях относно заплатените възнаграждения на Крита ЕООД в размер на 8 150 лв. и на SWISS BRANDS 19 558,30 лв. За А. Д. като комисионер съдът е възприел като законосъобразни изводите на ревизиращите органи, че с разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО като отклонение от данъчно облагане се определя заплащането на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално извършени и това се отнася за заплатените комисионни възнаграждения на посоченото лице. От представените отчети към споразумението за комисионните на посоченото чуждестранно лице според съда не ставало ясно как е определена стойността на отделните елементи, а именно срещи с потенциални клиенти, водене на преговори, подписани от ревизираното дружество, договори в резултат на намерени нови клиенти и т. н. и други, формиращи възнагражденията. От първичните и вторични счетоводни документи съдът е извел в съдебния си акт, че не се съдържа информация за начислен и платен окончателен данък по чл. 37, ал.1, т. 7 ЗДДФЛ във връзка с платените в полза на посоченото чуждестранно лице облагаеми доходи от източник в България или за прилагане на СИДДО, като съдът в тази връзка е посочил, че е обосновано извършеното с ревизионния акт преобразуване на декларираните от ревизираното дружество финансови резултати за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. с отчетените разходи в полза на А. Д. възнаграждения. По отношение на заплатените възнаграждения на Крита ЕООД в размер на 8 150 лв. по договор за консултантски услуги от 07.01.2015 г. съдът е приел, че доказателствата по делото договор и фактури не позволяват да се установи по категоричен начин изпълнението на документираните с тях стопански операции. Съдът е приел и за установено, че двете дружества са свързани лица съгласно §1 ,т. 3 от ДР на ДОПК, тъй като управителят и едноличен собственик на капитала на Крита ЕООД К. И. Д. е собственик на дружествените дялове на АР Консултинг ЕООД. За приложима разпоредба съдът е приел чл. 15 ЗКПО, според която, когато свързани лица осъществяват търговски и финансови взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаваща се от условията между несвързани лица, то и данъчната основа следва да се определя и облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица и затова приложим е чл. 16, ал.1 ЗКПО и правилно с ревизионния акт е извършена корекция на финансовия резултат. Според съда представените трудови договори за назначени в дружеството лице, не доказват реалност на доставките. За правилно съдът е приел и непризнаването от приходните органи и на отчетените разходи от ревизираното дружество за получени услуги от Swiss Brands, а също и разходите за платени хонорари на Fabrizio Veronesi. Съдът се е позовал на чл. 26, т. 2 ЗКПО предвид, че процесните разходи не са документално обосновани съгласно чл. 10, ал.1 ЗКПО, тъй като не отразяват вярно стопанската операция чрез първичен счетоводен документ, като не са ангажирани доказателства за реалното изпълнение на доставките. Първоинстанционният съд относно отписаните вземания през 2022 г. във връзка с непогасената част от предоставения на Марк Консултинг ЕООД заем, е възприел констатациите, изложени в ревизионния акт, че договорът от 03.05.2017 г., в който е предвиден срок за връщане до 03.05.2027 г. или до поискване с едномесечно предизвестие от заемодателя, не е изтекъл. Прието е в обжалваното решение, че липсва ангажирано писмено заявление за връщане на заема, срокът за погасяването не е бил изтекъл и затова не може да бъде отписана непогасената част от задължението, тъй като не е настъпило предвиденото в закона условие да е несъбираемо и да е изтекъл давностният му срок, както е прието и от ревизиращите органи. При непредставяне на доказателства за настъпване на някои от обстоятелствата по чл. 37 ЗКПО, поради което е прието от съда, че правилно е направено от приходните органи увеличение на счетоводните финансови резултати с отписаните от дружеството вземания за 2020 г. и 2022 г. Крайният извод на съда е за законосъобразно определяне с ревизионния акт на допълнителен корпоративен данък за периодите на 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. общо в размер на 51 723,74 лв. и лихви 22 985,62 лв., както и са намалени декларираните данъчни загуби за 2021 г. и 2022 г. Обжалваното решение е неправилно постановено. Първоинстанционният съд е бил сезиран от АР Консултинг ЕООД с жалба срещу цитирания по горе ревизионен акт, с който на дружеството са установени задължения за допълнителен корпоративен данък за периодите от 2017 г. до 2020 г. общо в размер на 51 723,74 лв. и лихви 22 985,62 лв. и са намалени декларираните от дружеството данъчни загуби за 2021 г. и 2022 г. По съществото на спора съдът в голяма част от съдебния си акт е преповторил констатациите на приходните органи по фактите, установени в ревизионното производство. Правните си изводи обаче съдът е направил без да обсъди събраните по делото доказателства. Установява се по делото, че част от тези доказателства са представени по административната преписка без превод на български. Съдът не е дал указания и не е задължил страните нито жалбоподателят, който ги е представил, нито приходната администрация, която е приела в преписката си тези доказателства, които не са на български език. По този начин съдът е допуснал нарушение на разпоредбата на чл. 14, ал. 3 АПК. В настоящето касационно производство процесуалният представител на АР Консултинг ЕООД представи превод на писмени доказателства, които се намират по административната преписка, но на чужд език (доказателства по раздел I от молбата от 14.04.2025 г.) и доказателства, които не са били ангажирани от касатора в първоинстанционното съдебно производство, т.е. нови доказателства (раздел II от същата молба). Настоящият съдебен състав на ВАС, Първо отделение счита, че не може за първи път при обжалване на първоинстанционното решение да обсъжда и преценява представените от касационния жалбоподател доказателства, което е задължение на първата съдебна инстанция, като съд по същество съгласно чл. 160, ал. 1 ДОПК. В обжалваното решение съдът е приел, че не е договорено по договора от 05.01.2017 г. с А. Д., същият да намира клиенти само на касатора, но и на други две германски дружества Auvesta Edelmetalle AG и AU Marketing und Service GmbH. В тази връзка са представени за първи път с молбата от 14.04.2025 г. на процесуалния представител на касатора преводите на български, както на споразумения за партньорство от 09.01 2015 г. и от 15.07.2017 г. и 5 бр. фактури, издадени от АР Консултинг ЕООД и свързани с посочените споразумения. Поради липсата на превод съдът не е обсъдил тези доказателства, поради което е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, за което основателно са изложени оплаквания в касационната жалба. По отношение на новите доказателства по раздел II от молбата от 14.04.2025 г. на процесуалния представител на касационния жалбоподател, изрично в нея е посочено, че същите били съхранявани в архива на предишното счетоводство Веракрис Консулт ООД, а впоследствие счетоводно касатора е бил обслужван от Витера 2000 ЕООД. С оглед на това, че съдът е посочил, че задълженията са с комисионера А. Д. са по договор, сключен 05.01.2017 г., по раздел I от молбата от 14.04.2025 г. е представен основният договор с А. Д. от 03.03.2015 г. с твърдение, че договорът от 05.01.2017 г. е анекс към него, което следва да се установи от първоинстанционния съд. Същият следва да се произнесе и по отношение относимостта на останалите представени доказателства с твърдения, че част от тях са нови, а именно: 3 бр. протоколи за определяне на окончателния размер на възнаграждението по договора за търговско посредничество от 03.03.2015 г. и приложените към тях аналитични справки. Представена е и имейл - кореспонденция със счетоводната къща Веракрис Консулт ООД, която е обслужвала ревизираното дружество, както и споразумение към рамков договор за счетоводно обслужване от 02.11.2015 г. и на Крита ЕООД. Последният документ, който е представен с молбата от 14.04.2025 г. е договор за счетоводно обслужване на касационния жалбоподател с Витера 2000 ЕООД. При така установеното следва да се приеме, както вече се посочи, че тези доказателства, които са представени в касационното производство не може за първи път да се преценяват от тази инстанция. Първоинстаницонният съд като съд по същество следва след обстойно обсъждане на доказателствата по делото, вкл. и тези с молбата от 14.04.2025 г., за които следва да извърши преценка за тяхната относимост към правния спор и едва след това да постанови крайния си правен резултат по делото. С оглед изложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че ще следва да се отмени на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 АПК като неправилно обжалваното решение поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и съгласно чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото да се върне делото на Административен съд София град на друг съдебен състав, който да постанови решение при съобразяване указанията, дадени в настоящето решение. На основание чл. 226, ал. 3 АПК съдът не се произнася по разноските, а това следва да направи новият съдебен състав на първоинстанционния съд с оглед изхода на делото, вкл. и за разноските пред касационната инстанция. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение