Решение № 106 от 8.1.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6438/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 2803/24.04.2023 г., постановено по адм.д. 979/2023 г. по описа на Административен съд София град, с което е отменен ревизионен акт Р-22221419008172-091-001/02.11.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, в частта, в която е потвърден и изменен с решение 256/16.02.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, относно установени задължения за 2013 г. за дължим ДДФЛ в размер на 5686, 27 лв. и лихви в размер на 3758, 55 лв., за 2014 г. дължим ДДФЛ в размер на 3862, 28 лв. и лихви в размер на 2177, 14 лв., за 2015 г. дължим ДДФЛ в размер на 1027, 36 лв. и лихви в размер на 470, 07 лв., за 2016 г. ДДФЛ в размер на 60 лв. и лихви в размер на 21, 37 лв., за 2018 г. ДДФЛ в размер на 18, 96 лв. и лихви в размер на 2, 91 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна В. Иванов изразява становище за неоснователност на жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-22221419008172-020-001/12.12.2019 г., изменена със заповед за възлагане на ревизия Р-22221419008172-020-002/16.03.2020 г. е възложено извършването на ревизия на В. Иванов за определяне на задълженията му за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2013 г. до 31.12.2018 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на данъчните задължения на В. Иванов, и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на лицето е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице. Изготвен е ревизионен доклад Р-22221419008172-092-001/30.09.2020 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-22221419008172-091-001/02.11.2020 г. Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред по-горестоящия административен орган, който с решение 256/16.02.2021 г. е изменил ревизионния акт, като установените задължения по ЗДДФЛ заа2014 г. в размер на 3893, 50 лв. е определил на 3862, 28 лв., заедно със съответните лихви, установените задължения по ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 1027, 36 лв. е определил на 1015, 20 лв. заедно със съответните лихви, потвърдил е ревизионния акт в частта на установените задължения по ЗДДФЛ за 2013 г., 2016 г. и 2018 г. На основание чл. 37, ал. 2 и ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на ревизираното лице е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения, с което са изискани документи, писмени обяснения, деклариране на данни, обосноваващи начална разполагаема сума в брой и крайна разполагаема сума в брой към 31 декември на всяка от ревизираните години, както и доказателства за предоставени средства и получени заеми, движения по банкови сметки, участия в търговски дружества. При ревизията било установено, че по банковата сметка на ревизираното лице са постъпвали парични средства, които са били направени от различни физически и юридически лица. Направен е извод за наличие на данни за укрити приходи, на лицето е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, с което е уведомено, че основата за облагане с пряк данък ще бъде определена по особения ред при установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. Установено е, че през 2013 г. по сметката на лицето са постъпили парични средства от А. Сребров, С. Стоилова, П. Крумов, Г. Пачеджиев син на съпругата на ревизираното лице, К. Севов, Касто 2000 ЕООД, С. Стоянов син на ревизираното лице,, и от самото ревизирано лице общо в размер на 56 862, 69 лв., през 2014 г. са постъпили суми от Б. Стоянов син на ревизираното лице, Г. Пачеджиев, Г. Пачеджиев, и самото ревизирано лице в размер общо на 38 622, 80 лв., през 2015 г. са постъпили суми от Б. Стоянов син на ревизираното лице, Г. Пачеджиев, и от самото ревизирано лице в размер общо от 10 152 лв. Органите по приходите са приели, че посочените суми, постъпили по банковата сметка на лицето и получените такива чрез наложен платеж, представляват доходи от други източници. В хода на ревизионното производство е установено, че ревизираното лице е получило през м.06.2013 г. по банковата си сметка в ТБ Експресбанк АД доходи от наем в размер на 1648, 35 лв., изплатени от Ню Бояна Грейв ЕООД, които не са били декларирани от ревизираното лице, но от дружеството платец на дохода е бил удържан данък в размер на 148, 35 лв. Изготвени са таблици, в които са отразени получените от лицето доходи и извършените разходи. За всяка година е прието, че лицето разполага в началото на периода с 5000 лв. Постъпленията по банковите сметки са отразени като доходи. Не са установени превишения на разходите над доходите, с изключение на 2014 г. в размер на 312, 20 лв. и за 2015 г. в размер на 121, 60 лв., което е определено като несъществено от органите по приходите. При съобразяването именно на това обстоятелств, с решението на решаващия административен орган е изменен ревизионния акт, като за 2014 г. вместо установените задължения с ревизионния акт в размер на 3893, 50 лв., са определени задължения в размер на 3862, 28 лв., а за 2015 г. вместо определените задължения с ревизионния акт в размер на 1027, 36 лв. са определени задължения в размер на 1015, 20 лв. Органите по приходите са определили предмета на спора като такъв, свързан с обстоятелството дали получените от лицето суми следва да се квалифицират като доходи. Приели са, че не се отрича факта, че по банковите сметки на лицето са постъпили посочените парични суми, но не е установен техния характер, поради което същите представляват недекларирани, укрити приходи. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност, с решение 2803/24.04.2023 г., постановено по адм.д. 979/2023 г. по описа на Административен съд София град, е отменен ревизионен акт Р-22221419008172-091-001/02.11.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София. Съдът е приел, по спорните постъпления по банковата сметка на В. Иванов за 2013 г. за непротиворечиви и достоверни данните, изнесени от свидетелите, че В. Иванов е подпомаган с парични средства от членовете на семейството си, поради това внесените суми от св. Стоянов и Пачеджиев следва да бъдат изключени като доход, подлежащ на облагане - сумите в размер на 29 000 лв. и 150 лв. не са доход по смисъла на чл. 17 от ЗДДФЛ. Също съдът приема че действително началното салдо към 01.01.2013 г. следва да се приеме в размер на 10 000 лв., предвид дадените свидетелски показания от свидетеля Стоянов пред съда. Приел е, че макар и посочените свидетели да са част от семейството на В. Иванов, предвид особеното му здравословно състояние, и близките им отношения, несъмнено заявени пред съда, то изявленията им за предоставени суми са възприети от съда за напълно достоверни и житейски оправдани. Приел е, че В. Иванов не е доказал формално, че е предоставил заем от 14 205, 60 лв. на Касто 2000 ЕООД, но същевременно е разполагал със средства в такъв размер през 2013 г., както и с внесените от него средства по банковата му сметка - 12 957, 09 лв., предвид данните, че е получил средства от продажбата на яхта през 2013 г. (68454, 05 лв., в СИО, т. е. 1/2 за В. Иванов), необлагаема сума, и за която не се спори. Също предвид положението на лицето трудно подвижен, а съпругата му с тежко заболяване, и доколкото не е доказано че развива каквато и да е дейност като физическо лице - семейството има само парник за зеленчуци, отглежда кокошки и има три кучета, които не са породисти и се хранят с остатъци от храната на семейството, съдът е дал пълна вяра на твърденията на лицето, че имало моменти, в които е семейството му е имало необходимост от подпомагане и други лица са внасяли по банковата му сметка суми 100 - 300 лв. За 2014 и 2015 г. превишението е незначително и съдът не е обсъдил приходите през тези години, доколкото няма определени задължения. За 2014 г. първоинстанционният съд приема идентични изводи по отношение на свидетелските показания на Пачеджиев и Стоянов - син на лицето, които кредитира изцяло. Идентично приема, че няма основание да се приеме нито значително превишение на имущество над доходи нито доходи, които следва да се квалифицират като други доходи, необложени и върху тях да се определи допълнителен данък. За 2015 г. върху 10 273, 60 лв. е определен ДДФЛ в размер на 1027, 36 лв. и лихва в размер на 470, 07 лв. на основание, внесени суми в размер на 6000, 00 лв. от Пачеджиев и 2200 лв. от Стоянов - син на ревизираното лице и 1952 лв. от ревизираното лице. Приел е че няма основание да се приеме, че св. Пачеджиев и ревизираното лице имали общ бизнес, доколкото свидетелят е заявил, че е работил като администратор в дружеството на ревизираното лице - Касто 2000 ЕООД. Съдът приема идентични изводи по отношение на свидетелските показания на Пачеджиев и Стоянов - син на ревизираното лице, които кредитира изцяло. Идентично приема, че няма основание да се приеме нито значително превишение на имущество над доходи нито доходи, които следва да се квалифицират като други доходи, необложени и върху тях да се определи допълнителен данък. Приема, че за 2016 и 2018 също са формирани данъчни основи неправилно: - за 2016 г. органите по приходите са определили положително салдо от 351, 83 лв., а въз основа на доход от продажба на печка в размер на 600, 00 лв., определен ДДФЛ в размер на 60, 00 лв. и лихва 21, 37 лв. Съдът е определил тези изводи за изцяло необсновани. За 2018 г. идентично органите по приходите са определили като облагаем доход продажба съответно получени доходи чрез куриер Спиди, от продажба на техника, за която била получена сума в размер на 109, 60 лв. и от продажбата на "добавки" - сума в размер на 80 лв. Доходът общо от 189, 60 лв. е квалифициран като облагаем и определен ДДФЛ за 2018 г. в размер на 18, 96 лв. и лихви 2, 91 лв. Идентично продажбата на вещ хранителни добавки не съставлява облагаем доход, тъй като не става въпрос за многократни продажби или за дейност по занятие, свързана с продажбата на стоки. Първоинстанционният съд е приел, че органите по приходите нито са обсъдили, нито следва от данните по делото изпълнение на условието по чл. 123, ал. 1, т. 1 или т. 2 ДОПК за да се счита, че до доказване на противното е налице подлежаща на облагане с данък данъчна основа. В ревизионния доклад е посочено изрично, че имущественото състояние на семейството не се увеличило - няма придобито имущество. Няма данни за луксозни или необичайни разходи или други обстоятелства, които да се квалифицират по тази разпоредба. Следователно, не може да се приеме, че по отношение на лицето са установени доходи, които по презумпция се считат за облагаема данъчна основа. Решението е правилно. При правилно установени факти, първоинстанционният съд е формирал правилни правни изводи. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалването на ревизионния акт, при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима и доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно в производството по съдебно обжалване на ревизионния акт, издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдяните от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи обаче презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации на които се позовават органите по приходите следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. Оплакванията, съдържащи се в касационната жалба са съотнесени към две обстоятелства, които според касатора обуславят неправилните изводи на първоинстанционния съд, а именно по отношение на кредитираните от първоинстанционния съд свидетелски показания, както и неправилно според касатора разбиране на първоинстанционния съд относно формирането на данъчната основа. Първоинстанционният съд правилно е определил предмета на спора. Съществото на спора е по отношение на обстоятелството дали от лицето са получени суми, които могат да се квалифицират като доходи. По отношение на 2013 г., правилно първоинстанционният съд приема за непротиворечиви и достоверни данните, изнесени от свидетелите, че В. Иванов е подпомаган с парични средства от членовете на семейството си, поради това внесени суми от св. Стоянов и Пачеджиев, следва да бъдат изключени като доход, подлежащ на облагане - сумите в размер на 29 000 лв. и 150 лв. не са доход по смисъла на чл. 17 ЗДДФЛ. Също правилно съдът приема че действително началното салдо към 01.01.2013 г. следва да се приеме в размер на 10 000 лв., предвид изнесеното от свидетеля Стоянов пред съда. Така направените изводи не се отричат от обстоятелството, че тези свидетели са част от семейството на В. Иванов, като правилно първоинстанционният съд е съобразил и особеното му здравословно състояние, и близките им отношения, несъмнено заявени пред съда. Правилни са изводите на първоинстанционния съд и по отношение предоставения заем от 14 205, 60 лв. на Касто 2000 ЕООД. Първоинстанционният съд правилно е съобразил, че В. Иванов е разполагал със средства в такъв размер през 2013 г., както и с внесените от него средства по банковата му сметка - 12 957, 09 лв., предвид данните, че е получил средства от продажбата на яхта през 2013 г. ( 68454, 05 лв., в СИО, т. е. 1/2 за жалбоподателя), необлагаема сума, и за която не се спори. Същевременно, органите по приходите не са посочили, че в дружеството има данни за формирана и разпределена печалба, за да се приеме, че тази сума съставлява доход. Не се сочи, че тази сума е третирана така при ревизията на дружеството, респективно е следвало да бъде обложена от дружеството, и да се получи/преведе чистата сума от физическото лице като управител или собственик на капитала, тоест след облагане. Освен това, в чл. 38 ЗДДФЛ е предвидено облагането на доходи от дялове и дивиденти, но подобно преквалифициране не е било направено от органите по приходите. По тези съображения, постъпленията от сметката на жалбоподателя от К. 2000 също не могат да съставляват необложен или облагаем доход по чл. 17 ЗДДФЛ от други източници, както са приели органите по приходите. При съобразяване на здравословното състояние на В. Иванов и на неговата съпруга, правилно първоинстанционният съд е съобразил обясненията на В. Иванов, че имало моменти, в които е семейството му е имало необходимост от подпомагане и други лица са внасяли по банковата му сметка суми 100 - 300 лв. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че внесената сума с основание - капаро за фазан 50 лв., доколкото не става въпрос за доход от дейност по занятие, не следва да се квалифицира по чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, но дори и да се квалифицира като такава, то става въпрос за нещо незначително, което не може да се определи като укрит доход. Така следва да се приспаднат 60% нормативно признати разходи или 30 лв., облагаем остатък от 20 лв. води до 2 лв. данък, т. е. касае се за незначителен размер на недеклариран доход и данък. Предвид този извод и данните, че доходите от наем са обложени, и като съобрази заключението на вещото лице, както и установеното при ревизията, че В. Иванов и семейството му нямат придобито имущество, съдът е направил правилните изводи, че няма основание за определяне на постъпленията по банковата сметка на жалбоподателя като облагаем доход за 2013 г. За 2014 г. постъпленията по банковите сметки на В. Иванов са общо в размер на 38 622, 80 лв. от лицето, с изключение на вноските на 17.06.2014 г., 04. 08.2014 г. и 20.10.2014 г. вноските са с наредител Г. Пачеджиев - 2000 лв., 1000 лв. и 2500 лв., на 20.12.2014 г., вноска в размер на 3708, 80 лв. прави Б. Стоянов - син на В. Иванов. Първоинстанционният съд е направил правилни идентични отношение на свидетелските показания на Г. Пачеджиев и св. Стоянов - син на В. Иванов, които правилно е кредитирал изцяло. Идентично приема, че няма основание да се приеме нито значително превишение на имущество над доходи нито доходи, които следва да се квалифицират като други доходи, необложени и върху тях да се определи допълнителен данък. За 2015 г. дължимият ДДФЛ е определен на основание, внесени суми в размер на 6000 лв. от Г. Пачеджиев и 2200 лв. от Стоянов - син на В. Иванов и 1952 лв. от В. Иванов. Първоинстанционният съд правилно приема идентични изводи по отношение на свидетелските показания на Пачеджиев и Стоянов - син на В. Иванов, които кредитира изцяло. Идентично приема, че няма основание да се приеме нито значително превишение на имущество над доходи нито доходи, които следва да се квалифицират като други доходи, необложени и върху тях да се определи допълнителен данък. Правилно първоинстанционният съд приема, че за 2016 и 2018 също са формирани данъчни основи неправилно: - за 2016 г. органите по приходите са определили положително салдо от 351, 83 лв., а въз основа на доход от продажба на печка в размер на 600 лв., определен ДДФЛ в размер на 60, 00 лв. и лихва 21, 37 лв. Правилни са направените от първоинстанционния съд изводи, че продажбата на лична вещ печка, не съставлява облагаем доход, тъй като не са налице многократни продажби или за дейност по занятие, свързана с продажбата на стоки, която да се определи като търговска дейност и поради това облагаема. За 2018 г. идентично органите по приходите са определили като облагаем доход продажба съответно получени доходи чрез куриер Спиди, от продажба на техника, за която била получена сума в размер на 109, 60 лв. и от продажбата на "добавки" - сума в размер на 80 лв. Доходът общо от 189, 60 лв. е квалифициран като облагаем и определен ДДФЛ за 2018 г. в размер на 18, 96 лв. и лихви 2, 91 лв. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че продажбата на вещ хранителни добавки не съставлява облагаем доход, тъй като не става въпрос за многократни продажби или за дейност по занятие, свързана с продажбата на стоки. Така направените изводи не се отричат от обстоятелството, че изводите на първоинстанционния съд са съобразени напълно със свидетелски показания, дадени от лица, които са определени като заинтересувани поради наличието на роднинска връзка с В. Иванов. Това не изключва убеждаващото им въздействие. За целите на пълното доказване е нужно създаването на несъмнена убеденост за настъпването на установяваните с доказателствените средства правно или доказателствено релевантни факти. Както правилно е приел и първоинстанционния съд съобразно чл. 49 от ДОПК, писмени доказателства се допускат за установяване на всички факти и обстоятелства от значение за производствата по този кодекс, като съответно според чл. 57 от ДОПК, с писмени обяснения могат да се установяват факти от значение за ревизията, като се допускат само за установяване на: достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани документи; обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяването на обстоятелства, за доказването на които законът не изисква писмен документ; фактите, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това. Съобразно чл. 56, ал. 1 от ДОПК, по искане на органа по приходите ревизираното, съответно проверяваното лице, както и лицата, които го представляват, са длъжни да дадат писмени обяснения относно фактите и обстоятелствата от значение за съответното производство, като съобразно ал. 3 осигурителен доход не се доказва само с писмени обяснения. Следователно във всички останали случаи, писмените обяснения, респективно свидетелски показания с аргумент на чл. 158, ал. 1 от ДОПК, могат да бъдат зачетени с оглед установяване на факти от значение за съответното производство. Искане за присъждане на разноски не е направено от ответника, поради което разноски не се дължат. Искане за присъждане на разноски е направено от касатора по спора, но с оглед на изхода на спора, на него не се дължат разноски. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение