Решение № 11349 от 5.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1030/2009 г.

Решение № 11349 от 5.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1030/2009 г., I о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Леда - Валентин Димитров" срещу Решение № 1171/13.11.08 г. по адм. д. 928/07 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) № 1604309/24.01.07 г., издаден от старши инспектор по приходите в Териториална данъчна дирекция на Националната агенция за приходите - Пловдив, потвърден с Решение № 283/22.03.07 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите (Д"ОУИ"). Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение и прогласяване на нищожността на РА или евентуалната му отмяна по много подробни съображения, изложени в касационната жалба и писмени бележки. В подкрепа на доводите в касационната жалба са представени и писмени доказателства. Претендира разноски. Ответникът Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, редовно призован за съдебни заседания, не е изпратил представител, но е изразил писмено становище по доказателствата към касационната жалба и за неоснователност по същество. Изложени са аргументи относно действителността на РА. Не се претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I-А отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна по следните съображения: С обжалваното Решение № 1171/13.11.08 г. по адм. д. 928/07 г. по описа на АС - Пловдив е отхвърлена жалбата на ЕТ"Леда Валентин Димитров" против РА № 1604309/24.01.07 г. на ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 283/22.03.07 г. на Д"ОУИ", с който са определени данъчни задължения както следва - корпоративен данък за 2005 г. в размер на 92 101, 03 лв. и лихви в размер на 8444, 97 лв. и допълнително начислен ДДС за данъчни периоди от 01.01.05 г. до 31.12.05 г. в размер на 115793 лв. и лихви в размер на 19684, 26лв. За да постанови обжалваното решение, АС-Пловдив е приел за установено, че РА е действителен данъчен акт като е издаден от компетентен орган. Този правен извод е обоснован със становището на решаващия съд относно наличието на разлика между правния характер на различните данъчни актове - ревизионен акт (РА ) и данъчен акт за прихващане или връщане (ДАПВ), поради което издадените ДАПВ за част от спорните данъчни периоди и задължения не представлява процесуална пречка за извършване на данъчна ревизия, възложена по общия ред. По отношение законосъобразността на РА административният съд е обсъдил подробно становищата на страните по делото, анализирал е събраните доказателства и е приел за установено, че основаната дейност на стопанския субект е внос и търговия с дрехи втора употреба, складирането им във временен склад и последващата им продажба. Тази дейност съдът е определил като непроизводствена, защото при осъществяването й не се създава нов продукт. При така възприетата фактическа обстановка е направен извод за наличие на отчитане в противоречие с правилата на разходи за технологичен отпадък, както и че върху тези суми не е начисляван ДДС, следователно без да са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 6 от ЗКПО (редакция за 2005 г.) е намаляван финансовия резултат за периода със разходи от брак, които не е технологичен и не е начисляван ДДС върху липси от брак, за който не са налице предпоставките на чл. 82, ал. 3, т. 3 от ЗДДС (отм.). С този правен извод е обосновано и съдебното решение за неоснователност на жалбата против РА, защото съдът е приел, че данъчните органи законосъобразно са извършили увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 6 от ЗКПО (отм.) при липсва на изключенията в хипотезата на правната норма, и начислили ДДС на основание чл. 82, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) при липса на предпоставките за изключението по чл. 82, ал. 3, т. 3 от ЗДДС (отм.). Така постановеното съдебно решение се явява неправилно с оглед представените пред касационната инстанция писмени доказателства. В писмена молба, депозирана в касационното производство е направено за първи път възражение за нищожност на целия РА поради извършване на данъчната ревизия на ЕТ"Леда- Валентин Димитров" при възложена данъчна ревизия на физическото лице Валентин Асенов Димитров. Това възражение е неоснователно и не е съобразено с действителните участници в данъчното производство и конкретното съдържание на Заповед № 3237/10.07.06 г. на Началник сектор "ревизии и проверки" при ТД на НАП - Пловдив, с която е определен обхвата на данъчната ревизия по периоди и видове данъци, в следствие на което се определя и данъчнозадълженото лице за тези видове данъци. По отношение на второто възражение за частична нищожност на РА, касационната инстанция намира, че АС-Пловдив е допуснал неправилно тълкуване на правните последици на ДАПВ № 8529/05.04.09 г. и ДАПВ № 19049/12.10.05 г. Настоящият съдебен състав намира, че съдебното решение в частта относно преценка действителността на РА за данъчните периоди и задължения, обхванати от влезли в сила ДАПВ, е постановено при неправилно приложение на процесуалния закон и не е съобразено с трайната практика на Върховния административен съд. Издадените ДАПВ при действието на ДПК (отм.) представляват данъчни актове по смисъла на чл. 26 ДПК (отм.), с които се създават права и задължения на данъчния субект. Компетентен да възложи ревизия след влизането в сила на ДОПК при наличие на вече определени данъчни задължения с влязъл в сила данъчен акт и съответно да определи издателя на РА е териториалният директор - чл. 119, ал. 2 ДОПК във връзка с чл. 134, ал. 1 от ДОПК. В случая предвид липсата на уредба в ДОПК на заварените случаи, при които данъчните задължения са установени с влязъл в сила данъчен акт по ДПК (отм.) - ДРА или ДАПВ, следва да се приеме, че и при тях е приложима разпоредбата на чл. 133, ал. 1 ДОПК, защото определящо е наличието на стабилен данъчен акт, определил данъчни права и задължения, чието изменение е допустимо само по изключение и при строго регламентирана процедура. Определянето на издателя на РА от орган, който няма правомощието да го определи, води и до материална некомпетентност на издателя на РА и до нищожността на РА. Признатото със стабилен индивидуален административен акт право на приспадане на данъчен кредит не би могло да бъде преразглеждано по по - облекчен ред от установеното с влязъл в сила ревизионен акт данъчно задължение. В конкретния случай заповедта за възлагане на данъчната ревизия е възложена от Началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП - Пловдив, а не от териториалният директор, поради което за данъчните периоди и данъчните задължения, за които са издадени ДАПВ № 8529/05.04.09 г. и ДАПВ № 19049/12.10.05 г., РА № 1604309/24.01.07 г. не е издаден от компетентно лице. ДАПВ № 8529/05.04.09 г. отразява резултат ДДС за възстановяване в размер на в размер на 9300, 76 лв., за чието изчисление са анализирани данъчните периоди: 01.09.04 г.- 30.09.04 г., 01.10.04 г. - 31.10.04 г., 01.11.04 г. - 30.11.04 г., 01.12.04 г. - 31.12.04 г., 01.01.05 г. - 31.01.05 г. и 01.02.05 г. - 28.02.05 г. относно облагането по ЗДДС (отм.), ДАПВ № 19049/12.10.05 г. отразява резултат ДДС за прихващане в размер на 3976, 54 лв., за чието изчисляване са анализирани данъчните периоди: 01.04.05 г. - 30.04.05 г. и 01.08.05 г. - 31.08.05 г. Касационният жалбоподател претендира нищожност на целия РА на едно основание ненадлежен субект, а на основание некомпетентен издател само относно данъчни периоди 01.09.04 г. - 30.09.04 г. и 01.08.05 г. - 31.08.05 г., но при констатирането на неправилно приложение на закона относно преценката на правните последици на двата издадени ДАПВ, касационната инстанция намира, че следва да бъде извършена цялостна проверка относно действителността на РА за всички данъчни периоди и на основанието некомпетентност, поради задължението на съдът при решаване на спора по същество служебно да извърши проверка относно действителността на оспорения административен акт. Следва да бъде посочено, че изричното искане за нищожност на РА относно данъчен период 01.09.04 г. - 30.09.04 г. е неоснователно, защото РА отразява резултати от данъчна ревизия само за календарната 2005 г. и цитирания период е извън нейния обхват. По отношение облагането по ЗДДС (отм.) за данъчните периоди 01.01.05 г. - 31.01.05 г., 01.02.05 г. - 28.02.05 г., 01.04.05 г. - 30.04.05 г. и 01.08.05 г. - 31.08.05 г., който са обхванати от проверките, чийто резултати са отразени в приетите по делото ДАПВ, РА № 1604309/24.01.07 г. е нищожен, поради което съдебното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата против тази част от РА следва да бъде отменена и вместо това да бъде обявена нищожността на РА. В останалата част - определените задължения по ЗДДС (отм.) за другите периоди и относно приложението на ЗКПО (отм.), ревизионният акт е издаден от компетентно лице, поради което касационните оплаквания против този извод на АС-Пловдив са неоснователни. По отношение основният спорен въпрос по делото касационната инстанция принципно споделя правните и логически изводи на Административен съд - Пловдив относно характеристиките, които е необходимо да са налице за дефинирането на отчетен брак като "технологичен брак" по смисъла на чл. 23, ал. 2, т. 6 от ЗКПО (отм.) и чл. 82, ал. 3, т. 3 от ЗДДС (отм.). Към касационната жалба са представени множество писмени документи (митнически декларации), които не са анализирани съвместно с останалите, събрани доказателства. Настоящият съдебен състав намира, че правните изводи са направени при неизяснена фактическа обстановка. При съвместна преценка на всички доказателства, включително и от проверка на счетоводното отразяване на всички митнически декларации за осъществяван внос, временен внос, приключването на този режим и евентуално установен износ, следва да се установи доколко като резултат от дейността на търговеца е създаван различен продукт от внесените дрехи втора употреба. Представените доказателства за извършване на износ на нарязани парцали от употребявани дрехи трябва да бъдат преценени заедно с данните от счетоводното отразяване на този износ и доколко и в какъв вид е намерила отражение в отчетите на материалните запаси тази стока. Установяването на тези обстоятелства има правно значение за проверка твърдението на касатора, че е налице производствен процес, при който се създава нов продукт, при което се получава и "технологичен брак", а не е налице само преустановяване на възможността от експлоатация на определени стоки поради продължителността на използването им и естествения процес на износване. Необходимо е за правилното решаване на спора да бъде установено и наличието на осъществени сделки със стоки, които не са въвеждане на територията на страната, а след процеса на сортиране са изнасяни от временен склад, както включвани ли са тези стоки в отчетите за технологичен брак. Тези релевантни за спора факти е възможно да бъдат установени след изслушване на съдебно-счетоводна експертиза, поради което спорът не е възможно да бъде решен от настоящата съдебна инстанция. По изложените съображения касационната инстанция намира, че съдебното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата против действителната част от РА следва да бъде отменена на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, а делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав на АС- Пловдив за събиране на допълнителни доказателства относно всички релевантни за проверка законосъобразността на РА факти. Направените от страните разноски трябва да бъдат преценени при условията на чл. 226, ал. 3 от АПК. По изложените съображения, Върховният административен съд, Първо - А отделение