Решение № 8909 от 15.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10193/2015 г.

Решение № 8909 от 15.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10193/2015 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "П2П" ЕООД, със седалище в гр. София, ж. к. "Младост-3", бл. 356, вх. 2, ап. 6, с едноличен собственик на капитала и управител Р. Н. Ч., против решение № 4484 от 26.06.2015 г., постановено по адм. д. № 10747/14 г. по описа на Административен съд София- град, трето отделение, 13 - ти състав, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт № 2151401331/12.05.2014 г., издаден от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП-София, потвърден с решение № 1716/26.09.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-София при ЦУ на НАП, за установени задължения по ЗДДС в размер на 80 346 лв. и лихви - 39 121, 38 лв. от непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от различни - 35 бр. доставчици за ревизирани данъчни периоди от м. 02.2008 г. до м. 10.2012 г. и в частта, с която съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Д"ОДОП"-гр. София разноски по делото за юрисконсултско възнаграждение в размер на 4134, 02 лв. Поддържат се доводи, че решението на административния съд е неправилно, поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на обжалваното решение и вместо него да се постанови друго, с което да се отмени оспорения ревизионен акт и да се присъдят направените разноски за двете съдебни инстанции. Допълнителни аргументи са изложени, свързани с оспорване размера на юрисконсултското възнаграждение за процесуалния представител на ДД "ОДОП". В съдебно заседание дружеството-касатор е представлявано от упълномощен адв. Б. Милчева, която поддържа касационната жалба и претендира разноски по представен списък и документи за внесен размер от 1200 лв. с ДДС за "юридически услуги". Представена е допълнително и писмена защита от адв. Б. Милчева, постъпила във ВАС в определения от съда 7-дневен срок. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София, чрез процесуален представител юрк. Иванов оспорва касационната жалба, желае решението да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно и претендира юрисконсулско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 4 134 лева. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество - неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с отказан на основание чл. 68 и чл. 69, вр. чл. 9 ЗДДС данъчен кредит по фактури, издадени от 35 бр. доставчици с предмет доставки на услуги, свързани с основната дейност на дружеството - маркетингова и рекламна дейност, връзки с обществеността и консултантски услуги в областта на маркетинга и рекламата. В потвърдителното решение на ДД "ОДОП" са изложени мотиви, че ревизираното дружество осъществява доставки от същия вид, във връзка с което формира резултат по ЗДДС за съответния данъчен период, ползвайки фактури, неотразяващи реални доставки на услуги от същия вид. За да отхвърли жалбата, в постановеното решение Административен съд София град е направил подробен фактически анализ на установените данни за всеки един от доставчиците - 35 бр. Изследвани са констатациите на ревизията за ненамиране доставчиците на адресите им, за което исканията за представяне на документи са връчени по реда на чл. 32 ДОПК, данни са последваща служебна дерегистрация по ЗДДС на същите, поради липса на функциониращи офиси. Данни от електронния регистър на НАП за липса на назначени лица или такива на длъжности - "продавач консултант", "строителен работник", "общ работник", "секретарка", "обслужващ персонал" и пр., които не покриват изискванията за специални знания и умения за осъществяване на фактурираните доставки на услуги, които са: "мониторинг и преклипинг на он-лайн издания", "проучване с рекламна цел", "цветен печат", "логистични куриерски услуги", "дизайн, предпечат и печат" на рекламни материали, "музикално оформление на събития", "видео и фото услуги", "плащане по Договор" с предмет - излъчване на рекламен видеоклип в "Канал 0", "преводачески услуги", "рекламни материали" и др. подобни. Установените факти относно всеки един от доставчиците са описани подробно на стр. 3-15 от решението, за всеки един от доставчиците, които са 35 бр. Данни от счетоводствата на доставчиците липсват. Плащанията са в брой, с изключение на две фактури, съобразно констатацията на вещото лице. Установени са несъответствия между номера на фактури и отразени доставчици, които са потвърдени и от вещото лице по приетата от съда съдебно-счетоводна експертиза. Ненамирането на доставчиците на данъчните им адреси не е опровергано в хода на процеса, като такава задача не е поставена на вещото лице от жалбоподателя, по чието искане е допусната ССчЕ. Проверено е единствено счетоводството на дружеството-жалбоподател. Въпреки установените неправилни осчетоводявания и несъответствия на част от фактурите по номера и издатели, според вещото лице това води до извод за нарушение на Закона за счетоводството, но не и на Закона за данък върху добавената стойност. Установено е от вещото лице, че дружеството-жалбоподател е издавало фактури на свои клиенти с подобен предмет на отразения в процесните фактури, за което е изготвил таблица/справка с данни за връзка между покупни и продажби фактури за съответните периоди, при това - без съществена разлика в цените на услугите по процесните фактури и тези, които ревизираното дружество е издало към свои клиенти за същия или подобен вид услуги. Правилни са изводите на решаващият административен орган, че ревизираното дружество е осъществявало дейност, свързано с реклама и с цел формиране на резултатът по ДДС за съответния данъчен период е ползвал данъчни фактури, неотразяващи реални доставки. Този извод формира заключение за злоупотреба с право от страна на ревизираното дружество, което е потвърдено и от съда в обжалваното съдебно решение. Събраните в административния и съдебния процес доказателства и съдебна експертиза не установяват по категоричен начин, че въпросните доставчици са изпълнили услугите, така както са обективирани в процесните фактури. Съдът е съобразил установената практика на СЕС и съответно на ВАС по тълкуване и прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, както и принципите на данъчен неутралитет и на защита на оправданите правни очаквания, които следва да се тълкуват в смисъл, че допускат на получателя по фактура да се откаже право на приспадане на посочения в тази фактура данък върху добавената стойност, когато доставките, за които се отнася последната, не са били действиетлно осъществени. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението създадено със съответните частни документи, а изпълнение на задължението по същите, за което решаващо в случая е доказване извършването на услугите по смисъла на чл. 9 ЗДДС от издателите на фактурите. Доказани реализирани от самото ревизирано лице доставки на услуги от подобен вид и за същите данъчни периоди не водят до извод, че същите са били изпълнени от посочените в процесните фактури доставчици. Безспорно е установена и изследвана още в хода на ревизията кадровата и техническа обезпеченост на ревизираното дружество да осъществи само услуги от вида, без да ползва подизпълнители, в какъвто смисъл са мотивите на административния орган и на съда. В съдебното решение изрично е записано, че приетите в съдебно заседание по приемане на ССчЕ писмени доказателства от счетоводството на дружеството-жалбоподател на стр. 270 - 312 от делото, установяват именно този факт. Първоинстанционният съд е обсъдил всички възражения срещу РА, ангажираните доказателства и съдебно-счетоводна експертиза. Направен е подробен анализ по доставчици на издадените от тях фактури, както и на представени от жалбоподателя договори, включително и допълнително - в хода на съдебното производство. Общата констатация на ревизиращите органи за всички доставчици, че не могат да бъдат открити на данъчните им адреси, не е опровергана в хода на оспорването, включително и от вещото лице по назначената експертиза. Обстоятелството, че процесните фактури са осчетоводени при жалбоподателя е съобразено от ревизията, но то не е достатъчно да обоснове извода, че са налице реално осъществени доставки на услуги, отразени в процесните фактури. Във всеки случай правото на данъчен кредит следва да бъде преценявано конкретно, съобразно събраните доказателства и установените факти, както е процедирал първоинстанционният съд. Видно от първоинстанционното решение съдът е изложил подробно не само фактически установеното, но и подробно е мотивирал изводите за нереалност на доставките и законосъобразност на постановения с РА отказ да се признае право на данъчен кредит по процесните фактури, подробно описани с посочен доставчик и предмет, съобразени с данните по представени Договори към някои от фактурите и обсъдени в решението на първоинстанционния съд. Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че отказът на данъчен кредит е по неправилно вменена отговорност на получателя за действия на доставчика. Решаващият състав е разгледал относимата към казуса съдебната практика на СЕС, която поставя изискване към националния съд да изследва подробно въпроса дали е налице злоупотреба с право или данъчна измама. Изложените мотиви в тази насока от административния съд са логически обосновани и се споделят от настоящата инстанция. Особено внимание е обърнато на факта, че от представените фактури и протоколи за приемане не може да бъде установено в какво точно се изразяват доставките на рекламни стоки и услуги. Съдът е изследвал всички доказателства, представени от жалбоподателя както в хода на административния, така и в хода на съдебния процес. Обсъдено е съдържанието на фактурите, съответно на Договори към някои от тях и са констатирани непълноти и неконкретизиране предметът на сделката и невъзможност за пълна съпоставка на данни по различните документи. Правилни са изводите на съда, че при двустранност на операцията доставка/получаване и двете страните по сделката следва да притежават всички относими към спора доказателства. С оглед на тази фактическа обстановка, безспорно установена в производството пред първоинстанционния съд, правилно на основание чл. 68 и чл. 69, вр. и чл. 9 ЗДДС е потвърден отказът на данъчен кредит по РА . Съобразно това заключение на решаващия съдебен състав, неправилно се твърди в касационната жалба, че съдът е приел доставките за реални. Напротив, съдебното решение съдържа подробни мотиви за недоказана реалност на доставки на услуги от издателите на процесните фактури - 35 бр. дружества-доставчици, от което е изведен извод за липса на данъчно събитие и липса на облагаема доставка по смисъла на чл. 9 и чл. 25, ал. 1 ЗДДС по процесните фактури, при което отказът на данъчен кредит при липса на предпоставките по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС, е законосъобразен. Неоснователни са и възраженията на касатора, свързани с разпределение на доказателствената тежест. При установени факти с РД, съответно - РА и решението на ДД"ОДОП", при подадена жалба до съда срещу потвърдения РА, в тежест на жалбоподателя е да установи положителни за него факти, от които черпи права - в случая всички предпоставки за ползване на данъчен кредит, първата от които и решаваща е доказване с надлежни за това доказателства, че фактурите отразяват реални доставки на услуги. Жалбоподателят е поискал допускане на ССчЕ, но със задача единствено относно редовна счетоводна отчетност на собственото му дружество, което не е достатъчно да установи реалност на доставките от процесните 35 бр. дружества-доставчици, а отделно - експертизата установява и редица несъответствия и нарушения на ЗСч при самото дружеството-жалбоподател. Установява и в същите данъчни периоди, в които е ползвал данъчен кредит, издадени от дружеството-жалбоподател данъчни фактури в качеството му на изпълнител на услуги от подобен вид, свързани с основната му дейност - мониторинг, реклама и връзки с обществеността, със стойности на услугите, съответно ДДС за внасяне, съотносим по размер с ползвания данъчен кредит. За осъществяване на тези услуги дружеството-жалбоподател безспорно има назначени лица и притежава съответни активи, което налага извод, че същият е осъществил рекламни услуги самостоятелно със собствен кадрови и технически потенциал, без да ползва подизпълнители. Тези обективни факти, установени и с ревизията и със съдебното решение, са извършени с цел промяна в резултатът за ДДС за съответния данъчен период. Периодите са проследени и от вещото лице, което е изготвило таблица/справка за "получени", съответно - доставени услуги от този вид. Ползване на фактури, които не отразяват реални доставки в данъчни периоди, когато са осъществени доставки от същия вид от дружеството-жалбоподател към негови клиенти, налагат извод за данни за злоупотреба с право от страна на ревизираното дружество - касатор в настоящото производство. По изложените съображения, касационната жалба е неоснователна, обжалваното съдебно решението е правилно и следва да бъде оставено в сила, включително и в частта с която е определен размер на юрисконсултско възнаграждение - минимален, съобразно Наредба № 1 и обжалваемия материален интерес. При този изход на спора на ответната Дирекция се дължи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 4134 лв., което е своевременно заявено от процесуалния представител. Определеният размер е минимален, съобразно материалния интерес на обжалване, поради което възражението на дружеството-касатор за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение, както за първата инстанция, така и за касационната, е неоснователно. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение.