Решение № 8287 от 30.7.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3195/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 225 АПК, във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (Д ОДОП ) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез упълномощен юрисконсулт E. Павлова, срещу Решение 13566 от 01.08.2024 г., постановено по адм. д. 2674 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2023 г., поправено с Решение 21409 от 28.10.2024 г., постановено по същото дело. С поправеното обжалвано съдебно решение е изменен Ревизионен акт Р-22221419008343-091-001 от 02.03.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция по приходите (ТД на НАП) София, в частта му относно установения с РА резултат за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2013 г., като е определен данък за внасяне в размер на 3807,60 лв., ведно със съответните лихви в размер на 2645,04 лв., вкл. в частта за разноските, които НАП е осъдена да заплати на настоящия ответник по касация. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение поради постановяването му в нарушение на материалния закон, поради допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретно се твърди, че съдът не е основал решението си върху приетите за установени по делото обстоятелства и върху закона; че не е направил самостоятелен анализ на доказателствата; че не е спазил задължителните указания, дадени от Върховния административен съд в отменителното негово решение и не се е произнесъл по исканията и възраженията на ответника в първоинстанционното производство. Изпълнението на даденото в това отменително решение указание е било съществено, тъй като в основата на решаването на спора, според касационния жалбоподател е установяването налице ли са действително нови доказателства за получени доходи, които да не са взети предвид от ревизиращите, в частност такива за твърдените доходи от лихви. Поддържа се становище, че в хода на съдебните производства А. не е доказал твърдението си, че при издаване на спорния РА не са взети предвид доходи от лихви в размер на 86340,80 лв. Като анализира заключението на съдебно-счетоводната експертиза сочи, че съдът механично го е кредитирал. Твърди се, че дадените варианти в изчисленията на размера на задължението от страна на вещото лице доказват, че след постановяване на решението от решаващия орган не са останали невключени в паричния поток парични средства, които да представляват разполагаема сума. В този смисъл се аргументира становище, че не е доказано твърдението на А., че в паричния поток не са взети предвид доходи от лихви по банкови депозити. Обръща се внимание, че наличностите по банковите сметки указват само имущественото състояние на лицето, но не представляват разполагаеми средства, които единствено формират основата за облагане чрез съпоставка на движението им. Моли се отмяната на съдебното решение, предмет на касационна проверка, включително в частта за разноските, които НАП е осъдена да заплати и отхвърляне на жалбата срещу РА, присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всички съдебни инстанции и на разноските за държавна такса. Прави се възражение за прекомерност на заплатените от другата страна разноски. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от юрисконсулт М. Михайлова, която от негово име поддържа касационната жалба, а по същество на оспорването моли да бъде уважена. Представя доказателства за плащане по РА от А.. Ответникът Е. А. не се явява и не се представлява в съдебното заседание пред настоящия съд. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано писмено заключение за неоснователност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, предвид което следва да бъде разгледана досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. Установява се, че с Решение 2675 от 14.03.2023 г., постановено по адм. д. 4591 по описа на Върховния административен съд за 2022 г. е било отменено Решение 2094 от 29.03.2022 г., постановено по адм. д. 11079 по описа на АССГ за 2021 г., като делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на АССГ. С отменителното решение е прието, че е налице основание за отмяната на първоинстанционното решение поради постановяването му при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, които се изразяват в постановяването на немотивиран съдебен акт, както и необсъждане, и неправилна оценка на заключението на приетата съдебно счетоводна експертиза. С решението на касационната инстанция делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд за изясняване на спора от фактическа страна. Дадени са указания по чл. 224 АПК първоинстанционният съд да укаже на А. представянето на извлечения от депозитната си сметка в Уникредит Булбанк АД и съдът да назначи повторна експертиза със същата задача, като на приетата вече вещото лице следва, освен номера на банковата сметка, да посочи размера на депозита/депозираната сума, размера на изплатените лихви и датата на плащането им, както и размера на удържания данък и датата, на която е удържан. Въз основа на констатациите за доходите от лихви, вещото лице следва да извърши съпоставка на имущественото състояние на ревизираното лице и доходите му за 2013 г. Касационната инстанция дала и указание, че при преценката на заключението съдът следва да спази чл. 202 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК) като го обсъди във връзка с другите доказателства по делото и да изложи мотиви по представените и описани в решението на директора на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП договори за депозит, част от които са относими за спорния период на 2013 г., банковите извлечения от сметките, посочени в заключението на съдебно счетоводната експертиза и останалите доказателства, изрично посочени там. Посочено било, че за преценката за законосъобразност на определената в РА данъчна основа по ЗДДФЛ за 2013 г. съдът следва да изложи мотиви както по отношение установения в РА недостиг на парични средства, така и по отношение на сумата от 2000,00 лв., получен облагаем паричен доход по банкова сметка. Обжалваното сега Решение 13566 от 01.08.2024 г., по адм. д. 2674 по описа на АССГ за 2023 г., поправено с Решение 21409 от 28.10.2024 г. по същото дело, е постановено в производство по чл. 226 АПК. Първоинстанционният съд приел, че изчислените с РА допълнителни задължения за данък по ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 4822,29 лв. главница и лихва в размер на 3838,16 лв. са неправилно определени. Относно началното салдо възприел определената в решението на решаващия орган сума в размер на 100000,00 лв. Съобразил, че нито в хода на административното производство, нито в хода на съдебното производство, са дадени обяснения и не са представени доказателства за произхода и основанието на постъпилата по банковата сметка на А. парична сума в размер на 2000,00 лв. от Д. Д., която е включена в данъчната основа за 2013 г. от органите по приходите. По тези причини направил извод, че те правилно са приели, че сумата следва да бъде обложена като такава с неустановен произход и основание. Като се позовал на заключението на съдебно счетоводната експертиза, прието в производството по чл. 226 АПК и го кредитирал изцяло, съдът приел, че ... е налице превишение в размер на 38076,03 лв. парични средства за покриване на извършените разходи от реализираните приходи за периода . Отчел отбелязаното от експерта, че ... разликите са от пропуснати в РД в Еспрес Банк АД 60 695,12 евро, пропуснати в РД налични средства в Алфа Банк АД в размер на 200 000 лева получена лихва по срочен депозит, съгласно Решението на ОДОП и неотчетена в РД, удържан данък по ЗДДФЛ съгласно Решението на ОДОП върху изплатена лихва по срочен депозит, която не е отчетена в РД . Позовал се на посоченото пак там, че корекцията на експертизата с получените лихви от банки е в размер на 86346,49 лв. и удържан данък в размер на 2047,59 лв. За да се обоснове защо кредитира заключението, съдът се аргументирал, че при изготвянето му са взети предвид движението на паричните средства на А. (доходи/приходи и разходи), в това число и всички доказани, получени лихви от банкови депозити. По така изложените съображения съдът направил извод, че върху сумата в размер на 38076,03 лв., представляваща разликата между приходите и разходите на ревизираното лице за 2013 г., определена с приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, следва да бъде формирана данъчната основа, която подлежи на облагане по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. В този смисъл счел, че е налице основание за изменение на оспорения РА, респективно на дължимите данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ и лихва за забава, както следва главница от 4822,29 лв. на 3807,60 лв. и законна лихва в размер от 3838,16 лв. на 2645,04 лв. С оглед изхода на спора разпределил отговорността за разноските. Решението е валидно и допустимо, но е неправилно поради постановяването му при наличието на сочените касационни оплаквания. Основателни са релевираните от касационния жалбоподател доводи, че съдът безрезервно е възприел заключението на съдебно счетоводната експертиза, без при това да е направил оценката му по реда на чл. 202 ГПК в контекста на дадените от Върховния административен съд указания и цялата доказателствена съвкупност. Съдът не е съобразил, че изводите на вещото лице не са направени в резултат на анализ на данните и доказателствата по делото по начина, указан в отменителното касационно решение, с което делото е върнато за ново разглеждане от първоинстанционния съд. Указанията по чл. 224 АПК са достатъчно ясни и недвусмилени. Видно обаче от заключението, прието и кредитирано от съда в производството по чл. 224 АПК, изводите на вещото лице не им кореспондират, а именно да извърши съпоставка на имущественото състояние на ревизираното лице и доходите му за 2013 г. въз основа на констатациите за доходите от лихви. Тези изводи е следвало да се направят въз основа освен на другото, и на приобщените, според указанията на тричленния състав, извлечение от депозитната сметка на А. в Уникредит Булбанк АД, като вещото лице освен номера на банковата сметка, е следвало да посочи размера на депозита/депозираната сума, размера на изплатените лихви и датата на плащането им, както и размера на удържания данък и датата, на която е удържан. Посоченото не е изпълнено (въпреки дадената възможност на А. в съдебното заседание, провело се на 19.12.2023 г.), поради което спорът е останал неизяснен отново от фактическа страна - не е изяснен доходът от лихви по срочни банкови депозити на ревизираното лице, така както това е било и при предходното разглеждане на делото от Върховния административен съд. Доказателствената тежест е била на А. и доколкото всичко това му е било указано, процесуалното му бездействие е станало причина той да не се справи с тежестта, която носи да обори фактическите констатации в спорния РА. Освен това съдът не е обсъдил посоченото в основното заключение на експертизата, че размерът на получените лихви е изплатен по банков път и вече е повлиял в размера на наличните средства по банкови сметки, предвид което според вещото лице не следва да се добавя като отделна корекция на установения резултат при обжалването по административен ред. Изложеното дава основание да бъде направен извод, че при разглеждане на делото съдът неправилно е оценил експертното заключение като в резултат е направил необосновани фактически изводи относно съществени релевантни факти. По тези причини оспорването срещу РА в съответната част е следвало да се отхвърли. Като не е съобразил това, първоинстанционния съд е постановил неправилно съдебно решение, което по реда на касационния контрол следва да се отмени, а при условията на чл. 222, ал. 1 АПК делото следва да се реши по същество с отхвърляне на оспорването на РА в частта, която е останала предмет на разглеждане сега. С оглед изхода на спора, на НАП се следва присъждането на разноски съобразно искането, представените доказателства и списъка на разноските в общ размер на 1746,23 лв., от които 1590,00 лв. за юрисконсултско възнаграждение и 156,23 лв. за платени държавни такси. Ето защо и въз основа на изложеното, на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение