Решение № 2026 от 10.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9365/2019 г.

Решение № 2026 от 10.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9365/2019 г., I о., докладчик съдията Таня Комсалова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на "Бос Рентал" БВБА, със служебен номер 3077101100, със седалище и адрес на управление Кралство Белгия, гр. Бохолт 3950, ул. "Индюстрийвег" № 6, подадена чрез адв. И. Димитрова, със съд. адрес гр. София, бул. "Цариградско шосе" № 47 А, Полиграфия офис център, ет. 4, против Решение № 4167 от 18.06.2019 г., постановено по адм. дело № 1989/2019 г. по описа на Административен съд – София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Акт за прихващане или възстановяване (АПВ) № П-22221118093135-004-001/02.10.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2017/27.12.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, като е осъдено дружеството и за разноски.

В касационната жалба се сочат касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Касаторът счита, че съдът неправилно е отхвърлил жалбата против АПВ с аргумента, че искането за възстановяване е подадено след изтичане на преклузивния за това срок по чл. 5, ал. 3 от Наредба № Н-9/16.12.2009 г. за възстановяване на ДДС на данъчнозадължени лица, неустановени в държавата-членка по възстановяването /наричана по-долу само Наредба № Н-9/16.12.2009 г., бел. моя/. Изложени са съображения, че това разбиране при фактите по делото, а именно искането е подадено със закъснение поради наличието на "обективна пречка", изразяваща се във висящо ревизионно и последвало го съдебно производство, с предмет същото искане за възстановяване на данъка; "Бос рентал" е съобразил всеки възможен процесуален ред, предвиден в българското законодателство, да поиска възстановяване на ДДС, като въпреки това е на лице "абсолютен отказ"; Бос Рентал е изпълнил всички материално правни предпоставки за "приспадане на данъчен кредит", като отказът се основава единствено и само на формално изискване за упражняването на това право, отхвърлянето на жалбата е неправилно поради противоречие с материалното право, а именно основните принципи на европейското право в областта на ДДС, както и на практика на СЕС. Подробни съображения са изложени в касационната жалба, претендира се отмяна на съдебния акт и постановяване на решение по съществото на спора, с което се отмени процесното АПВ и се постанови "възстановяване на претендираната сума в размер на 689 067, 19 лева данък добавена стойност, ведно с лихви за забава". Претендира се присъждане на сторените в процеса разноски.

В съдебно заседание процесуалните му представители – адв. Райков и адв. Терзиева, поддържат касационната жалбата.

В проведеното открито съдебно заседание от името на дружеството процесуалните му представители сториха и искане за за отправяне на преюдициално запитване до Съда на ЕС на основание чл. 628 и сл. ГПК във връзка с чл. 144 АПК по следните въпроси:

1. С оглед фактите в настоящия случай член 168 и чл. 169 от Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допуска ли отказ на данъчен кредит по покупки, извършени под български ДДС номер на данъчнозадълженото лице, поради факта, че при последваща доставка, която е с място на изпълнение в друга държава членка, то не е използвало същия ДДС номер 2. С оглед фактите в настоящия случай принципът на пропорционалност допуска ли абсолютния отказ на правото на приспадане на данъчен кредит за покупки, които се използват в рамките на икономическата дейност на данъчнозадълженото лице при положение, че то е изпълнило всички материални условия за упражняване на правото на данъчен кредит? И

1. Ако отговорът на първия въпрос е утвърдителен и Бос Рентал е следвало да приложи Директива 2008/9/ЕО на съвета и като се има в предвид, че към момента на изтичане на срока за подаване на заявлението за възстановяване съгласно разпоредбите на последната е било налице висящ спор между Дружеството и националните органи относно правото му на данъчен кредит, в светлината на принципа на пропорционалност отказът на данъчен кредит поради изтичане на този срок надхвърля ли границите на необходимото за постигане на целите, определени в Директива 2006/112 ?.

Ответникът – Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София, чрез процесуалния си представител юрк. Перпериева, оспорва касационната жалба и настоява съдебният акт да бъде оставен в сила. Претендира присъждане и на юрисконсултско възнаграждение. Що се касае до искането за отправяне на преюдициално запитване към СЕС, счита същото за неоснователно и неотносимо към конкретния правен спор, вкл. и с аргумента че са на лице редица решения на СЕС, с които са разрешени повдигнатите от касатора въпроси.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита и искането за отправяне на преюдициално запитване за неоснователно с оглед конкретно формулираните въпроси.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е АПВ № П-22221118093135-004-001/02.10.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2017/27.12.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП.

Със същия е отказано възстановяване на ДДС в размер на 698 067, 19 лева за периода 01.07.2014 г. - 30.09.2014 г. по фактура № 820110019 от 30.09.2014 г., издадена от "ГСТ – Сервиз" ГмбХ – Германия, чуждестранно лице, регистрирано по ЗДДС, с предмет на доставката с код 10 /други/ - подкод метал, по искане за възстановяване на платен ДДС от чуждестранно лице референтен номер № ВЕ2018000032078747, версия 2018-05-08 Т14: 01: 09.

По делото е установена следната безспорна между страните фактическа обстановка:

Бос Рентал е дружество, учредено съгласно законодателството на Кралство Белгия и има седалище и адрес на управление в тази държава-членка, където е регистрирано за ДДС цели под номер ВЕ0447304807, както и че същото е било регистрирано за целите на ДДС в РБългария за периода от 27.06.2014 г. – 07.02.2018 г., но няма и не е имало място на стопанска дейност или постоянен обект на територията на РБългария.

Дружеството е закупило от "ГСТ – Сервиз" Бмбх, Германия, скелетни конструкции, които към момента на продажбата се намират на територията на РБългария, съгласно Потвърждение за поръчка от 18.08.2014 г. и Приложения № 1 и № 2 към нея, подписани съответно на 30.09.2014 г. и 30.11.2014 г., за което е издадена и фактура № 820110019 от 30.09.2014 г., от "ГСТ – Сервиз" ГмбХ – Германия, в която е посочен българския ДДС номер на Бос Рентал.

Посоченото метално скеле в последствие е отдадено под наем от Бос Рентал на "ХГ Хернер Герюстбау унд Крафтверксървисиз" ГмбХ, Германия, съгласно клаузите на сключен между тези дружества Договор за лизинг № 201401 от 18.08.2014 г., за което са издадени и три броя фактури за периода октомври – декември 2014 г., в който Бос Рентал е посочил белгийския си ДДС номер.

С Ревизионен акт №Р-2222-1014003214-091-002/06.08.2015 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП – София на Бос Рентал е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 689 067, 19 лева за данъчен период м. септември 2014 г. по издадената му от "ГСТ – Сервиз" ГмбмХ, Германия, фактура № 820110019 от 30.09.2014 г., който е влязъл в сила след като с окончателно Решение № 15199 от 02.02.2018 г., постановено по адм. дело № 13351/2016 г., по описа на ВАС, жалбата против същия е отхвърлена.

Въз основа на даденото разяснение на правата на търговеца в мотивите на последно посочения съдебен акт, според които при установените факти по делото за дружеството не е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, упражнено чрез включване размера на данъчния кредит при определяне на резултата за м. 09. 2014 г. в справка-декларацията по ЗДДС за същия данъчен период, поради което и същото законосъобразно му е било отказано, като "неустановеното в Република България дружество би могло да претендира процесния данъчен кредит по реда на Наредба № H-9 от 16.12.2009 г. за възстановяването на данъка върху добавената стойност на данъчно задължени лица, неустановени в държавата членка по възстановяване, но установени в друга държава - членка на Европейския съюз. ", е последвало и подаването на процесното искане за възстановяване на платен ДДС с референтен номер ВЕ2018000032078747, версия 2028 – 5-08 Т14: 01: 09.

В тази връзка с Резолюция за извършване на проверка № П-22221118093135-0 РП-001/17.05.2018 г. в последствие, изменена с Промяна на резолюция за извършване на проверка № П-22221118093135-ОПР-002 от 03.08.2018 г., на М. Пенев – главен инспектор по приходите в ТД на НАП София, е било възложено извършването на проверка на посоченото търговско дружество за наличие на основания за възстановяване на претендирания ДДС, приключила с процесния АПВ, потвърден в хода на административното му обжалване.

За да потвърди атакувания акт, първоинстанционният съд е приел, че АПВ е издаден от компетентен орган, в предвидената писмена форма, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения и като краен резултат при правилно приложение на материалния закон.

Приел е, че спор по фактите няма, като спорът е изцяло правен и е свързан с изпълнение на предпоставките по чл. 2 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г. и по специално както е приел ответника на това по т. 3, и на условието формулирано в чл. 5, ал. 3 от същата наредба.

След като е анализирал относимите към спора правни норми, произтичащи от приложимото европейско законодателство и въвеждащото ги национално такова и въз основа на установените факти, съдът е приел, че 1. За периода на възстановяване търговското дружество не е имало седалище, адрес на управление или постоянен обект, или при липсата на такива – постоянен адрес или обичайно пребиваване не територията на страната, с което е изпълнено условието на чл. 2, т. 1 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., респ. чл. 3 б. "а" от Директива 2008/9/ЕО на Съвета от 12.02.2008 г. за определяне на подробни правила за възстановяване на ДДС, предвидено в Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 Ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност /наричана по-дуло съответно Директива 2008/9/ЕО и Директива 2006/112/ЕО, бел. моя/, за което няма спор между страните; 2. За периода на възстановяване същото това дружество не е извършвало доставки с място на изпълнение на територията на страната, вкл. и такива съгласно предвидените изключения, с което е изпълнено условието на чл. 2, т. 2 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., съответно на чл. 3 б. "б" от Директива 2008/9/ЕО, за което също няма спор между страните; 3. Търговското дружество е регистрирано за целите на данък добавена стойност в държавата членка, в която е установено – Кралство Белгия, с което е изпълнено условието на чл. 3, т. 3 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., като е отречена в тази връзка тезата на ответника, че това не е така поради наличието на регистрация и на основание чл. 100, ал. 1 ЗДДС в РБългария за процесните периоди. Тези изводи са подкрепени и с постановеното Решение от 06 февруари 2014 г. по дело С-323/2012 г. на Съда на Европейския съюз и цитираната в него съдебна практика.

Изложеното в неговата съвкупност е мотивирало съставът на административния съд да приеме, че в случая Бос Рентал е данъчнозадължено лице, неустановено в държавата-членка по възстановяването /в случая РБългария/, което отговаря на условията по чл. 2 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., респ. член 2, точка 1 и на член 3 от Директива 2008/9/ЕО, противно на възприетото от Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София.

Споделени са обаче изводите на органа по приходите, че не е изпълнено формалното изискване на Наредба № H-9/16.12.2009 г., а именно – искането за възстановяване на ДДС е подадено на 08.05.2018 г., т. е. след изтичане на преклузивния за това срок, формулиран в чл. 5, ал. 3 от посочената наредба, съгласно която норма "Лицето по чл. 2 може да упражни правото си на възстановяване на данъка върху добавената стойност най-късно до 30 септември на календарната година, следваща годината, през която е възникнало правото на възстановяване на данъка" или най-късно в разглежданата хипотеза до 30.09.2015 г., който преклузивен срок следва и от нормата на чл. 15 § 1 изр. първо от Директива 2008/9/ЕО. С позоваване на практиката на СЕС съгласно Решение от 21 юни 2012 г. по дело С-294/2011 г. и Решение от 2 май 2019 г. по дело С-133/18 г., съгласно които срокът по чл. 15 от Директива 2008/9/ЕО, а и този по чл. 7 параграф 1 от предхождащата я Осма Директива 79/1072/ЕИО на Съвета от 6 Декември 1979 г. за хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху търговския оборот – режим на възстановяване на данък добавена стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на страната на сделката, за подаване на заявленията за възстановяване на ДДС е преклузивен, е прието че след изтичането му не може заявлението за възстановяване на ДДС да бъде подадено валидно, поради което и неговото неспазване води до погасяване на правото на възстановяване на ДДС, формулирано в чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО. Отречено е възражението на жалбоподателя, че същият е бил възпрепятстван да спази този срок, т. е. че е на лице обективна пречка за това, черпено от проведеното междувременно ревизионно производство в рамките на което е издаден Ревизионен акт № Р-22221014003214-091-002 от 06.08.2015 г., влязъл в сила след потвърждаването му по съдебен ред.

Искането за отправяне на преюдициално запитване, направено от "Бос Рентал" БВБА в хода на касационното производство е неоснователно, по следните съображения:

Относно първият и вторият от поставените въпроси, които касаят правото на приспадане на данъчен кредит, така както същото е формулирано в чл. 168 и чл. 169 от Директива 2006/112/ЕО, съдът намира, че са несъотносими към предмета на разглеждане по настоящото производство, доколкото същото няма за предмет да разреши правния спор относно правото на приспадане, формулирано в чл. 168 и чл. 169 от Директива 2006/112/ЕО, което е било предмет на друго, приключило с влязъл в сила акт, производство между същите страни.

Третият формулиран въпрос също не налага отправяне на преюдициално запитване, доколкото е поставен в условията на евентуалност, и в този смисъл обвързан с отговора на първия поставен въпрос.

Отделно от това по тези въпроси СЕС се е произнасял с редица свои актове, които в относимите им към предмета на делото /отказ да бъде упражнено правото на възстановяване, така както същото е формулирано в чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, поради неспазване на формулирания в чл. 15 § 1 от Директива 2008/9/ЕО срок/ част, ще бъдат коментирани по-долу, и с оглед на тези постановки ще бъде преценена и материалната законосъобразност на оспореното решение на първоинстанционния съд.

С оглед на изложеното искането за отправяне на преюдициално заключение на основание чл. 267 от ДФЕС следва да се остави без уважение.

Атакуваното съдебно решение се преценя като валидно, допустимо и правилно.

С правилото на чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е установено правото на възстановяване на платения данък на данъчно задължени лица, които не са установени на територията на страната, но са установени и регистрирани за целите на ДДС в друга държава членка - за закупени от тях стоки и получени услуги на територията на страната, като съгласно ал. 2. "Редът и необходимите документи за възстановяване на данъка по ал. 1 се определят с наредба на министъра на финансите", въз основа на която законова делегация е приета и обсъжданата тук Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г.

Тези относими национални правни норми, транспонират правилото на чл. 170, буква а) от Директива 2006/112/ЕО, разгледано във връзка с чл. 169 от същата, както и с членове 3 и 5 от Директива 2008/9/ЕО, съобразно което всички данъчнозадължени лица, които не са установени в държавата членка, в която купуват стоки и услуги или внасят стоки, подлежащи на облагане с ДДС, имат право да получат възстановяване на този ДДС, доколкото стоките и услугите са използвани или за техните сделки, попадащи в член 9, параграф 1, втора алинея от първата от тези директиви, осъществени извън държавата членка, в която този данък е дължим или платен, и които биха дали право на приспадане, ако биха били реализирани в тази държава членка, или за освободените сделки, посочени в споменатия член 169, букви б) и в). От друга страна, чл. 171 от Директива 2006/112/ЕО препраща към Директива 2008/9/ЕО, що се отнася до подробните правила за упражняването на това право /Решение на Съда (трети състав) от 2 май 2019 година по дело C-133/18, т. 33/.

Именно Директива 2008/9/ЕО е транспонирана в националното законодателство с приемането на Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г.

Съобразно конкретиката на казуса спорът между страните се концентрира върху спазването и последиците от пропускането на установения с чл. 5, ал. 3 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г. срок, формулиран и в чл. 15 § 1 изречение първо от Директива 2008/9/ЕО, за упражняване на правото за възстановяване на ДДС, предвидено в чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съответно в чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, на данъчнозадълженото лице, неустановено в държавата членка по възстановяване, за което данъчнозадължено лице в случая е установено, че отговаря на всички кумулативни условия, посочени в чл. 2 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., съответни на тези формулирани в чл. 3 от Директива 2008/9/ЕО и е подало заявление за възстановяване по реда на чл. 4 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г. /съответен на чл. 7 от Директива 2008/9/ЕО/ до компетентния орган по приходите на НАП, посредством електронен портал, създаден в държавата членка по установяване на лицето /Кралство Белгия/, което има и нормативно установеното съдържание съгласно чл. 8, 9 и 11 от Директива 2008/9/ЕО, в аспекта и на правилото на чл. 15 § 1 изр. второ от същата Директива.

В тази връзка на първо място касационната инстанция съобрази, че начинът, по който е формулиран коментираният тук срок, го определя като "преклузивен", поради което и пропускането му в общия случай води до погасяване на самото право на възстановяване на ДДС, така както същото е определено с чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, респ. чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО.

Това следва и от цитираната от първоинстанционния съд постоянна практика на СЕС, формулирана и в Решение от 2 май 2019 година по дело C-133/18, т. 39 съгласно които съображения "що се отнася до срока за подаване на заявление за възстановяване, предвиден в член 7 от Осма директива 79/1072, в който вече се съдържа изразът "не по-късно", който е възпроизведен в член 15, параграф 1 от Директива 2008/9, Съдът е приел, че тази разпоредба представлява уточнение, с което се посочва много ясно, че заявление за възстановяване вече не може да бъде подадено валидно след изтичането на определения за тази цел срок и че следователно един такъв срок е преклузивен срок, чието неспазване води до погасяване на правото на възстановяване на ДДС (вж. в този смисъл решение от 21 юни 2012 г., Elsacom, C-294/11, EU: C: 2012: 382, т. 26 и 33)".

От фактите по делото безспорно се установява, че след като правото на възстановяване е възникнало през месец Септември 2014 г., съобразно чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО във вр. с чл. 5 § 2 от Директива 2008/9/ЕО, съответно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, този срок в случая е изтекъл на 30.09.2015 г., а заявлението за възстановяване е подадено по реда на Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., респ. Директива 2008/9/ЕО, едва на 08.05.2018 г., поради което и всъщност същият е пропуснат, а следователно и правото на възстановяване, по смисъла на чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съответно чл. 170 от Директива 2006/116/ЕО, на процесния ДДС е погасено, както са приели и органът по приходите и административния съд в съответствие и с цитираната съдебна практика на СЕС.

Този извод не се променя и от факта, че дружеството първоначално е поискало да упражни правото на приспадане на данъчен кредит по спорната фактура, така както същото е формулирано в чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, респ. чл. 168 от Директива 2006/112/ЕО, по общия ред на закона, посредством подаване на справка декларация по ЗДДС за данъчен период месец Септември 2014 г. в предвидените за това срокове, което право му е отказано с цитирания по-горе влязъл в сила РА. Подаването на Справка-декларация по реда на ЗДДС не може да се приеме, че е упражняване на правото на възстановяване на ДДС по смисъла на чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, респ. чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, по реда и съобразно изискванията на Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г., респ. транспонирана с нея Директива 2008/9/ЕО и по-специално цитираните по-горе изисквания /при съобразяване и правилото на чл. 15 § 1 изр. второ от Директива 2008/9/ЕО, където изрично е посочено, кое заявление се счита за валидно подадено/.

Това положение не се променя и от възприетото в Решение № 1519 от 02.02.2018 г., постановено по адм. дело № 13351/2016 г. по описа на ВАС, в мотивите на който съдебен акт единствено са посечени видът на правото и редът за неговото реализиране.

Следва да се посочи, че противно на застъпеното становище в касационната жалба не е имало каквито и да било пречки дружеството да упражни правото си на възстановяване по предвидения за това нормативен ред, вкл. и в посочения преклузивен срок, и такава "обективна" /както се поддържа/ пречка не е било и висящото към този момент ревизионно производство. Касае се до две отделни административни производства, всяко от които произтича по свой процесуален ред, респ. пред съответния компетентен орган, в рамките на които по същество се упражняват две различни субективни права на данъчнозадълженото лице.

Още повече, че правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството е отречено с посочения РА, издаден още преди изтичане на коментирания тук преклузивен срок, и при полагане на необходимата грижа Бос Рентал е можел да упражни правото си по чл. 81, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съответно на това по чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, в същия.

От горното произтича, че включително едно такова положение не е изключено от нормата на чл. 27, ал. 2, т. 1 от АПК, като се съобразят и правилата на чл. 34, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съответно на чл. 54, ал. 1, т. 5 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.

Що се касае до съображенията в касационната жалба относно нарушаване на принципа на данъчен неутралитет, посредством както се твърди "абсолютен отказ от право на приспадане", с аргумент поради неизпълнение само и единствено на формално изискване, въпреки че са изпълнение материално правните предпоставки за упражняване на "правото на приспадане на данъчен кредит", в който смисъл са и коментираните по-горе въпроси в искането за отправяне на преюдициално запитване.

Действително както СЕС подчертава в редица свои решения "както правато на приспадане, правото на възстановяване представлява основен принцип на въведената от законодателството на Съюза обща система на ДДС, който цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. Следователно общата систем ана ДДС гарантира пълна неутралност при данъчното облагане на всички икономически дейности, независимо от техните цели или резултати, при условие, че посочените дейности сами по себе си подлежат по принцип на облагане с ДДС (вж. в този смисъл решение от 21 март 2018 г., Volkswagen, С-533/16, EU: С: 2018: 204, т. 37 и 38 и цитираната съдебна практика). Правото на приспадане и следователно на възстановяване, е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да се ограничава. Това право на приспадане може да бъде упражнявано незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (вж. в този смисъл Решение от 21 Март 2018 г., Volkswagen, С-533/16, EU: С: 2018: 204, т. 39 и цитираната съдебна практика). ". Така цитираното Решение от 2 май 2019 г. по дело С-133/18. т. 35 и т. 36.

Но очевидни са разликите в уредбата на реда за упражняването на правото на приспадане по чл. 168 и чл. 169 от Директива 2006/112/ЕОД и правото на възстановяване по чл. 170 от същата Директива, вкл. и в аспекта на срока, в който следва бъде сторено това, и последиците му.

Що се касае конкретно до срока за упражняване на правото на приспадане по смисъла на чл. 168 и чл. 169 от Директива 2006/112/ЕО, то по принцип се упражнява по време на същия данъчен период, през който данък е станал изискуем /чл. 167 и чл. 179 първа алинея от Директива 2006/112/ЕО/, като съобразно чл. 180 и чл. 182 от същата директива на данъчнозадълженото лице може да се разреши да извърши приспадане, въпреки че не е упражнило правото си по време на данъчния период, през който това право е възникнало, но при спазване на условията и реда, посочени в националната правна уредба (решение от 12 юли 2012 г., ЕМС-България транспорт ООД, C-284/11, EU: C: 2012: 458, т. 46 и цитираната съдебна практика).

От друга страна с Решение на Съда от 21 март 2018 година по дело C-533/16 г. СЕС приема, че "Възможността правото на приспадане на ДДС да се упражнява без никакво ограничение във времето, обаче би била в противоречие с принципа на правната сигурност, който изисква да не бъде възможно безкрайното преразглеждане на данъчното положение на данъчнозадълженото лице по отношение на правата и задълженията му спрямо данъчната администрация (решение от 28 юли 2016 г., Astone, C-332/15, EU: C: 2016: 614, т. 33 и цитираната съдебна практика). Съдът вече се е произнесъл, че преклузивен срок, чието изтичане води до санкциониране на данъчнозадълженото лице, което не е положило достатъчна грижа и е пропуснало да поиска приспадане на ДДС по получените доставки, като го лишава от право на приспадане на ДДС, не може да се смята за несъвместим с режима по Директива 2006/112, при условие че този срок се прилага по един и същ начин за аналогичните права в данъчната област, основани на вътрешното право, и за тези, които са основани на правото на Съюза (принцип на равностойност), от една страна, а от друга, че той не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане на ДДС (принцип на ефективност) (вж. в този смисъл решение от 28 юли 2016 г., Astone, C-332/15, EU: C: 2016: 614, т. 34 и 35 и цитираната съдебна практика). ".

Що се отнася до разглеждания казус следва да се подчертае, че за разлика от преждеизложеното и макар, че по принцип и правото на възстановяване по чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО да възниква също в данъчния период в който данъкът е станал изискуем /и тук важи правилото на чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО/, същественото е, че подходът на общностния законодател е да предприеме действия за хармонизиране на правилата/реда за упражняването му с цел еднаквото им прилагане във всички държави членки /чл. 171, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО/, както личи и от съображенията изложени в Решение на Съда (десети състав) от 21 септември 2017 година по дело C-441/16, т. 34 и цитираната там съдебна практика.

Що се касае до характера и целта на въведения с нормата на чл. 15, ал. 1 от Директива 2008/9/ЕО срок, то тези въпроси изрично са намерили разрешение в Решение на Съда (пети състав) от 21 юни 2012 година по дело C-294/11 /което макар и дадено във връзка с разпоредбата на чл. 7 от отменената Осма Директива, няма пречка да се приложи и към сега действащата общностна разпоредба/.

От мотивите и диспозитива на посоченото Решение ясно личи, срокът е "преклузивен" /т. 24 и диспозитива на съдебния акт/, в резултат на което "заявление не може да бъде валидно подадено след тази дата (вж. в този смисъл Решение от 29 юли 2010 г. по дело Гърция/Комисия, C-54/09 P, Сборник, стр. I-7537, точка 46)"/т. 26/, което произтича и от приетото от съда, в постоянната му практика /аналогична на посочената по-горе/, че "възможността да се подаде искане за възстановяване на надвзетия ДДС без никакво ограничение във времето би била в противоречие с принципа на правна сигурност, който изисква да не бъде възможно безкрайното преразглеждане на данъчното положение на данъчнозадълженото лице по отношение на правата и задълженията му спрямо данъчната администрация (вж. Решение от 21 януари 2010 г. по дело Alstom Power Hydro, C-472/08, Сборник, стр. I-623, точка 16 и цитираната съдебна практика)" /т. 29/, поради което и "определянето на организационен срок — т. е. срок, който не е предвиден така, че неспазването му да води до преклудиране на право — за подаването на заявление за възстановяване на ДДС по силата на член 2 във връзка с член 3 от Осма директива ДДС влиза в противоречие или с целта за хармонизация, преследвана от Осма директива ДДС, или съответно с посочената в предходната точка съдебна практика", съответно при приемането му като организационен "възможността за валидно подаване на заявление за възстановяване на ДДС би била неограничена във времето. Подобен резултат би бил несъвместим с посочената в точка 29 от настоящото решение съдебна практика, приложима към случаите на възстановяване, предвидени в Осма директива ДДС" /т. 32/, вкл. и от съображенията, изложени в т. 30 ясно личи, че целта е хармонизиране на общностно ниво срокът на погасяване на правото на възстановяване по чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, с цел избягване прилагането от държавите членки на собствени давностни срокове, които биха могли да бъдат по-утежняващи, а и са различни, което би било "в противоречие с целта, преследвана от Осма директива ДДС, да "се отстранят несъответствия[та] и различия[та] в действащите [понастоящем разпоредби в] държавите членки".

Или в обобщение правилата за упражняване на правото на възстановяване по чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО са хармонизирани на общностно ниво с приемането на Директива 2008/9/ЕО /чиито разпоредби са въведени с Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г./, безспорно от посочената съдебна практика произтича че срокът по чл. 15 § 1 от Директива 2008/9/ЕО /на който съответства този по чл. 5, ал. 3 от Наредба № Н-9 от 16.12.2009 г. / е преклузивен, с изтичането му се погасява самото право, като същото не може вече валидно да бъде упражнено, целта му е и вкл. избягване на положение, в което упражняването на това право би могло да се отложи неопределено във времето, което би противоречало на принципа на правна сигурност, вкл. с прилагането му не се стига до нарушаване на било то на принципа на данъчен неутралитет, било то на принципът на пропорционалност, както произтича и от цитираната практика на СЕС.

Не може да се приеме, че същият срок при фактите по делото прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на самото право, т. е. че не е спазен принципът на ефективност, при положение, че всъщност неговото пропускане стои изцяло и единствено в поведението на самото данъчнозадължено лице, което не е проявило необходимата грижа и поради това именно не е спазило срока за упражняване правото си на възстановяване по чл. 170 от Директива 2006/112/ЕО, за което не са съществували никакви пречки /както бе посочено по-горе/ било то нормативни такива или произтичащи от административна или съдебна практика.

При тези факти, не може да се приеме, че при прилагането му е нарушен и принципът на пропорционалност, доколкото в случая се касае до преклузивен срок, въведен от общностния законодател, точно възпроизведен в националната правна норма, в който смисъл и действията на администрацията са предприети именно с цел да реализират преследваните с този акт цели и не надхвърлят необходимото за постигането им.

Различни са фактите, при които е постановено Решение на Съда (втори състав) от 21 март 2018 година по дело C-533/16, на което се позовава касатора, и то е неприложило, доколкото с него е разрешен казус за началния момент на преклузивният срок за упражняване на правото на възстановяване, при положени в което "на данъчнозадълженото лице е фактуриран данък върху добавената стойност (ДДС), платен от него няколко години след доставката на разглежданите стоки", а такъв проблем в случая не се поставя.

Що се касае до цитираното Решение на Съда (трети състав) от 8 май 2008 година по съединени дела C-95/07 и C-96/07 (Ecotrade SpA срещу Agenzia delle Entrate — Ufficio di Genova 3), то от възприетото разрешение по него не следва нищо различно от вече посочената съдебна практика касателно въвеждането на преклузивен срок като процесния, при конкретната фактическа обстановка по делото и фактите, при които е постановено това Решение.

По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че решаващият съд е приложил правилно материалния закон.

С оглед на изложеното и поради липса на твърдените в жалбата касационни основания, решението като правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора на касатора не се дължат разноски.

Основателна е при този изход на спор претенцията на ответната страна за присъждане на юрисконсултско възнаграждение /чл. 161, ал. 1 изр. последно от ДОПК/, което следва се изчисли на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес на правния спор. Или касаторът следва да бъде осъден да заплати на НАП сумата от 9 510, 67 лева юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Предвид на изложеното Върховният административен съд, първо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК

РЕШИОСТАВЯ БЕЗ УВАЖЕНИЕ искането на "Бос Рентал" БВБА за отправяне на преюдициално запитване на основание чл. 267 ДФЕС.

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 4167 от 18.06.2019 г., постановено по адм. дело № 1989/2019 г. по описа на Административен съд – София-град.

ОСЪЖДА "Бос Рентал" БВБА, със служебен номер 3077101100, със седалище и адрес на управление Кралство Белгия, гр. Бохолт 3950, ул. "Индюстрийвег" № 6, да заплати на Националната агенция за приходите, юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 9 510, 67 /девет хиляди петстотин и десет лева и шестдесет и седем стотинки/ лева.

Решението е окончателно.