Решение № 9480 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14272/2013 г.

Решение № 9480 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14272/2013 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Идел-Билд и Дизайн" ЕООД - гр. Берковица чрез процесуалния си представител адв. Димитър Балкански срещу решение № 435/09.09.2013 г., постановено по адм. дело № 1197/2011 г. по описа на Великотърновския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 12001101385/29.07.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 579/15.11.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 88 006,43 лв. и за начислени лихви за забава в размер на 21 107,70 лв. за данъчни периоди на месеците юни, юли, август и ноември 2008 г., януари, април, юни и декември 2009 г., както и за допълнително определения за внасяне корпоративен данък за 2008 г. в размер на 33 898,45 лв. и лихви - 8 578,44 лв. и за 2009 г. в размер на 5 772,85 лв. и лихви - 844,71 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че всички процесни доставки касаят изграждането на строителен обект - семеен хотел "Старата къща" в гр. Берковица, изразяващо се в пристрояване и надстрояване към съществуваща сграда, като главен и единствен изпълнител (строител) е "Идел-Билд и Дизайн" ЕООД. Излага се и довод, че не се спори, че обектът е завършен и функционира. Неправилно според касатора съдът въпреки събраните по делото писмени и гласни доказатества и извършени съдебно-счетоводна, съдебно-техническа и съдебно-графологическа експертизи е отхвърлил жалбата с мотиви за липса на реални доставки по издадените от доставчиците фактури - "Нолимекс" ЕООД - 7 бр. фактури; "Ники Фор Ник Мениджмънт" ЕООД - 1 бр. фактура; "Сим 1 комерс" ЕООД - 9 бр. фактури; "Велс Трейдинг" ЕООД - 1 бр. фактура; "Мек Строй" ЕООД - 2 бр. фактури; "Микс груп 89" ЕООД - 7 бр. фактури; "Строй мон" ЕООД - 2 бр. фактури, "Нади експрес-08" ЕООД - 7 бр. фактури; "Стило къмпани" ЕООД - 3 бр. фактури, "Супрема трейд" ЕООД - 1 бр. фактура; "Вип Консулт" ЕООД - 2 бр. фактури; "Дани" ЕООД - 2 бр. фактури и "Проектинженеринг-Строй" ЕООД - 2 бр. фактури. В касационната жалба се съдържат оплаквания за нарушения, допуснати от органите по приходите при издаването на ревизионния акт, свързани с неспазване срока по чл. 114 ДОПК. По същество оплакванията са свързани с доводи, че е доказана реалността на процесните доставки, като доказателства са представени както в ревизионното производство, така и допълнително пред съда. Твърди се в касационната жалба, че от значение за признаване правото на данъчен кредит е наличието на реално осъществени доставки на стоки или услуги, тяхното документиране и притежаването на фактура, отразяваща съответната доставка, а такива в настоящия случай били налице. След като според касатора за всички извършени доставки са издадени фактури, налице е надлежно документиране в счетоводството му, както и е доказана последващата реализация на доставките, които са вложени в единствения му строителен обект, то е доказана и тяхната реализация. Касаторът се позовава на указание на НАП № 91-00-321/08.11.2007 г., както и на разпоредби от Директива 2006/112/ЕО и на практика на СЕС - решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и твърди, че неправилно съдът е изложил в решението си, че дружеството не е дало писмени обяснения по време на ревизията, не е представило достатъчно доказателства, удостоверяващи реалността на доставките. Подробни доводи, свързани с документалното оформяне на доставките са по повод съдебно-счетоводната експертиза, а от останалите съдебни експертизи - техническа и графологическа касаторът твърди, че и с тях е опровергал констатациите на ревизионния акт. Относно транспорта излага твърдения, че той е бил за сметка на доставчиците и затова той няма задължение да го доказва. Отделни доводи подробно са изложени по отношение на всеки един от доставчиците с описание на фактическата обстановка, установена по време на ревизията и съдебното производство. В частта по ЗКПО касаторът се оплаква, че неправилно е увеличен финансовия резултат с данъчните основи на доставките, по които не е признат данъчен кредит. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от адв. Балкански с искане за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на всички направени по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП в депозиран по делото писмен отговор я оспорва с искане за оставяне в сила на обжалваното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е частично основателна. Относно възраженията за процесуални нарушения по неспазване срока по чл. 114 ДОПК, съдът е приел, че те са неоснователни. Изложени са мотиви, че след изменителната заповед № 1101385/26.04.2011 г. приходните органи не са събирали доказателства и не са инициирали процесуални действия и не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила по издаването на ревизионния акт. За неоснователни съдът е приел и възраженията за допуснати по време на ревизията нарушения по чл. 32 ДОПК при извършване на насрещните проверки. В частта по ЗДДС по същество първоинстанционният съд е приел, че по всички фактури, издадени от "Нолимекс" ЕООД - 7 бр. фактури; "Ники Фор Ник Мениджмънт" ЕООД - 1 бр. фактура; "Сим 1 комерс" ЕООД - 9 бр. фактури; "Велс Трейдинг" ЕООД - 1 бр. фактура; "Мек Строй" ЕООД - 2 бр. фактури; "Микс груп 89" ЕООД - 7 бр. фактури; "Строй мон" ЕООД - 2 бр. фактури, "Нади експрес-08" ЕООД - 7 бр. фактури; "Стило къмпани" ЕООД - 3 бр. фактури, "Супрема трейд" ЕООД - 1 бр. фактура; "Вип Консулт" ЕОД - 2 бр. фактури; "Дани" ЕООД - 2 бр. фактури и "Проектинженеринг-Строй" ЕООД - 2 бр. фактури за данъчни периоди на 2008 г. и 2009 г. не е доказана реалността на доставките на стоки и услуги. По искане на процесуалния представител на приходната администрация съдът е открил производство по оспорване по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК на приемателно-предавателни протоколи от 26.08.2008 г. с "Нолимекс" ЕООД, спесификация на В и К материали към фактура № 2710/29.08.2008 г., приемателно-предавателен протокол от 12.02.2009 г. с "Дани" ЕООД, протоколи за приемане на извършена работа по договор от 15.01.2009 г. с "Вип Консулт" ООД съответно на 30.04.2009 г. и 22.12.2009 г. - 2 бр., оферта от 06.01.2009 г. и програма за обучение на работниците. Съдът въпреки ангажираните от жалбоподателя гласни и писмени доказателства е приел, че не са опровергани констатациите на ревизионния акт за липса на доставки от посочените доставчици. Относно приетите от съда съдебно-счетоводна, съдебно-техническа и съдебно-графологическа експертизи в обжалваното решение е възприето оспорването на ответника за неотносимост на техническата експертиза поради непредставяне на вещото лице на необходимите документи, поради което то е работило по усреднени показатели. Съдът се е позовал и на оспорените от приходната администрация документи, по които вещите лица са работили - допълнителни количествени сметки на СМР, невключени в документацията за финансиране на програма САПАРД, съставена от Д. Първанов, обхваща СР на приземен етаж. Подробно в решението са описани действията на приходните органи по извършване на насрещни проверки на посочените по-горе доставчици, ненамирането на някои от тях и представянето на документи от други за доставките по издадените от тях фактури. Според съда представените доказателства не са достатъчни за установяване реалността на доставките. Изложени са мотиви в решението, че осчетоводяването на фактурите също не доказва реалността на доставките, ако не е подкрепено със съответните доказателства, както и не е установено влагането на процесните стоки в посочения обект. Във връзка със събраните гласни доказателства - свидетелските показания на Вецин и Кръстев, съдът не ги е кредитирал като доказателства, установяващи конкретните доставки. Относно спесификациите, съдът е приел, че като неподписани от страните по доставките те не индивидуализират в достатъчна степен предмета на стопанската операция. Установените според съда несъответствия не могат да бъдат санирани със съдебно-техническата експертиза (трета по ред), тъй като и вещото лице не е установило, че монтираната на обекта дограма е тази, която е фактурирана на жалбоподателя. Съотносимостта на закупените стоки и строителните услуги според съда не се потвърждава и от заключението на втората съдебно-техническа експертиза поради липсата на двустранни актове за установяване на всички видове строителни и монтажни работи по новопредставените документи, чиято истинност е била оспорена от ответника по жалбата в първоинстанционното съдебно производство. Относно описът на стоки от "Нолимекс" ЕООД според съда той не носи никакви подписи и не е ясно за коя от доставките се отнася. За транспортирането на стоките, съдът не е кредитирал показанията на свидетеля Вецин, който е установил, че той е за сметка на доставчика, но освен притежаването на един товарен автомобил, не е доказано според съда конкретното превозване на стоките, поради което такива документи не са приобщени по делото. Изложени са и мотиви, че прехвърлянето собствеността на родово определени вещи се доказва по реда на чл. 24, ал. 2 ЗЗД - с предаването им като способ на индивидуализация на стоките. Направен е извод от съда, че предаването на PVC - дограма и ВиК-материали по доставките от "Нолимекс" ЕООД не е успешно доказано. За останалите доставчици съдът е приел, че въобще липсват доказателства за релевантните за спора факти - обезпеченост на доставчиците с необходимите материали и персонал, т. е. принципната възможност на същите за осъществяване на доставки на стоки от спорните видове и количества, както и получаването на такива стоки от жалбоподателя. Според съда в хода на съдебното производство жалбоподателят не е ангажирал доказателства, удостоверяващи доставките на услуги по договор за консултантски услуги и СМР по фактурите, издадени от "Проектинженеринг Строй" ЕООД, "Нолимекс" ЕООД, "Вип Консулт" ЕООД и "Дани" ЕООД. Установеното от съдебно-счетоводната експертиза осчетоводяване при жалбоподателя на издадените му фактури и плащане по отношение на "Проектинженеринг Строй" ЕООД не е взето предвид от съда, тъй като това според него не е от решаващо значение за реалността на доставката. Недоказани са останали според решаващият съдебен състав "услугите по договор" и "консултантските услуги" по фактурите, издадени от "Вип Консулт" ЕООД, тъй като наличието на договор, оферта, лицензия на центъра за професионално обучение не доказват реалността им. Двата протокола са били оспорени от ответника в първоинстанционното производство и затова съдът е счел, че реалността на доставките не е доказана и от свидетелските показания на Кръстев, тъй като той е баща на съдружниците на "Вип консулт" ЕООД и е заинтересован от изхода на делото. Направен е извод, че независимо, че семейният хотел в гр. Берковица е построен, жалбоподателят не е представил доказателства и е останало е неустановено, че "Вип консул" ЕООД е извършил обучението на работниците, които са построили хотела. Според съда не са представени поименни списъци на лицата преминали обучение. Аналогични са съображенията на съда във връзка с фактурите за СМР, издадени от "Дани" ЕООД, тъй като в договора не са разписани конкретните услуги, които следва да се изпълнят, респ. предмет на фактурата, както и че не било установено закупуването на тапети, чието лепене е отразено в протокол за приемане на СМР и спесификацията към него. Съдът се е позовал на съдебно-графологическата експертиза, която е установила, че оспореният документ - спесификация е подписан от посоченото в него лице Георги Мишев. Изложени са мотиви обаче в съдебното решение, че автентичността на спесификацията не гарантира верността на съдържанието й, което се различава от отразеното в протокола, а и не се обвързва с фактурата, която от своя страна не отговаряла на изискванията на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС да описва точно вида на услугата. Съдът се е позовал и на съдебна практика на СЕС в Люксембург - решения по дела С-80/11 и С-142/11, С-642/11 и др., като е направен извод, че от доказателствата по делото не установява настъпило данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 ЗДДС, което да бъде основание за издаването на процесните фактури и затова жалбата в тази част е отхвърлена. В частта по ЗКПО съдът е изложил мотиви, свързани с тези по доставките по ЗДДС, тъй като увеличаването на финансовия резултат е с данъчните основи по фактурите, за които е отказан данъчен кредит. Обжалваното решение е неправилно в частта, в която жалбата е отхвърлена за непризнато право на данъчен кредит по фактура № 78/29.08.2008 г. от "Нолимекс" ЕООД, вклю. и в частта по ЗКПО по тази фактури и е правилно в останалите обжалвани части по ЗДДС и ЗКПО. В касационната жалба са изложени оплаквания, че неправилно първоинстанционният съд не е приел за основателни възраженията за допуснати процесуални нарушения при издаването на ревизионния акт. Правилно решаващият съд е счел, че не е допуснато нарушение относно спазването на срока по чл. 114 ДОПК, като е констатирано, че след изтичането му ревизията не е събирала релевантни за спора доказателства и затова не се е стигнало до игнориране на такива от съда. В този смисъл настоящият съдебен състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че след 06.04.2011 г. ревизиращите органи не са предприемали процесуални действия по събиране на доказателства и макар ревизионния доклад да е изготвен след изтичане на срока по чл. 117, ал. 1 ДОПК този срок не е преклузивен, а инструктивен, поради което ревизионният доклад, респ. ревизионният акт са валидно издадени индивидуални административни актове за установяване на данъчни задължения на ревизираното дружество. По съществото на спора. В частта по ЗДДС. Не се спори между страните по делото, че обект "Семен хотел - гр. Берковица" е построен и функционира. Спорни по делото са фактите относно установяване реалността на процесните доставки, вследствие на които касаторът е упражнил правото си на данъчен кредит. Признаването на данъчен кредит на доставки на стоки и услуги е свързано с установяването на тяхната реалност. Това означава, че признаването на това материално право е свързано с доказване по категоричен начин, че стоката е предадена на получателя по доставката и/или услугата е извършена - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС. Настоящият съдебен състав не споделя изразеното становище от касатора, че за да се признае правото на данъчен кредит е достатъчно издаването на фактура, в която на отделен ред е посочен ДДС и тя да е надлежно осчетоводена. На първо място признаването на данъчен кредит се свързва с доказване на реалността на доставката, т. е. установяване на резултата от нея. Наличието на фактура може да замести договора, ако такъв не е сключен между страните по доставката, но и с фактурата и с договора само се установява съвпадането на волеизявленията на страните по доставката, че са съгласни да се постигне резултата от нея. В тази връзка се налага уточнението, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Затова и законодателят в ЗДДС употребява понятието доставка, а не сделка. По отделните доставчици: Фактурите, касаещи доставки на стоки и услуги са от доставчиците "Ники Фор Ник Мениджмънт" ЕООД - арматурно желязо; от "Проектинженеринг Строй" ЕООД - СМР, от "Сим 1 Комерс" ЕООД - латекс, стиропор, гипсова шпакловка, лепило за топлоизолация, теракол, цимент, хидрофорен шпертплат и талпи; от "Строй мон" ЕООД - арматурно желязо и цимент; от "Велс Трейдинг" ЕООД - кабели; от "Мек строй" ЕООД - греди, дъски, итонг-тухли; от "Микс Груп-98" ЕООД - гипс, мазилка, цимент, гипсокартон, теракол, фибран и хаспел; от "Нади експрес-08" ЕООД - шпакловка и силиконова мазилка; от "Стило Къмпани" ЕООД - PVC тръби; от "Супрема трейд" ЕООД - фибран и цимент. За тези десет доставчици ревизията при извършени насрещни проверки не ги е намерила на декларираните от тях данъчни адреси. Ненамирането обаче е без значение за правото на данъчен кредит за получателя, ако той по несъмнен начин докаже чрез всички допустими по ДОПК доказателствени средства, че е получил процесните строителни материали предвид разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД чрез предаването им от доставчиците, тъй като именно чрез него се извършва и съответната индивидуализация на стоките. Наистина положителните факти на реалното съществуване, движение, транспортиране, съхранение, предаване и приемане на стоките са от съществено значение за законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит, както е приел и решаващия съд. Останалите доставчици са издали на касатора фактури със следния предмет на стопанската операция: "Нолимекс" ЕООД - шпертплат кофражен, гипсова шпакловка и найлон, PVC-дограма, ВиК-материали, стиропор и лепило, гиспокартон, цимент, универсална запълваща мазилка и газобетон, "Велс Трейдинг" ЕООД - кабели, "Вип Консулт" ЕООД - консултантски услуги и услуга по договор и "Дани" ЕООД - СМР, цимент и поцинкована ламарина, тръби, СВ-рачки и ГВ-пачки. От посочените по-горе 10 доставчици, издали на касатора фактури за СМР и за доставка на строителни материали не са представени доказателства, които да установяват тяхното реално изпълнение. Както вече беше посочено, само наличието на фактури и тяхното осчетоводяване не е достатъчно, за да се приеме, че те са извършени. Доставчикът "Проектинженеринг Строй" ЕООД не се спори, че е издал фактури за СМР, но не става ясно какви са те, по какъв начин са предадени, липсват количествено-стойностни сметки и др. строителни документи, които да установят тяхното осъществяване. Останалите 9 бр. доставчици са издали фактури за различни строителни материали, но няма доказателства, че те са предадени по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, поради което не е извършена и тяхната индивидуализация. ЗДДС в сила от 01.01.2007 г. не изисква изследване дейността на предходните доставчици, тъй като дори те да не са изпълнили някои законови изисквания, касаторът не може да отговаря за техните действия/бездействия и това разбиране е в синхрон с Директива 2006/112/ЕО и установената въз основа на нея съдебна практика на СЕС в Люксембург. Това обаче не освобождава получателят, който претендира материалното право да приспадне ДДС като данъчен кредит и той е длъжен да установи всички останали положителни факти относно извършване на доставките. В първоинстанционното съдебно производство процесуалният представител на приходната администрация е оспорила по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК представени от жалбоподателя частни документи - приемателно-предавателни протоколи от 26.08.2008 г. с "Нолимекс" ЕООД, спесификация на В и К материали към фактура № 2710/29.08.2008 г., приемателно-предавателен протокол от 12.02.2009 г. с "Дани" ЕООД, протоколи за приемане на извършена работа по договор от 15.01.2009 г. с "Вип Консулт" ООД съответно на 30.04.2009 г. и 22.12.2009 г. - 2 бр., оферта от 06.01.2009 г. и програма за обучение на работниците. Правилно първоинстанционният съд е определил, че върху жалбоподателя е тежестта на доказване, предвид разпоредбата на чл. 193, ал. 3 ГПК, поради това, че се оспорват частни свидетелстващи документи. Относно протокол № 1 за установяване завършването и за разплащане на натурални видове СМР той се отнася до поставяне на PVC-дограма, като протоколът е придружен от техническа спесификация на дограмата, както и документ за плащане по банков път чрез "Сибанк" АД. По повод на оспорването жалбоподателят е ангажирал свидетелски показания на управителя на "Нолимекс" ЕООД Илиян Вецин, който е потвърдил, че негови работници са извършили монтажа на дограмата на семейния хотел в гр. Берковица и по повод на този монтаж е изготвен и оспорения протокол от 26.08.2008 г. Неправилно първоинстанционият съд не е кредитирал тези показания с аргументи, че стойността на дограмата е включена в общата сума от 36 200 лв., което не кореспондирало с фактура № 78/29.08.2008 г. Този извод на съда е неправилен, тъй като изрично и в протокола и във фактурата, както и в договора между страните по тази доставка е отразена сумата от 36 200 лв. с включен ДДС и не е налице посоченото от съда разминаване. Показанията на Илиян Вецин са последователни и убедителни и съответстват на писмените доказателства, поради което следва да се приеме, че успешно е доказано от жалбоподателя реалността на доставката, поради което в тази част решението на първоинстанциония съд е неправилно и следва да бъде отменено (за 6 033,33 лв. ДДС). Пред първоинстанционния съд ответникът е оспорил и спесификация за ВиК материали по фактура № 06...2710/29.08.2008 г. отново издадена от "Нолимекс" ЕООД, по отношение на която съдът също е изслушал свидетелските показания на Илиян Вецин. Този свидетел е установил, че през 2008 г., че дружеството му е доставяло на жалбоподателя и ВиК-части, тъй като е имал строителен магазин, като материалите са докарвани с транспорт на "Нолимекс" ЕООД с наети транспортни средства. Непредставянето на доказателства за транспортирането на строителните материали от доставчика не може да се вмени в тежест на получателя на стоките да го доказва. С оглед оспорването на спесификацията за ВиК частите, настоящият съдебен състав намира, че е не е преодоляно успешно оспорването на този документ и чрез показанията на управителя на доставчика, като правилно е констатирано от съда, че жалбоподателят не е установил по категоричен начин реалността на тази доставка. Освен това, като се има предвид, че доставката е досежно родовоопределени вещи, е необходимо по реда на чл. 24, ал. 2 ЗЗД да се докаже прехвърлянето на правото на разпореждане по смисъла на чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО, а това става с предаването им, а от неподписаната спесификация не може да се установи такова предаване. Затова по отношение на фактура № 06...270/29.08.2008 г., издадена от "Нолимекс" ЕООД изводите за недоказаност на реалността на ВиК-материали са законосъобразни в съответствие с установеното от съда. Относно оспорения приемателно-предавателен протокол от 12.02.2009 г. с "Дани" ЕООД, установено е по делото, че е налице сключен договор с касатора от 12.01.2009 г. за СМР на обект "Семеен хотел в гр. Берковица". От самия договор не може да се направи конкретизация на предмета на договора, тъй като в него е отразено само общото понятие СМР, но без яснота в какво се състоят тези СМР. Към договора е приложен и протокол от 12.02.2009 г., в който е вписано лепене на тапети. При оспорването и на този частен документ, правилно съдът е определил доказателствената тежест да е на жалбоподателя, но то не е проведено успешно. На практика не може с категоричност да се установи посочената стопанска операция във фактурата - СМР и в договора и посочването само на лепене на тапети в оспорения от приходната администрация портокол от 12.02.2009 г. Съдебно-графологическата експертиза наистина е установила, че подписът върху 2 бр. спесификации за СМР е на Георги Мишев, но и с този факт не се установява по убедителен начин реалността на процесните доставки, тъй като не може да се направи връзка с издадените от този доставчик фактури. По повод оспорването от ответника в първоинстанционното съдебно производство и на протоколи за приемане на извършена работа по договор от 15.01.2009 г. с "Вип Консулт" ООД съответно на 30.04.2009 г. и 22.12.2009 г. - 2 бр., оферта от 06.01.2009 г. и програма за обучение на работниците, първоинстанционният съд правилно е приел, че от тези частни документи, представени по повод административното обжалване на ревизионния акт, не може да се установи по убедителен начин, че услугата е извършена - обучение на работниците, работили на обект "Семен хотел в гр. Берковица". Наличието на представени лицензии за професионално обучение на издателя на фактурите не са достатъчни, за да се обоснове извод за реалност на доставките. Не се установява кои работници са били обучавани и в какви области (специалности). Означението в договора с "Вип консулт" за обучение на работници в строителни специалности не води до други изводи, тъй като е общо. Не са ангажирани и доказателства, че работниците са преминали такъв курс на обучение и какви са резултатите от него. От свързаността на страните по тази доставка не може да обоснове сам за себе си категоричен извод за нереални доставки, поради което настоящият съдебен състав не споделя мотивите на първоинстанционния съд в тази насока. Правилно обаче съдът при преценка на ангажираните доказателства и по повод оспорването на посочените частни документи, е приел, че не е доказано реалното извършване на услугата. За останалите доставчици, правилно съдът е приел, че въз основа на съдебните експертизи - счетоводна и техническа не се установява реалността на доставките. Както вече беше отбелязано, само осчетоводяването на фактурите не е достатъчно, за да се приеме, че доставката на стока или услуга е осъществена, предвид възприетото от настоящия съд в практиката му наличие на резултатност на доставките. Това означава, че наличието само на договор, респ. фактура и нейното осчетоводяване не води да категоричен извод за изпълнение изискванията на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Въпреки изисканите в хода на ревизията документи за изпълнение на фактурираните доставки, такива не са представени, като това не е установено и в съдебното производство. Правилно съдът не се е позовал на съдебно-техническата експертиза, тъй като тя дава общи положения, от които не може да се направи конкретен извод. Какво се има предвид: Вещото лице е работило по документите, находящи се в делото и е посетил на място обекта "Семеен хотел в гр. Берковица". Не се спори между страните по делото, че този обект е построен, но не може да се приеме предположението на експерта, че повечето от стоките по фактурите на доставчиците са вложени в същия обект. Логично е, след като е построен обекта в него да има вложени такива стоки, каквито са упоменати във фактурите на преките доставчици, но от това не следва че именно тези стоки са вложени в обекта, тъй като не е установено по безспорен начин, че именно това са изпълнителите на доставките на стоки и услуги. Предвид предположенията на вещото лице, същото е отбелязало в основното си заключение, че има закупени стоки и услуги, за които не са представени доказателства за влагането им в същия обект. С оглед домогването на касатора да установи, че именно предоставените му от неговите доставчици стоки и услуги са вложени в строителството на хотела, то не е проведено успешно и чрез допълнителната съдебно-техническа експертиза, която е дала сходен отговор в сравнение с основното заключение по същата експертиза. Обстоятелството, че на част от доставчиците са издадени ревизионни актове, в които не са извършени корекции на начисления от тях ДДС по доставките, правилно съдът е приел това възражение за неоснователно, позовавайки се на съдебна практика на СЕС - решения по дела С-642/11 и С-643/11 във връзка със задължението за внасяне на ДДС по чл. 203 от Директивата и чл. 85 ЗДДС, след като той е начислен, независимо дали е осъществена доставката, поради което не означава, че при неизвършена корекция на данъка на доставчика, на получателя на това основание следва да се признае правото на данъчен кредит. Предвид изложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решението в тази обжалвана част, с която жалбата е отхвърлена срещу ревизионния акт е неправилно за непризнат данъчен кредит по фактура № 78/29.08.2008 г., издадена от "Нолимекс" ЕООД в размер на 6 033,33 лв. и в тази част решението на първоинстанционния съд подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение в тази част, като ревизионният акт бъде отменен като незаконосъобразен за сумата от 6 033,33 лв. и съответните лихви, а в останалата част за непризнато право на данъчен кредит за разликата над 6 033,33 лв. до пълния размер 88 006,43 лв. и съответните лихви решението като правилно постановено следва да бъде оставено в сила по арг. от чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. В частта по ЗКПО. За да отхвърли жалбата в тази част, съдът въз основа на мотивите по ЗДДС е приел, че след като не е доказана реалността на доставките, то с данъчните основи на доставките, посочени в частта по ЗДДС, правилно приходните органи са увеличили финансовия резултат за 2008 г. и 2009 г. и са установили корпоративен данък за довнасяне за двете години, ведно с лихвите за забава. Правилно съдът е аргументирал своите правни изводи с разпоредбата на чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10 ЗКПО след като не е установена реалността на процесните доставки (с изключение на доставката по фактура № 78/29.02008 г., издадена от "Нолимекс" ЕООД), то законосъобразни са констатациите на приходните органи за доначисляване на корпоративен данък за 2008 г. и 2009 г. Наличието само на фактури не обосновава извод, че разходите са документално обосновани, ако не се докаже по несъмнен начин, че те отразяват действително осъществена стопанска операция, а не само формално документирана. С оглед изложеното в тази част решението е неправилно в частта по фактура № 78/29.08.2008 г. и затова решението следва да бъде отменено в частта, в която с данъчната основа в размер на 30 166,67 лв. е преобразуван финансовия резултат на касатора и е определен корпоративен данък. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение, като ревизионният акт бъде отменен като незаконосъобразен в частта, в която с данъчната основа по фактура № 78/26.09.2008 г. е увеличен финансовият резултат със сумата 30 166,67 лв. и е определен за довнасяне корпоративен данък върху тази сума. В останалата част над този размер решението като правилно следва да бъде оставено в сила - арг. от чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. С оглед изхода на делото решението на първоинстанционния съд следва да бъде отменено в частта за разноските за сумата от 264 лв. Предвид изхода на делото на касатора се дължат разноски в размер на 1 612,78 лв. съобразно уважената част на касационната жалба. На ответната дирекция не се дължат разноски, тъй като такива са присъдени от първоинстанционния съд и те на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК са за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,