Решение № 4059 от 21.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8810/2011 г.

Решение № 4059 от 21.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8810/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Кабурова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, против Решение № 227/26.05.2011 г. по адм. дело № 280/2010 г. на Административен съд - Велико Търново, с искане за отмяната му като неправилно поради нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

Ответникът - община Лом, редовно призована не се явява и не се представлява.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна.

С обжалваното решение Административен съд-Велико Търново е отменил РА № 1200900273/28.12.2009 г. на ТД на НАП-Монтана, потвърден с Решение № 123/17.03.2010 г. на директора на Д "ОУИ"- Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта с която на жалбоподателя - община Лом е отказано право на данъчен кредит по фактура № 7/13.09.2007 г. с издател - "Еврострой инженеринг" ЕООД, за д. п. м. 09.2007 г., в размер на 3 000 лв. и по фактури № 118/03.04.2009 г. и № 128/12.06.2009 г. с издател - "Фери" ЕООД, в размер на 9 353.31 лв. и 9 054.97 лв. или общо 18 408,28 лв. за д. п. м. 04. и м. 06.2009 г.

За да постанови този правен резултат съдът е приел, че в отменените части РА е незаконосъобразен, тъй като от цялостния анализ на събраните към преписката и в съдебното производство доказателства се установява реалност на тези доставки, като една от предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, вр. с чл. 25, ал. 2, вр. с чл. 9 от ЗДДС. За да обоснове реалност на доставката от "Еврострой инженеринг" ЕООД, съдът се е позовал на влезлия в сила РА № 1200800070/04.09.2008 г. и РД към него, за същия д. п. м. 09.2007 г., по отношение на този доставчик, с който е констатирано, че няма основания за корекция на декларираната от същия данъчна основа на извършените доставки и на начисления данък в размер на 3 000 лева. Приел е, че с този РА спрямо прекия доставчик, ревизиращите органи са приели изискуемост на данъка по чл. 25, ал. 5 от ЗДДС, поради наличие на данъчно събитие.

По отношение на останалите две фактурирани доставки от "Фери" ЕООД, съдът е приел следното: Фактурите са издадени в изпълнение на договор № 01/31.03.2009 г. между община-Лом и "Фери" ЕООД с предмет: извършване на СМР на обект "Преустройство и основен ремонт на сграда и естетизация на дворно пространство в УПИ I, кв. 57 по плана на гр. Лом", на стойност 116 916.34 лв. без ДДС. В изпълнение на чл. 13, ал. 3, т. 1 от този договор, община-Лом е превела авансово на този доставчик 40% от стойността на услугата, в размер на 56 119.84 лв. от които платен ДДС в размер на 9 353.31 лв. Плащането е извършено по банков път на 08.04.2009 г. от разплащателната сметка на общината. За него прекия доставчик е издал фактура № 118/03.04.2009 г. в която изрично е посочил, че представлява авансово плащане по договор за СМР от 31.03.2009 г. При тези данни съдът е приел, че с оглед извършеното авансово плащане, по което страните не спорят, и с оглед разпоредбата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС / в ред. й към този период/, за ответника е възникнало правото на данъчен кредит по тази фактура, тъй като е налице данъчно събитие и изискуемост на данъка, свързани с плащане и получаване на аванса. По отношение на доставката по втората фактура № 128/12.06.2009 г., с предмет- окончателно плащане на извършени СМР по същия договор, е приел, че правото на данъчен кредит за ответника също е налице, поради установената реалност на доставката, независимо от счетоводните пропуски на доставчика по отразяване на разходите за извършване на тези СМР, спрямо отчетения приход. Реалността на доставката съдът е обосновал с наличието на: актове обр. 15 и обр. 19 от 29.05.2009 г., със съдържание отговарящо на изисквания на Наредба № 3 за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, протокол - обр. 17 за проведена 72 часова проба на инсталация от посочения строеж, таблица за явяване на работа работници на "Фери" ЕООД, хронологичен регистър по см. 604 за разходите за заплати за м. 04. и 05.2009 г., счетоводни записвания за осигуровки, преписи от книгата за инструктаж, показанията на св. Евтимов и св. Цонев, както и доказателства за наличие на предходни доставчици, всички на името на доставчика.

Така постановеното решение е частично правилно.

1. По отношение ф-ра № 7/13.09.2007 г. на прекия доставчик "Еврострой инженеринг" ЕООД:

Обжалваното решение, в тази част е неправилно и подлежи на отмяна. По спорния по делото въпрос относно реалност на доставката с предмет "Частично плащане по СМР съгласно Протокол № 2 за обект "Общински център за трансгранично сътрудничество", настоящата инстанция не споделя изводите на първоинстанционния съд. Последният неправилно е приел, че такава реалност е налице само и единствено въз основа на представения пред него РА от 04.09.2008 г. спрямо прекия доставчик, с констатации по него, че няма основания за корекция на декларираните от същия данъчна основа и начислен ДДС, за доставки извършени през същия д. п. - м. 09.2007 г. Неправилно, в отсъствие на каквито и да са други доказателства за реалност на тази доставка, съдът е извел изводи, че след като с този РА е прието, че не се налага корекция на данъчната основа и на начисления ДДС за м. 09.2007 г., то данъка е изискуем, от което пък следва, че е налице данъчно събитие, т. е реално извършена доставка. Изводите са в противоречие с разпоредбите на чл. 68, ал. 2, вр. с чл. 25, ал. 2 и ал. 5, т. 1 от ЗДДС, регламентиращи възникване на правото на данъчен кредит с изискуемост на данъка, а изискуемостта с възникване на данъчното събитие. Последното е определящо при преценката за наличие на субективното право на възстановяване на данъчен кредит по облагаема доставка. Без данъчно събитие няма изискуемост на данъка. Поради това съдът неправилно, само въз основа на влезлия в сила РА на доставчика, е приел, че е налице данъчно събитие и СМР са реално извършени. В този РА липсва описание на фактурата, както и липсват изводи за реално извършени СМР, въз основа на представени документи с описанието им. Ето защо позоваването на този РА като единствено доказателство, при отсъствие на други такива, не обосновава изводи за реалност. Фактически извършените строително-монтажни работи се установяват въз основа на писмени доказателства-първични счетоводни документи и др., подписани от доставчика и установяващи наличието на материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършването им. Влезлият в сила РА на доставчика би могъл да служи като косвено доказателство за това, наред с другите писмени доказателства, каквито в случая не са представени. При липсата им изводите на съда за наличието на реално извършени СМР по тази доставка се явяват незаконосъобразни. Като неправилно в тази част обжалваното решение следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по същество, с което жалбата на община-Лом срещу издадения РА, в тази част бъде отхвърлена, като неоснователна.

2. По отношение доставките на СМР по фактура № 118/03.04.2009 г. и фактура № 128/12.06.2009 г., издадени от "Фери" ЕООД:

Спорът по първата доставка е относно наличието на основанията по чл. 25, ал. 6 от ЗДДС /в ред. към процесния данъчен период/ за изискуемост на данъка и следващото се от това право на приспадане на данъчен кредит и доколко за упражняване на това право е необходимо да се изследват предпоставките за реалност на доставката, по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Като изходи от предмета и съдържанието на сключения граждански договор между община-Лом и "Фери" ЕООД, от 31.03.2009 г. за извършване на СМР и уговореното с него авансово плащане на 40% от стойността на договора, настоящият състав счита следното: Налице са предпоставките за приложение на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, предвиждащ, че когато преди да е възникнало данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането. В случая е безспорно установено, че ответника е извършил частично авансово плащане по договора /в размер на 40% от стойността му/ на изпълнителя-доставчик, по банков път, срещу което последния е издал процесната фактура. Плащането е извършено на 08.04.2009 г., а фактурата е издадена по-рано, на 03.04.2009 г., касаещ същия данъчен период. Не е спорно и това, че фактурата е включена в дневника за продажби на доставчика за м. 04.2009 г. и данъкът е начислен по смисъла на чл. 86 от ЗДДС. Съгласно чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, данъчният кредит се определя като сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: т. 2-извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка. А съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, т. е на датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 и 3 от ЗДДС. В този момент възниква и задължението на доставчика да начисли ДДС. По силата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС /в приложимата ред./ данъкът става изискуем на датата на авансовото плащане, в който момент възниква и задължението за начисляването му, независимо, че услугата не е извършена. Ето защо законосъобразно е приетото от съда, че с извършване на авансовото плащане, включващо и дължимото ДДС от 9 353.31 лв. данъкът е станал изискуем, а оттук и правото на ответника да упражни правото си на данъчен кредит, по тази фактура. За възникване на това право не е необходимо да бъдат изследвани фактите относно реалността на доставката, тъй като същите са ирелевантни за него. Ако уговорената доставката не бъде извършена за доставчика възниква задължението да сторнира начисления данък, като издаде на получателя данъчно кредитно известие по чл. 115 от ЗДДС не по-късно от 5 дни от настъпване на неизпълнението, което кредитно известие страните по доставката следва да отразят в дневника за продажби и дневника за покупки за съответния период.

От изложеното следва, че касационната жалба в тази част е неоснователна, а обжалваното решение като правилно и законосъобразно следва да се остави в сила.

Спорът по втората доставка е относно реално извършените СМР, като вид услуги, по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

Настоящата инстанция, като съобрази събраните по делото доказателства, намира обжалваното решение за правилно и в тази част. От данните по делото е установено, че СМР са извършени и обекта е ремонтиран и преустроен. Спорът е относно момента на извършената услуга и дали неин извършител се явява прекия доставчик "Фери" ЕООД. Касаторът поддържа, че СМР не са извършени от този доставчик, поради липсата на доказателства за направени разходи и тяхната стойност, които да съответстват на приходите по ф-ра № 128/12.06.2009 г. и по аргумент от чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС, във вр. със ЗСч и СС 18 "Приходи", т. 7.2. Според него и цитирания счетоводен стандарт приходите се признават когато разходите, направени за извършване на услугата, могат надлежно да бъдат измерени. Без да оспорва верността на поддържаното твърдение, настоящият състав намира, че в случая предмет на доказване е реалността на извършената услуга-СМР по отношение на община-Лом, като възложител по договора от 31.03.2009 г., а не на приходите на прекия доставчик, които биха имали отношение ако РА е спрямо последния. Поради това счита, че поддържаните оплаквания изместват главния спор, а именно наличието на основания за упражняване на право на данъчен кредит от ответника, като получател на СМР услуги на обект: "Преустройство и основен ремонт на сграда", собственост на община-Лом по издадена от "Фери" ЕООД фактура № 128/12.06.2009 г. В тази връзка съдът законосъобразно е изследвал доказателствата за наличието на реални доставки на СМР, като едно от условията по чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 25, ал. 2 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС за упражняване на това право. Настоящият състав споделя изводите на решаващия съд, че тези доказателства, установяват фактически извършените СМР по този обект, от страна на прекия доставчик към 29.05.2009 г. Правилно като такива доказателства са кредитирани: актове обр. 15 и обр. 19 от 29.05.2009 г., със съдържание отговарящо на изисквания на Наредба № 3 за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, протокол - обр. 17 за проведена 72 часова проба на инсталация от посочения строеж, таблица за явяване на работа работници на "Фери" ЕООД, хронологичен регистър по см. 604 за разходите за заплати за м. 04. и 05.2009 г., счетоводни записвания за осигуровки, преписи от книгата за инструктаж, както и доказателства за наличие на предходни доставчици, от които прекия доставчик е закупил материали. Законосъобразно, съдът е кредитирал и допълнително представените към преписката, с Протокол от 20.11.2009 г., писмени доказателства - СД, дневник за покупките, дневник за продажбите, разчетоплатежни ведомости, копия от 4 бр. трудови договор и два бр. допълнителни споразумения към тях, копия от оборотни ведомости за м. 04. и 05.2009 г., фактури за закупени материали, които неправилно не са зачетени от органа по приходите като частни документи. С особено значение сред всички е представения акт обр. 19, установяващ предаването и приемането на извършените СМР, по количества и стойности, съгласно подписания договор. Поради това и крайните изводи на съда за наличието на реални доставки по тази фактура се явяват законосъобразни. Като е отменил РА и в тази част, съдът е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила.

При този изход на делото и съобразно искането на касатора за присъждане на юристконсултско възнаграждение, ответника ще следва да бъде осъден да му заплати такова, в размер на 320 лева, съобразно уважената част от касационната жалба, на основание чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и второ, вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение