Решение № 3764 от 14.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1053/2015 г.

Решение № 3764 от 14.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1053/2015 г., VIII о., докладчик председателят Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 от ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. Касаторът "ТТЛ"ЕООД моли да бъде отменено решение № 7415/03.12.2014 г. по адм. д. № 5127/2014 г. на АССГ, с което е отхвърлена жалбата против РА № 2251300269/22.10.2013 г. на ТД на НАП-С. като неправилно. Поддържа, че РА е нищожен, и че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата и в писмени бележки. Моли РА да бъде обявен за нищожен като издаден от некомпетентен орган или да бъде отменен като му бъдат присъдени разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция "ОДОП"-С. моли решението като правилно да бъде оставено в сила, като му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, VIIІ отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима и подадена в срок, а разгледана по същество е частично основателна. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на "ТТЛ"ЕООД против РА № 2251300269/22.10.2013 г. на ТД на НАП-С., изменен с решение № 776/07.05.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП"-С., с които са определени задължения по чл. 195 от ЗКПО за периода 2007 г. – 2010 г. с лихви. В мотивите си съдът е приел, че РА е издаден от редовно овластен актосъставител след проведена по ДОПК ревизия. Страните спорят по съдържанието на заповед № РД-01-6/04.01.2010 г. на директора на ТД на НАП-С., с която по раздел І са определени органите по приходите в ТД на НАП-С., Дирекция "Контрол", които са овластени да издават заповеди за възлагане на ревизии по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. В преписката към ревизионния акт е приложена цитираната заповед като в раздел І, т. 13 е овластена Т. В. – началник отдел "Контрол" в Дирекция "СДО" да издава заповеди за възлагане на ревизии по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Ревизията е започнала с връчването на заповед за възлагане на ревизия № 1100228/26.05.2011 г., издадена от Т. В. – началник отдел "Контрол", Дирекция "СДО" при ТД на НАП-С.. С цитираната заповед извършването на ревизията е възложено на С. Г. – ръководител екип, М. М. и В. Д.. В съдебно заседание на 19.04.2016 г. на касационната инстанция беше представена оригиналната заповед № РД-01-6/04.01.2010 г. на директора на ТД на НАП-С. и копие от същата, като видно от констатациите в протокола за съдебното заседание, в оригиналната заповед в раздел І има т. 13. Твърденията на касатора, че по друго дело била представена същата заповед, в която в раздел І липсва т. 13 за овластяване на Т. В. да издава заповеди за възлагане на ревизии не променят факта, че в оригиналната заповед под т. 13 се съдържа овластяване от директора на ТД на НАП Т. В. да издава заповеди за възлагане на ревизии по чл. 12, ал. 2, т. 1 от ДОПК, поради което доводът за възлагане на ревизията от некомпетентен орган е неоснователен. След съставяне на ревизионния доклад е издадена заповед за определяне на компетентен орган № К 1300269/03.09.2013 г. от Й. М. – началник отдел "Ревизии и проверки" в дирекция "СДО" при ТД на НАП, с която ръководителя на ревизиращия екип С. Г. е определена да издаде РА. За компетентността на Й. М. да издаде заповедта за определяне на компетентен орган е представена заповед № РД-01-132/01.02.2013 г. на директора на ТД на НАП-С., с която в раздел ІІ, т. 3 под № 2 Й. М. - началник отдел "Ревизии и проверки" в дирекция "СДО" при ТД на НАП е овластена да издаде заповед за определяне на компетентен орган по чл. 119, ал. 2 от ДОПК за неприключилото към 1.02.2013 г. ревизионно производство на "ТТЛ" ЕООД. РА е издаден от редовно овластен орган по приходите и доводите за нищожност на РА не са основателни, както правилно е приел и административния съд в решението си. С РА № 2251300269/22.10.2013 г. на ТД на НАП-С. са определени задължения по чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК, намалени с решението на директора на Дирекция "ОДОП"-С. при обжалването по административен ред така: за 2007 г. на 22 893, 97 лв, за 2008 г. – на 18 013, 66 лв, за 2009 г. на 12 710, 59 лв и за 2010 г. – 17 855, 20 лв, като е РА е потвърден в останалата част, с която е определен данък при източника по чл. 195 от ЗКПО за 2010 г. 2231, 11 лв – 5% по чл. 12, т. 2 от СИДДО с Полша. Съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка, съобразена с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до извод за правилно определяне на данъчните задължения на ревизираното лице. Обсъдил е възраженията на жалбоподателя и е достигнал до обоснован извод за тяхната неоснователност относно правната квалификация на задължението за данък при източника по чл. 195 и чл. 12, ал. 5, т. 3 от ЗКПО върху изплатените възнаграждения по договори с дружествата от Австрия, Холандия и Полша за отдаване под наем на вагон-цистерни. Последната норма определя доходите от авторски и лицензионни възнаграждения като такива от източник в страната. Доводът на касатора, че в решението на директора на Дирекция "ОДОП"-С. е преквалифицирано основанието за определяне на лихвите по чл. 12, ал. 5, т. 2 от ЗКПО не се подкрепя от съдържанието на решението, в което е прието, че теоретически по-правилно е да се квалифицират доходите от наем на вагон-цистерните като доходи от авторски и лицензионни възнаграждения. Правната квалификация в решението по жалбата по административен ред не обвързва съда, който правилно е определил приложимата правна норма към установените факти. Съдът обосновано се е позовал на Коментара към Модела на данъчна спогодба за доходите и имуществото на ОИСР в редакцията от 2010 г. /Коментара/. Според предварителните бележки от Коментара по принцип възнагражденията за лицензии за използване на патенти и подобни имущества, както и подобни плащания, са доходи за получателя от отдаване под наем. Обосновано съдът не е кредитирал заключението на вещото лице, по въпроса представляват ли вагон-цистерните промишлено или търговско оборудване поради правния характер на въпроса. След анализ на лексикалното значение на понятието "оборудване" и приложимото легално определение за вагон-цистерна като контейнер, съоръжение за превоз по § 2 от Правилника за международен железопътен превоз на контейнери, представляващ Приложение III към чл. 8, § 2 от Единните правила за международен железопътен превоз на стоки /CIM/, Притурка Б към Конвенцията за международни железопътни превози /COTIF/ от 1980 г., ратифицирана през 1982 г. с указ на Държавния съвет, обн. в ДВ, бр. 46/1982 г. обосновано съдът е приел, че вагон-цистерните представляват търговско оборудване по смисъла на § 1, т. 8 от ЗКПО и заплатените за тяхното използване наеми са под режима за облагане на авторски и лицензионни възнаграждения по ЗКПО и СИДДО с Австрия, Холандия и Полша за процесните периоди. Правилно съдът се е позовал на решението по адм. д. № 2613/2005 г. на Върховния административен съд в същия смисъл. По настоящото дело беше отправено преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз за тълкуване на чл. 49, чл. 54, чл. 63, § 1 и 2 от ДФЕС, чл. 5, § 4 и чл. 12, буква"б" от ДЕС допустима ли е по цитираните основни свободи и принципи на правото на Европейския съюз правна уредба като чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК, която задължава платеца на доход при източника да заплаща лихви за периода от изтичане на срока за внасяне на данъка до деня, когато чуждестранното лице докаже наличието на основание за прилагане на СИДДО, по която Република България е страна, включително в случаите, когато съгласно спогодбата данък не се дължи или се дължи в по-нисък размер. С решение от 25.07.2018 г. по дело С-553/16 на СЕСпо отправеното преюдициално запитване СЕС приема, че чл. 56 от ДФЕС не допуска правна уредба на държава членка като разглежданата в главното производство, съгласно която изплащането на доходи от местно дружество на установено в друга държава членка дружество по принцип подлежи на облагане с данък при източника, освен ако не е предвидено друго в сключената между двете държави членки спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, когато тази уредба задължава местното дружество, което не удържи или не внесе този данък в бюджета на първата държава членка, да плати невъзстановими лихви за забава за периода от датата на изтичане на срока за внасяне на данъка върху дохода до деня, когато чуждестранното дружество докаже, че са налице основания за прилагане на спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане, дори когато съгласно тази спогодба чуждестранното дружество не дължи данък в първата държава членка или дължи този данък в по-нисък размер от този, който по принцип се дължи съгласно данъчното право на посочената държава членка. В ДОПК липсва уредба за възстановяване на лихвите, определени като дължими в чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК поради което РА следва да бъде отменен в частта, с която са определени лихви на основание чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. в определените в решението на директора на Дирекция "ОДОП"-С. размери: за 2007 г. - 22 893, 97 лв, за 2008 г. – 18 013, 66 лв, за 2009 г. - 12 710, 59 лв. Предвид тълкуването на СЕС в цитираното решение по дело С-553/16 ще следва да се отмени решението в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА в частта, с която са определени задължения за лихви за 2007 г. - 22 893, 97 лв, за 2008 г. – 18 013, 66 лв, за 2009 г. - 12 710, 59 лв и вместо него в тази част следва да се постанови отмяна на РА. За 2010 г. в РА е определен данък при източника 5% в размер 2231, 11 лв върху доходите от авторски и лицензионни възнаграждения - наем на вагон-цистерни на полско дружество по чл. 12, § 2 и 3 от СИДДО с Полша с лихви 563, 48 лв, 1029, 31 лв лихви по чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК върху данък при източника върху доходите от авторски и лицензионни възнаграждения - наем на вагон-цистерни на холандско дружество, намалени с решението по жалбата по административен ред на 305, 84 лв и 16985, 88 лв лихви на същото основание върху данък при източника върху доходите от авторски и лицензионни възнаграждения - наем на вагон-цистерни на австрийско дружество - определени са лихви за 2010 г. общо 17 855, 20 лв. Правилен е изводът на съда за законосъобразно определено задължение за данък при източника на основание СИДДО с Полша в размер 2231, 11 лв с 563, 48 лв лихви. Останалите определени в РА лихви за 2010 г. върху данък при източника на австрийското и холандското дружество на основание чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК предвид решението на СЕС, цитирано по-горе, не са дължими. Решението като неправилно в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА в частта, с която за 2010 г. са определени лихви над 563, 48 лв следва да бъде отменено и вместо него в тази част следва да се постанови отмяна на РА. Решението в останалата му част за определен данък при източника за 2010 г. 2231, 11 лв с лихви 563, 48 лв като правилно следва да бъде оставено в сила. Решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, които следва да бъдат преизчислени поради промяната в резултата. Касаторът има право на разноски за двете инстанции в размер 4489, 44 лв. В изчисленията не е включен начисленият данък върху добавената стойност, тъй като касаторът е регистрирано по ЗДДС лице и може да ползва право на приспадане на данъчен кредит за него. Ответникът има право на разноски за всяка инстанция в размер 124, 62 лв – общо 249, 24 лв или по компенсация ответникът следва да заплати на касатора 4240, 20 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, VIIІ отделение,