Решение № 7955 от 30.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9266/2014 г.

Решение № 7955 от 30.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9266/2014 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на и. д. Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП против Решение № 1323 от 29.05.2014 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 1160 по описа за 2013 г., с което по жалба на Петър Георгиев Изевков от гр. Раковски е отменен Ревизионен акт № 161204359/07.01.2013 г. на орган по приходите в ТД на НАП-Пловдив, в частта, потвърдена с Решение № 303/27.03.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Пловдив при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски както следва: данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 1180 лв. главница и лихви и допълнително установени задължения за задължителни осигурителни вноски /за ДОО, ДЗПО и ЗОВ/, общо в размер на 1 716 лв. главница и съответни лихви. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани фактически и правни изводи за недоказване на наличие на укрити приходи поради неотчетени продажби на стоки, получени от ревизираното лице по фактури, също неосчетоводени. Доказано било, с обясненията на доставчиците-издатели на фактурите, че стоките реално са получени от ревизираното лице, а също и че не са били налични в края на годината; липсата на подпис на получателя не е достатъчно основание, за да се приеме, че фактурите не отразяват реални доставки. С влязъл в сила РА от 06.06.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, при ревизия за данъчни периоди през 2009 и 2010 г. по ЗДДС, е констатирано, че въз основа на укрит оборот, формиран включително и във връзка с процесните фактури, на 30.06.2009 г., ревизираното лице като едноличен търговец е достигнало оборот за задължителна регистрация по ЗДДС и за 2010 г. са му определени задължения ДДС за внасяне, въз основа на констатации за укрити приходи от продажбата на стоките по процесните фактури. Този РА е бил оспорен пред АС Пловдив и неговото решение, с което жалбата на г-н Изевков е отхвърлена, е оставено в сила с окончателно Решение № 8669 от 24.06.2014 г. по адм. д. № 14014/2013 г. на Върховния административен съд, състав на първо отделение. В писмената си защита касаторът поддържа, че неправилно съдът тълкувал разпоредбата на чл. 61з, ал. 1, т. 1 ЗМДТ, защото с влязъл в сила РА е установено основание за задължителна регистрация и данъчната основа е следвало да се определи по чл. 26 и чл. 28 ЗДДФЛ, както е определена с РА. Дори и без стойността на укритите продажби следвало да се обложи, на посоченото основание, с 15% данък декларираният от ревизирания доход в размер на 5 749,09 лв. Иска се отмяна на съдебното решение, потвърждаване на РА и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба Петър Георгиев Изевков от гр. Раковски оспорва жалбата по съображения в писмена защита. Иска оставяне в сила на съдебното решение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд е бил цитираният по-горе РА, издаден в резултат на повторна ревизия, след отменително Решение № 1108/28.08.2012 г. на горестоящия административен орган, с което е отменен РА № 161201538/06.06.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта му, с която на ЕТ "Фладер - Петър Изевков" са определени задължения по чл. 48 ЗОДФЛ и ЗОВ за 2010 г. В останалата част, за определените задължения на търговеца по ЗДДС за данъчни периоди през 2009 и 2010 г., РА № 161201538/06.06.2012 г. е потвърден по административен ред и оспорен пред АС Пловдив по адм. д. № 3189/2012 г., приключило с Решение № 1948/22.08.2013 г., с което жалбата на ревизираното лице е отхвърлена като неоснователна. Това съдебно решение е оставено в сила с Решение № 8669 от 24.06.2014 г. по адм. д. № 14014/2013 г. на Върховния административен съд, състав на първо отделение. Още с жалбата против процесния РА пред АС Пловдив, жалбоподателят е твърдял, че процесът по оспорване на РА № 161201538/06.06.2012 г. е преюдициален по отношение на настоящия процес, защото определянето на данъчните задължения по ЗДДС в акта от 06.06.2012 г. е станало въз основа на констатации на органите по приходите, че ревизираният търговец е реализирал облагаем оборот към 30.06.2009 г. над прага за задължителна регистрация по ЗДДС, а този оборот е формиран от укрити продажби на стоки, получени от търговеца по неосчетоводени фактури, включително фактури, издадени от процесните доставчици "Роси" ЕООД, "Есо-06" ЕООД, "Керамик груп" ЕООД, "Лекс груп" ЕООД, "Каме" ООД, "Съливер" ООД, "Тека" ООД, "Мерит" ООД, "Елите Импорт Експорт" ООД. Не е било спорно, че ревизираното лице е упражнявало дейност, подлежаща на облагане с окончателен патентен данък, като за процесната 2010 г. е декларирало 34 333,10 лв. приходи, 28 584,01 лв. разходи - облагаем доход 5 749,09 лв. Съгласно чл. 61з. (Нов - ДВ, бр. 110 от 2007 г., в сила от 1.01.2008 г.) ал. 1 от Закона за местните данъци и такси, физическо лице, включително едноличен търговец, което извършва дейности, посочени в приложение № 4 (патентни дейности), се облага с годишен патентен данък за доходите от тези дейности, при условие че: 1./ оборотът на лицето за предходната година не превишава 50 000 лв., и 2./ лицето не е регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност, с изключение на регистрация за вътреобщностно придобиване по чл. 99 и чл. 100, ал. 2 от същия закон. За извършваната патентна дейност лицата по ал. 1 не се облагат по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Разпоредбата е приложима, за да се определи редът за облагане на ревизираното лице, извършващо патентна дейност. Обратно на тълкуването на нормата, дадено от страна на първоинстанционния съд, настоящият състав на касационната инстанция намира, че регистрирано лице по ЗДДС и такова, което е било длъжно да се регистрира по този закон, при натрупване на съответния облагаем оборот за задължителна регистрация, следва да се третират еднакво с оглед на изпълнението на кумулативните изисквания за облагане с патентен данък. Даденият обратен отговор на този въпрос поставя недобросъвестните данъчни субекти / тези, които при наличие на задължение за регистрация, не подават заявление/ в по-благоприятно положение от добросъвестните, което е неприемлив тълкувателен резултат. Вярно е, че чл. 103, ал. 1 ЗДДС постановява, че за дата на регистрация по ЗДДС се счита датата на връчване на акта за регистрация по този закон, но тази норма очевидно има предвид случаите, в които такъв акт е издаден. След изясняване на смисъла на разпоредбата е ясно, че фактическите констатации за достигане на оборот за задължителна регистрация са от значение за определяне на начина на процесното пряко облагане. В случая, тези констатации са предмет на влязъл в сила РА, издаден също по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, потвърден след съдебно оспорване с влязло в сила решение на АС Пловдив. Доколкото влязлото в сила решение е постановено по жалба на г-н Изевков против РА, с който се определят задължения по ЗДДС за 2009 и 2010 г., то няма сила на пресъдено нещо относно фактическите констатации в мотивите на съдебния акт, относно достигането на оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, нито относно това дали този оборот е формиран от стойността на укрити продажби на стоки, получени по неосчетоводени фактури от ревизираното лице. Както е посочено ясно от проф. Ж. Сталев в "Сила на пресъдено нещо в гражданския процес", изд. "Сиела", 2007 г., стр. 251, petit: "...изключването на силата на пресъдено нещо СПН на фактическите констатации и правните изводи, изложени от съда в мотивите на неговото решение, цели да остави отворени вратите да се дири истината от съда по един втори процес, за който са от значение същите фактически и правни въпроси, но с оглед на други претендирани права." Пак там е казано, че съдът /разглеждащ второто дело/ ще използва тази свобода, когато по новото дело бъдат събрани несъмнени доказателства, опровергаващи истинността на съдържащите се в първото решение установявания на фактите и че тези констатации ще представляват важно указание за втория съд относно спорните факти, което той не може да пренебрегне под предлог, че те не се ползват със сила на пресъдено нещо. Настоящият състав на касационната инстанция споделя направения, в посоченото, единствено по своето значение, съчинение в доктрината, извод, че липсата на СПН не означава, че фактическите констатации на първия съд са лишени от доказателствена сила и тя трябва да бъде взета предвид от втория съд заедно с доказателствената сила на събраните по второто дело доказателства. В настоящия случай, като е отказал да спре делото до приключване на спора, в който са били повдигнати спорни фактически и правни въпроси от значение и за процесния спор, първоинстанционният съд е постановил решението си без да вземе предвид доказателствената сила на фактическите констатации в мотивите на решението на АС по адм. д. № 3189/2012 г. Отделно от това, първоинстанционният съд в настоящия процес, всъщност, не е изложил мотиви относно спорния въпрос за наличие или липса на облагаем оборот, достигнат през 2009 г. /която не е в обхвата на процесната ревизия/, а се е задоволил единствено да мотивира подробно, че не са били налице основания за провеждане на процесната ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, защото не е доказано наличие на укрити приходи от продажба на стоки по неосчетоводени фактури, по които е получател. Както се посочи по-горе, фактът на достигане на облагаемия оборот за задължителна регистрация е от значение за това дали ревизираното лице ще бъде облагано по ЗДДФЛ или с окончателен патентен данък. На трето място, както поддържа и ответникът по касационната жалба в писменото си становище, част от процесните фактури, въз основа на които са направени изводи за укрити продажби, макар да са описани в експертното заключение, не са представени в административната преписка. Последното не е указано на ответника, за да попълни преписката и така съдът е правил заключения за доказателствената стойност на липсващи документи. Неяснотата относно това кои са фактурите, въз основа на които е прието в РА, че търговецът е достигнал оборот за задължителна регистрация по ЗДДС през 2009 г., съответно кои са тези, въз основа на които е прието, че в процесните данъчни периоди на 2010 г. лицето е реализирало приходи от укрити продажби, е възпроизведена и в мотивите на съдебния акт. Всичко изложено мотивира извода на настоящия състав на касационната инстанция, че първоинстанционното решение е постановено при съществени нарушения на процесуалните правила, налагащи отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение