Решение № 4421 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12057/2010 г.

Решение № 4421 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12057/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадените две касационни жалби - от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и от Парашкева Вангелова Костова от с. Крън, община Казанлък чрез процесуалния й представител адв. Панов срещу решение № 1130 от 22.07.2010 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 2006/09 г. В касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение в частта му, в която е изменен РА и определеният с него данък по чл. 48 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2007 г. е намален от 24 616.59 лв. с прилежащите лихви на 11 275.75 лв. с прилежащите лихви. Твърди се, че неправилно е приложен материалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съдът правилно е възприел фактическата обстановка по делото, но неправилно е определил пазарната цена по смисъла на чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ, като е възприел втория вариант от заключението на СТЕ. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде потвърден изцяло РА като законосъобразен, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Парашкева Вангелова Костова оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Панов. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. В касационната жалба на Парашкева Вангелова Костова се излагат доводи за незаконосъобразност на решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата й срещу РА, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че след като с РА е определена пазарна стойност на обектите, а не на строителната услуга, то той е изцяло незаконосъобразен. Неправилно е определен моментът, в който са придобити имотите. След като се извършва замяна на учредено право на строеж срещу извършването на строителна услуга, то още към момента на сключването на сделката имотите са оценяеми и тяхната стойност съответства на стойността на правото на строеж. Неправилно съдът е възприел втория вариант на СТЕ, а не третия. Неправилно е определен и размерът на дължимия данък. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени изцяло РА като незаконосъобразен, евентуално да се редуцира задължението. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - гр. Пловдив е бил РА № 240900445/31.08.09 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърден с решение № 711/21.10.09 г. на и. д. директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. Със същия на Парашкева Вангелова Костова е определено задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 24 615.59 лв. и лихви - 4 733.79 лв. В хода на ревизията е установено следното: С НА № 167/03 г. Парашкева Вангелова Костова и съпругът й Панайот Христов Костов в режим на съпружеска имуществена общност са придобили празно дворно място от 388.65 кв. м в гр. Казанлък на ул. "Розова долина" № 7, представляващо УПИ III-700 в кв. 200 по плана на гр. Казанлък за сумата от 3800 лв. Впоследствие с НА № 91/04 г. те като учредители - собственици учредяват право на строеж върху същото дворно място в полза на Снежанка Йорданова Недялкова (приемател - строител) срещу задължението на последната да изгради върху описания имот масивна жилищна сграда до четири етажа с мансарда и търговски обекти в приземните етажи, като учредителите си запазват правото на строеж до 360 кв. м площ подробно индивидуализирани и описани в обособените обекти по настоящия договор. Приемателят - строител се задължава да построи от свое име, за своя сметка, на свой риск със свои материали и труд масивната жилищна сграда, описана по-горе. Срещу отстъпеното право на строеж учредителите - собственици ще получат обектите, върху които са си запазили правото на строеж, а именно: А: магазин МС1 за промишлени стоки, разположен на ниво +1.50 с вход от ниво 0.00 със застроена площ 64 кв. м и припадащите се 5.98 ид. ч. от общите части на сградата; Б: магазин МС2 за промишлени стоки, разположен на ниво - 1.50 с вход от ниво 0.00 със застроена площ 64 кв. м и припадащите се 5.98 ид. ч. от общите части на сградата; В: апартамент АПС 1, съгласно утвърден проект, разположен на ниво + 7.20 със застроена площ 96 кв. м и припадащите се 8.46 кв. м ид. ч. от общите части на сградата, стълбището и асансьора; Г: апартамент АПС 2, съгласно утвърден проект, разположен на ниво + 7.20 със застроена площ 114.40 кв. м и припадащите се 10.40 кв. м ид. ч. от общите части на сградата, стълбището и асансьора. В самия НА (т. 9 и т. 10) е договорена подробно степента на завършеност на магазините и апартаментите, в която строителят се задължава да ги предаде на учредителите. Органът по приходите, издал РА, е приел, че Парашкева Вангелова Костова и съпругът й Панайот Христов Костов са получили непарични доходи, представляващи описаните в НА № 91/04 г. недвижими имоти срещу отстъпеното от тях право на строеж, както и че тези доходи са получени през 2007 г., когато е подписан окончателният протокол за въвеждане във владение. Не се спори, че Костова не е декларирала тези непарични доходи в подадената от нея ГДД за 2007 г., поради което е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като на основание т. 7 от цитираната норма е определена пазарна стойност на обектите чрез експертиза № 4/11.06.09 г., изготвена от лицензиран оценител. В хода на съдебното производство е приета СТЕ, изготвена от в. л. Жеков. В същата е констатирано, че сградата е приета с Акт обр. 15 за установяване годността за приемане на строежа от 27.04.07 г. Взета е от вещото лице предвид договорената в НА между страните степен на завършеност на обектите, които следва да получат учредителите на правото на строеж, вида на сградата, вложените материали, площта на обектите с включени ид. ч. от общите части на сградата, стойност на вложения труд и машиносмени за региона. Използван е методът на увеличената себестойност, предвиден в § 1, т. 10, б. "в" от ДР на ДОПК, като не е включен ДДС в изпълнение изискването на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК при определянето на пазарна цена и са съобразени разпоредбите на Наредба Н-9 от 14.08.06 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, издадена от Министъра на финансите, обн. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г. във връзка с използвания метод. В първия вариант е определена пазарна цена към 9.12.04 г.; във втория вариант е определена пазарна цена към 27.04.07 г., а в третия вариант е определена стойността по данните от счетоводството на изпълнителя на обектите. Съдът е приел, че безспорно от НА № 91/04 г. се установява, че Парашкева Вангелова Костова и съпругът й Панайот Христов Костов са си запазили правото на строеж за имотите, които следва да получат и поради това пазарната цена на правото на строеж не следва да се включва в пазарната цена та тези имоти. Съгласно чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарната им цена. Съгласно чл. 12 от същия закон, облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. С оглед цитираните законови разпоредби и установената фактическа обстановка, следва да се възприеме вторият вариант от СТЕ, определяща пазарна стойност на СМР за построяването на процесните обекти с включени труд, материали и други разходи, както и договорената степен на завършеност, за 2007 г., която е в размер на 114 307 лв. На тази база и с оглед ССЕ е определен дължимият данък. I. По касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП: Неоснователен е доводът на касатора, че неправилно съдът е възприел втория вариант на СТЕ. Правилен е изводът, направен в мотивите на обжалваното решение, че стойността на правото на строеж не следва да се включва при определянето на пазарната стойност на процесните обекти, а от изготвената в хода на ревизионното производство експертна оценка не се установява същата да е изключена, нито да е съобразено договореното между страните в НА относно степента на завършеност на обектите. Освен това, лицензираният оценител, изготвил експертната оценка, не е използвал нито един от методите, изброени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, нито се е позовал на начините на прилагането им, регламентирани в Наредба Н-9 от 14.08.06 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, издадена от Министъра на финансите, обн. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г. Използвани са възстановителен и инвестиционен метод и с оглед и на двата метода е определена пазарна цена в размер на 248 500 лв. II. По касационната жалба на Парашкева Вангелова Костова: Самото обстоятелство, че в РА неправилно е определена пазарната цена на процесните имоти не прави същия изцяло незаконосъобразен, както се твърди в касационната жалба. Съгласно чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът е длъжен да реши делото по същество, т. е. да определи дължат ли се определените с РА данъчни задължения и ако да - в какъв размер. Неоснователен е и доводът на касатора, че неправилно е определен моментът на дължимост на данъка. Както беше посочено по-горе, съгласно чл. 12 от ЗДДФЛ, облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, а съгласно чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарната им цена. Именно защото законът изисква непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарната им цена, не може да се възприеме първият вариант на СТЕ, тъй като същият дава оценка към 2004 г., а не към датата на придобиването на обектите, както и не може да се възприеме третият вариант, тъй като той не дава пазарна цена, а дава оценка по строителна себестойност. Касационната жалба е основателна в частта й, касаеща изчисляването на размера на дължимия данък. Според заключението на ССЕ, при втори вариант на СТЕ и пазарна стойност 114 307 лв. върху частта на Парашкева Вангелова Костова данъчната основа за облагане е в размер на 49 728.15 лв. Същевременно, видно от ревизионния доклад, към тази данъчна основа следва да се прибавят 104.13 лв. във връзка с декларирания от нея доход в размер на 160.20 лв. от извънтрудови правоотношения. Също видно от ревизионния доклад, по отношение на лицето е приложима разпоредбата на чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ, според която общата годишна данъчна основа на лицата с 50 и над 50 на сто намалена работоспособност, определена с влязло в сила решение на компетентен орган, се намалява с двойния размер на необлагаемата годишна данъчна основа. Според таблицата към чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, приложима за процесния период, необлагаемата годишна данъчна основа е в размер на 2400 лв. или общата годишна данъчна основа на лицето следва да се намали с 4 800 лв. и е в размер на 45 032.28 лв. Изчислен според таблицата, дължимият данък е в размер на 10 123.75 лв. Вторият касатор не претендира разноски за касационното производство. При този изход на делото на жалбоподателя в първоинстанционното производство се дължат допълнително разноски в размер на 136 лв. На първия касатор и ответник в първоинстанционното производство за отхвърлената част от жалбата в размер на 10 123.75 лв. лв., съгласно чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/9.07.04 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 652.47 лв. С оглед на изложеното, Върховният административен съд, първо отделение,