Решение № 3869 от 11.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Гибко-9ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. София, [жк], [адрес], представлявано от Б. Костов - управител срещу Решение 1748/17.03.2022г. постановено по адм.д.1299/2021г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22221018002184-091-001 от 24.01.2019 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, в частта потвърдена с Решение 630/09.04.2019 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, с който на касатора са определени задължения по ЗДДС в общ размер на 162 170.58 лв., от които 122 000 лв. главница и лихви в размер на 40 170.58 лв., вследствие на непризнато право на данъчен кредит на основание чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.9 от ЗДДС. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради постановяването му в нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора, в противоречие с доказателствата по делото съдът е приел, че не е налице реалност на процесните доставки на услуги. Твърди се, че необосновано съдът не е кредитирал приетата по делото съдебно-техническа експертиза, според която фактурираните дейности по изграждане на пожароизвестителни системи са извършени, както и съдебно-счетоводната експертиза която констатира наличие на придружаващи фактурите документи, установяващи реалност на доставките. Сочи се, че неправилно ревизиращите органи и съда са приели като основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит обстоятелства свързани с материалната и кадрова обезпеченост на доставчиците и с плащане по спорните фактури. По тези съображения подробно посочени в касационната жалба се иска обжалваното решение да бъде отменено, като бъде отменен и издадения ревизионен акт. Подадена е и частна жалба от Гибко-9 ЕООД срещу Определение 4051/19.05.2022г., постановено по адм.д.1299/2021г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена молбата на дружеството за изменение на постановеното по делото решение в частта за разноските. С жалбата се твърди че от страна на ответника не е претендирано юрисконсултско възнаграждение, с оглед на което становище за неговата прекомерност е изразено едва в молбата по чл.248 ГПК. Излагат се и доводи в подкрепа на това, че дружеството не следва да носи отговорност за сторените разноски при първото разглеждане на делото. Иска се отмяна на определението и постановяване на друго, с което се отменят присъдените разноски, алтернативно се намали размера им. Касационната и частната жалба се поддържат чрез адв. Мумджиев. Претендира се присъждане на разноски за производството съгласно представен списък и се прави възражение за прекомерност на претендираните от насрещната страна разноски. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП - София, чрез процесуалния си представител юрк. Кръстева оспорва жалбите. Претендира юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 3 270.70 лева и прави възражение за прекомерност на претендираното от касатора адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор изразява становище, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, но неоснователна. Ревизираното лице не е установило реалност на спорните доставки и правилно му е отказано право на данъчен кредит за процесните периоди. Предлага атакуваното решение да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срок по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Производството пред Административен съд София град е повторно, след като с Решение 1467/04.02.2021г., постановено по адм. дело 8769/2020г., състав на осмо отделение на ВАС е отменил Решение 364/17.01.2020г., постановено по адм. дело 8203/2019 г. по описа на Административен съд София-град и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на Гибко-9ЕООД против Ревизионен акт Р-22221018002184-091-001/24.01.2019 г. издаден от органи на приходите при ТД на НАП-София, в частта, потвърдена с Решение 630/09.04.2019 г. издадено от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София, с която на Гибко-9 ЕООД са установени задължения по ЗДДС общо в размер на 122 000 лв. и лихви в размер на 40 170.58 лв., в резултат на извършени корекции на декларираните резултати за данъчни периоди, както следва: от м.04.2013 г. до м.06.2013 г. ; от м.08.2013 г. до м.12.2016 г. ; м.04.2017 г. ; м.05.2017 г. и от м.07.2017 г. до м.01.2018 г., в следствие на непризнато право на данъчен кредит на основание чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1, във връзка с чл.9 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата решаващият състав на Административен съд София-град е приел, че ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл. 117, ал. 1 и чл. 119, ал. 3 ДОПК и от компетентните органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, в кръга на определените им правомощия по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Приел е, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, а акта е издаден в съответствие с материалния закон. Административния съд е установил, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно, като процесните фактури са отразени в него, по съответния ред. Приел е, че са представени договори, целящи да удостоверят наличието на правоотношения с част от доставчиците във връзка с доставките по спорните фактури, които обаче не могат да се ценят като достатъчно доказателство поради това че по два от договорите не са представени приемо-предавателни протоколи, по един не е представен отчет на извършеното, а по договор за създаване на интернет сайт и настройването му на подходящ за целта сървър не е представено конкретно задание. Относно извършен монтаж на пожароизвестителни системи съдът е констатирал, че са представени договори за конкретно посочени обекти и посочена стойност, в които обаче не са посочени имена на лицата, осъществили предаването и приемането на резултата; към част от фактурите за консултантски услуги са представени протоколи, от които не става ясно кое е лицето, което ги е подписал; към фактурите за рекламни материали са представени протоколи за приемане на материалите, описани по вид, количество и стойност, подписани от представляващия дружеството-доставчик, но за тези доставчици е установено, че не разполагат с кадрови и технически ресурс за извършване на рекламни услуги. По отношение на услугите за изграждане на пожароизвестителни системи, съдът е посочил, че техническата експертиза установява, че всички фактурирани дейности са извършени и услугите, които са фактурирани са на пазарна цена, но не може да се установи по безспорен начин кога са извършени фактурираните дейности и от кой доставчик. С тези мотиви съдът е приел, че не са налице доказателства в подкрепа на извода, че е доказано извършването на доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС по спорните фактури, издадени от горепосочените доставчици. Решението на административния съд е валидно и допустимо, но неправилно по следните съображения: Принципно правилно е даденото в съдебното решение тълкуване на закона относно значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит. Същото е съобразено с установената съдебна практика, както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съд следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В конкретния случай намира приложение и тълкуването, дадено в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. Настоящата съдебна инстанция споделя аргументите на касатора за наличие на достатъчно доказателства за осъществени реални доставки по процесните фактури и за необоснованост на изводите на решаващия съд с оглед на фактите и доказателствата по делото. В хода на ревизията е установено, че извършваната през ревизираните периоди дейност от Гибко-9ЕООД е продажба на противопожарно оборудване, инсталиране и сервизно обслужване на противопожарни системи и съоръжения и охранителна техника, мероприятия по противопожарно обезопасяване и превенция по пожарна безопасност. В дружеството е имало 9 лица, назначени на трудов договор, като извършва дейността си в собствени обекти, находящи се в гр. София разполага със съответните разрешителни, издадени от Главна дирекция "Пожарна безопасност и защита на населението" при Министерство на вътрешните работи. Предмет на доставка по спорните фактури издадени от Ес Ви Ен Комерс ЕООД; Ем Фууд трейдинг ЕООД; Ем Си Ем груп 209 ЕООД; Джи Ар Ви Трейд ЕООД; Джей Къмпани 3000ЕООД; Ла Форчет ЕАД; Боми трейд ЕООД; Ван инвест 55 ЕООД; Еф Ем трейд ЕООД; Кей Джи Комерс 2000 ЕООД; Крео трейдинг ЕООД; Отиконс ЕООД и Сердика инвест 86 ЕООД са разнородни по вид услуги изграждане, ремонт на пожароизвестителна инсталация, изграждане на СОТ, наем на строителна техника, извършване на СМР, консултантски услуги, реклама и рекламни услуги. Още в хода на ревизията от ревизираното дружество са представени договори, приемо-предавателни протоколи, протоколи за извършени услуги, протоколи за отдадени под наем технически средства и за връщане на наетата техника, аналитични счетоводни регистри по доставчици. Както нееднократно се сочи в съдебната практика, съставяните между данъчните субекти документи, обективиращи развитието на отношенията помежду им, съставляват в по-голямата си част частни документи, но това не е основание същите да не бъдат кредитирани от съда, още повече в случаи като процесния, в които те не са били оспорени от процесулания представител на Директора Дирекция "ОДОП" гр. София, поради което и се ползват с придадената им закона формална доказателствена сила. Следователно, в случая, неправилно съдът не е кредитирал неоспорените от страна на приходната администрация писмени доказателства. Противно на становището на състава на съда, от събраните писмени доказателства и от заключението на приетата без оспорване от страните съдебно-счетоводна експертиза, се установява наличието на облигационни отношения между получателя на доставките и издателите на фактурите, индивидуализация на доставките в съставените първични счетоводни документи, съответно извършване на услугите, както и използването им именно във връзка с дейността на дружеството. Вещото лице е констатирало, че спорните фактури за доставки услуги са осчетоводени от получателя и от съответния доставчик, и са включени в дневниците за продажби и в справките-декларации по чл.125 от ЗДДС на доставчиците. Констатирано е редовно водено счетоводство и реализация на доставките в икономическата дейност на ревизираното лице. Видно е от приетата съдебно-техническа експертиза, пожароизвестителните системи, предмет на спорните фактури са изградени с необходимите елементи и са действащи, като само по отношение на един обект предмет на фактура от 2013г. вещото лице не е извършило констатация и причината за това е закриване на обекта към датата на огледа, което обаче не означава че обекта не е бил изпълнен. Вещото лице е посочило, че стойността на изграждане на пожароизвестителните системи, монтирани на посочените обекти, стойността на посещенията и проверките на системите, в това число и аварийните проверки кореспондират на пазарните цени на услугите. Основателен е доводът на касатора, че ако е доказано притежанието на редовен от външна страна данъчен документ/фактура, реалното осъществяване на доставките и използването в икономическата дейност на ревизирания субект, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, освен ако приходната администрация докаже, и то въз основа на обективни данни, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки /Решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, Решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahageben и David, т. 66; Решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, G. T., т. 45; Решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, т. 31/. Позоваването на такива обективни факти, респ. тяхното доказване е изцяло в доказателствена тежест на органите по приходите. Извод са съпричастност на ревизирания търговец към данъчна измама не следва от тезата на приходната администрация, че доставчиците не са открити при насрещните проверки, нито от дерегистрацията им по ЗДДС. На основание гореизложеното следва да бъде прието, че събраните по делото писмени доказателства, както и заключенията на вещите лица по назначените съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертиза установяват реалност на процесните доставки. В обобщение, първоинстанционното решение следва да бъде отменено като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон и вместо него следва да се постанови ново решение в съответствие с гореизложените съображения. Доколкото делото е изяснено от фактическа и правна страна на основание чл. 222, ал. 1 АПК, касационната инстанция следва да разреши спора по същество като отмени процесния РА. На касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции, представляващи заплатени държавни такси в размер на 2 794,74 ( 50 лв. за първоинстанционното производство, по 1 297.37 лева за двете касационни инстананции и 150 лева за частната жалба), разноски за експертизи 1 600 лева за съдебно-техническата и 745 лева за съдебно-счетоводната експертиза. Съдът намира за основателно възражението на ответника за прекомерност на претендираното претендираното адвокатско възнаграждение от 13 440 лева. В случая материалния интерес на делото е в размер на 162 170.58 лева, поради което нормативно определения минимален размер на възнаграждението по чл. 8, т. 5 от Наредба 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е 11 136.82 лева. Предвид изложеното и като взе предвид фактическата и правна сложност на делото, както и обема на предоставената защита, изразяваща се в изготвяне на касационна и частна жалба и процесуално представителство, настоящия състав счита, че в полза на касатора следва да се присъди адвокатско възнаграждение в претендирания размер от 13 440 лева. С оглед изхода на делото, определението по чл. 248 ГПК следва да бъде отменено, тъй като разноски на Директора на Дирекция ОДОП София не се дължат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,