Решение № 1698 от 20.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11514/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Проектантско бюро плас 90 ЕООД срещу решение 5638/20.09.2024 г., постановено по адм.д. 2398/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу ревизионен акт ревизионен акт Р-16001622005722-091-001/21.06.2023 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, в частта му, в която е потвърден мълчаливо от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив, относно допълнително начислен ДДС за периоди м.12.2016 г., м.02.2017 г., м.03.2017 г., м.05.2017 г., м.08.2017 г., м.10.2017 г., м.02.2018 г., м.03.2018 г., м.04.2018 г., м.04.2019 г. и м.02.2021 г. в размер на 122 304, 34 лв., заедно с начислените лихви в размер на 57 911, 80 лв., и начислените лихви за несвоевременно начислен ДДС за данъчни периоди м.10.2018 г., м.06.2019 г., м.04.2021 г., м.05.2021 г., м.09.2021 г., м.10.2021 г., м.11.2021 г. и м.12.2021 г. в размер на 4987, 22 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-16001622005722-020-001/27.10.2022 г., издадена от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, е възложено извършването на ревизия на Проектантско бюро плас - 90 ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от 01.12.2016 г. до 30.09.2022 г. и за корпоративен данък за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2021 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на данъчните задължения на дружеството, и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на дружеството е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице. Изготвен е ревизионен доклад Р-16001622005722-092-001/23.05.2023 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-16001622005722-091-001/21.06.2023 г. Ревизионният акт е отменен в частта на допълнително начислен ДДС за м.07.2019 г. в размер на 18 332, 55 лв., заедно с начислените лихви в размер на 7289, 78 лв., както и в частта на установените задължения за корпоративен данък с решение 340/30.08.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив, в останалата част ревизионният акт е мълчаливо потвърден. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, жалбата на търговското дружество е отхвърлена като неоснователна. В хода на ревизионното производство е установено, че дружеството е извършвало продажби на недвижими имоти, за които не са издавани фактури за извършени продажби или за извършени авансови плащания. Установено е, че с нотариален акт 138 от 09.02.2021 г. ревизираното дружество и Българстрой ЕООД взаимно си учредяват право на строеж. За уравняване на дяловете Българстрой ЕООД е заплатило на ревизираното дружество сумата от 51 327, 36 лв., като сделката не е документирана с издаването на фактура. Направен е извод, че сделката е облагаема и на основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС се дължи данък. Върху данъчната основа е начислен допълнително ДДС в размер на 8554, 56 лв. Установено е, че между същите страни, по силата на нотариален акт от 09.02.2021 г. Българстрой ЕООД е заплатило на ревизираното лице сумата от 24 487, 73 лв., за което не е била издадена фактура. Сделката е приета за облагаема и е начислен ДДС в размер на 4081, 29 лв. Установено е, че през периода от 01.01.2016 г. до 30.09.2022 г. от дружеството са били извършени сделки по продажба и замяна на недвижими имоти, за които не са издавани фактури и не е начислен ДДС. Тези обстоятелства са установени по отношение на сделка, изповядана с нотариален акт 105 от 31.08.2015 г. Съгласно клаузите в нотариалния акт, правото на собственост преминава при купувача на недвижимия имот след изплащане на цялата продажна цена, което обстоятелство е удостоверено с двустранно подписано допълнително споразумение от 17.08.2017 г. При ревизията е установено, че купувачът по сделката е извършил авансови плащания през периода от 04.10.2016 г. до 17.08.2017 г., като за тях няма издадени фактури от ревизираното дружество и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 807, 16 лв. Тези обстоятелства са установени и по отношение на сделка, изповядана с нотариален акт 7 от 05.08.2016 г. При продажбата на недвижимия имот са заплатени 19 133 лв. преди изповядване на сделката, като за остатъка от 5867 лв. е договорено разсрочено плащане. При ревизията е установено, че купувачът по сделката е извършил авансови плащания, за които от ревизираното лице не са издадени фактури и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 144, 50 лв. Тези обстоятелства са установени и по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 18 от 02.10.2017 г., при продажбата на недвижимия имот не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 5486, 10 лв. Тези обстоятелства са установени по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 200 от 29.03.2018 г. При продажбата на недвижимия имот не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 5833, 33 лв. Тези обстоятелства са установени и по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 59 от 11.04.2018 г., като при продажбата не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 5833, 33 лв. Тези обстоятелства са установени и по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 142 от 23.04.2018 г., като от продавача не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 5833, 33 лв. Тези обстоятелства са установени и по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 94 от 26.03.2018 г., като от продавача не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 7500 лв. Установено е, че с нотариален акт за замяна на недвижими имоти 200 от 14.02.2016 г. е извършена замяна на недвижими имоти, собственост на ревизираното дружество с имоти, собственост на физически лица. Органите по приходите са направили извода за осъществена бартерна сделка по смисъла на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС и към датата на изповядване на сделката в нотариална форма дружеството е извършило облагаема доставка, следвало е да издаде фактура и да начисли ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 40 478 лв. Установено е, че с нотариален акт 10 от 01.03.2018 г. е извършена замяна на недвижими имоти, собственост на ревизираното дружество с недвижими имоти, собственост на физическо лице. Органите по приходите са направили извода за осъществена бартерна сделка по чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, наличие на облагаема доставка, за която не е била издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 1333, 04 лв. Установено е, че с нотариален акт за замяна на недвижими имоти 106 от 19.94.2019 г. е извършена замяна на недвижими имоти, собственост на ревизираното лице с имоти, собственост на физически лица. Органите по приходите са направили извод за осъществен бартер по смисъла на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, при който не е издадена фактура и не е начислен ДДС. На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 36 388, 87 лв. Установено е, че през периода от 01.01.2016 г. до 30.09.2022 г. от дружеството са били изповядани сделки по продажба и замяна на недвижими имоти, за които са издавани фактури със закъснение, съответно е начислен ДДС със закъснение. Тези обстоятелства са установени по отношение на сделка, изповядана с нотариален акт 44 от 03.10.2018 г., по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 59 от 16.04.2021 г., по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 171 от 04.10.2021 г., по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 115 от 07.10.2021 г., по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 132 от 03.11.2021 г. , по отношение на сделката, изповядана с нотариален акт 147 от 30.12.2021 г. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на търговското дружество. По отношение на фактурите, издадени във връзка с продажбата на недвижими имот по нотариален акт 44 от 03.10.2018 г. на Рал 202 ЕООД съдът е установил, че са издадени фактури на 01.12.2018 г. с данъчна основа в размер на 69 500 лв. и ДДС в размер на 13 180 лв. и на 06.02.2019 г. с данъчна основа 13 266, 67 лв. и ДДС в размер на 2653, 33 лв., като с ревизионния акт са начислено единствено лихви за по-късното издаване на фактурите в размер на 223, 35 лв. Първоинстанционният съд, с оглед установяванията, съдържащи се в ревизионния акт е приел, че данъчен период м.08.2022 г. е извън обхвата на спора между страните. Приел е, че по отношение на установените задължения по ЗДДС между страните е спорно обстоятелството дали са налице основания за прилагане на особения ред по чл. 122 от ДОПК. Обосновал е изводите си с решение на Съда на Европейския съюз от 5 октомври 2016 г. по дело С-576/15. Приел е, че с оглед на обстоятелството, че дружеството не е издавало фактури за извършените от него сделки по продажба и замяна на недвижими имоти, правилно органите по приходите са приели, че са налице укрити доставки, съответно укрити приходи по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, върху които следва да бъдат определени задължения за ДДС. Първоинстанционният съд е съобразил и обстоятелството, че в жалбата не са били посочени възражения относно възникването на данъчното събитие и изискуемостта на данъка. Решението на първоинстанционния съд е правилно, а касационната жалба е неоснователна. Оплакванията, съдържащи се в касационната жалба са в две насоки относно обстоятелството на неправилност на изводите на първоинстанционния съд за приложимост на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК и относно необсъждане на оплакванията на дружеството във връзка с фактурите, издадени от Рал 202 ЕООД. Изводите на първоинстанционния съд са правилни. Спор между страните по отношение на фактите не съществува, същите са правилно установени от първоинстанционния съд. Не е съществувал спор между страните, че по отношение на процесните сделки, изповядани с посочените нотариални актове, дружеството не е издало фактури, съответно не е начислило ДДС. Всъщност оплаквания в тази насока не се съдържат и в касационната жалба. Правилни са изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на ревизионния акт по отношение приетата приложимост на чл. 122 от ДОПК. Правилно в тази насока първоинстанционният съд е обосновал изводите си с решението на Съда на Европейския съюз. Съобразно мотивите на това решение, липсата на счетоводна отчетност, която би позволила прилагането на ДДС и контрола върху него от данъчната администрация, може да възпрепятстват правилното събиране на данъка и следователно да застрашат доброто функциониране на общата система на ДДС. За осигуряване на правилното събиране на ДДС и предотвратяване на данъчните измами, член 273, първа алинея от директивата за ДДС позволява на държавите членки да налагат други, различни от предвидените в нея задължения, които сметнат за необходими за тази цел, при спазване на изискването за еднакво третиране на вътрешните сделки и сделките между държави членки, извършвани от данъчнозадължени лица и при условие, че тези задължения не пораждат в търговията между държави членки формалности при преминаването на границите. Измамливото поведение на данъчнозадълженото лице, каквото е укриването на доставки и доходи не може да е пречка за събирането на ДДС. Компетентните национални органи са длъжни да възстановят положението, което би съществувало, ако нямаше данъчна измама. Член 122 от ДОПК съставлява способ за предотвратяване на измама, който при укриване на доставки или доходи, както и при липсата или непредставянето на данъчната администрация на отговаряща на изискванията на националната правна уредба счетоводна документация, има за цел установяването на данъчните задължения и определянето на данъчна основа, която е максимално близка до действително получената от данъчнозадълженото лице насрещна престация, въз основата на известни на администрацията обстоятелства като вида и характера на фактически осъществяваната дейност, документите с достоверни данни, търговското значение на мястото, където се осъществява дейността, брутните приходи и доходи, както и други относими обстоятелства. Напълно ясно е, че нормата на чл. 122 от ДОПК има за цел определянето на данъчна основа, която е максимално близка до действително получената от данъчнозадълженото лице насрещна престация, когато не могат да се получат обективни данни за датите на облагаемите доставки, за техните получатели, както и за облагаемите доходи на данъчнозадълженото лице поради измамливото му поведение, и по-специално поради факта, че не е изпълнило задължението си да води надлежна счетоводна отчетност, която позволява на компетентните органи да възстановят положението въз основа на информацията, която разполагат като вземат предвид всички относими към съответното лице обстоятелства. В процесния случай, от събраните по делото доказателства се установява, че от дружеството са извършвани сделки по продажба и замяна на недвижими имоти, за които не са издавани фактури и не е начислен ДДС. Обстоятелство, което представлява основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че след като е извършен анализ на относимото обстоятелство по чл. 122, ал. 2, т. 4 от ДОПК, то не е необходимо извършването на анализ на останалите посочени обстоятелства. Оплаквания относно неправилна приложимост на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС в касационната жалба не се съдържат. Неоснователно е и оплакването, съдържащо се в касационната жалба относно фактурите, издадени на рал 202 ЕООД. В решението си първоинстанционният съд е обсъдил и това оплакване. За по-късно издадените фактури с ревизионния акт са установени единствено задължения за лихви в размер на 311, 08 лв. Това е обстоятелство, което се установява и от съдържанието на ревизионния доклад стр. 49 от същия. Отразено е, че съгласно нотариалния акт страните се споразумяват владението на имотите, предмет на сделките да се предаде от прехвърлителя на приобретателя в деня на подписване на нотариалния акт. На основание чл. 25, ал. 2 от ЗДДС това е датата на данъчното събитие 03.10.2018 г. и за дружеството възниква задължение да издаде фактура и да начисли дължимия ДДС, като отрази фактурата за данъчен период м.10.2018 г. В процесния случай, фактурите са издадени на 01.12.2018 г. и на 06.02.2019 г. При съобразяване на това обстоятелство, са начислени лихви върху сумата от 13 180 лв. за периода 15.11.2018 г. 15.01.2019 г. в размер на 223, 35 лв. и лихви върху сумата от 2653, 33 лв. за периода от 15.11.2018 г. до 15.03.2019 г. в размер на 88, 45 лв. При съобразяване на тези обстоятелства се формира извода за правилност на решението на първоинстанционния съд. Основателно е направеното искане за разноски от ответника по спора като на Националната агенция за приходите следва да се присъдят направените по делото, представляващи възнаграждение за юрисконсулт в размер на 12 058, 13 лв. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 1, Върховният административен съд, първо отделение