Решение № 7196 от 26.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4387/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Велико Търново при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), против решение 255/07.03.2025 г., постановено по адм. дело 439/2024 г. по описа на Административен съд - Монтана. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 АПК. Kасаторът твърди, че сочените в ревизионния акт (РА) предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК в случая са установени и в тази връзка изводите на административния съд не кореспондират със събраните доказателства по делото. В подкрепа на оплакванията са отбелязани констатациите на органите по приходите за пропуски във водената счетоводна отчетност и укриване на приходи от ЕТ АВИ В. Василева през процесния данъчен период. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение изцяло, включително в частта на разноските. Претендира присъждане на деловодни разноски за двете съдебни инстанции, съгласно приложен списък на разноските. В проведеното с.з. на 03.06.2025 г. касаторът, редовно призован, не изпраща представител и не взема становище по хода на делото. Ответникът В. В. И. с ЕТ АВИ В. Василева , чрез процесуалния си представител адв. Зобуян, оспорва касационната жалба по аргументи, изложени в писмено становище по същество. Отправя искане съдебното решение да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно и присъждане на деловодни разноски. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, поради което е процесуално допустима. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, след като прецени наведените доводи в касационната жалба, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: С оспорения пред Административен съд Монтана РА Р-04000423005296-091-001/29.04.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с решение 84/09.08.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, на В. И. с ЕТ АВИ В. Василева по реда на чл.чл. 122-124 ДОПК са определени задължения за внасяне за ДДС за данъчен период м. 05.2022 г. в общ размер на 20 442,07 лв., от които допълнително начислен ДДС в размер на 20 287,27 лв. и деклариран по справка-декларация, но невнесен ДДС в размер на 154,80 лв., ведно със законна лихва в общ размер на 4 619,80 лв. Ревизията на ЕТ е при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК във връзка с решение 72/28.08.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП Велико Търново, с което е отменен РА Р-04001222005560-091-001/23.05.2023 г. в частта по ЗДДС за данъчен период м. 05.2022 г. и преписката е върната на органите по приходите със задължителни указания. Ревизионното производство със съответния предметен обхват е образувано със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-04000423005296-020-001/04.09.2023 г., издадена от В. Димитрова на длъжност началник сектор Ревизии при ТД на НАП Велико Търново. Последната е изменена по отношение на крайния срок на ревизията със ЗИЗВР 04000423005296-020-002/29.12.2023 г. Обжалваният РА е издаден въз основа на констатациите и предложенията на ревизиращия екип за установяване на задълженията, обективирани в РД Р-04000423005296-092-001/15.03.2024 г. Административният съд е приел жалбата за допустима и след осъществена проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК е потвърдил валидността на РА като издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК и при липса на съществени нарушения на административнопроизводствените правила, водещи до отмяна на акта. По искане на жалбоподателя по делото е назначена съдебно-техническа и оценъчна експертиза - основна и допълнителна, чиито заключения са приобщени към доказателствения материал. Констатациите и отговорите на вещото лице са дадени в решението и са кредитирани като обективни и безпристрастни по същество. Според тях ЕТ организира и води двустранно счетоводно отчитане, чрез програмен продукт Скиптър , като отразяванията на закупените материали за производство на продукция кашони, са правени по сч. с/ки 302 Материали , 601 Разходи за основни материали и в края на месеца на база калкулация за разходен материал за произведени и продадени кашони се формира и изписва вложеният основен материал в готова продукция. Данните от съпоставката на конкретните стойности и обем на наличностите по протокол обр. Кд 73 сер. АА 1786138 от 17.05.2022 г. по счетоводни данни към същата дата са обобщени в констативно-съобразителната част на експертизата. По приложението на материалния закон административният съд е ограничил спора до преценката за обоснованост на твърдените от органите по приходите предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията. Заключението за незаконосъобразност на РА е мотивирано с оглед на разпоредбите на чл.чл. 122-124 ДОПК и разпределената от съда доказателствена тежест между страните по делото. Според изложените мотиви, ревизиращите органи не са изяснили всестранно фактите и обстоятелствата от значение за воденото производство. Изцяло в тяхна тежест и при спазване на указанията от решение 72/28.08.2023 г. на ДД ОДОП Велико Търново, е било да установят какви видове и количества стоки липсват от наличните по счетоводните данни за относимия за делото период, респективно тяхната стойност, послужила за определяне на данъчните задължения. В случая при извършването на инвентаризиацията, която е ползвана за определяне на количествата, респективно за определяне на данъчната основа, са ползвани хипотетични стойности, като това обстоятелство се установява и от вещото лице, което дава различни от описаните стойности в РА. При това положение не може да се приеме, че е проведено пълно и главно доказване на всяка от предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Обжалваното решение на Административен съд - Монтана е валидно, допустимо и правилно. При разрешаването на правния спор не са допуснати наведените пороци с касационната жалба. Доводите на страните, релевантните факти и събраните доказателства в хода на административния и съдебния процес са обсъдени в тяхната съвкупност и взаимовръзка, в резултат на което решаващият съд е мотивирал надлежно крайното заключение за незаконосъобразност на процесния РА. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа единствено при наличие на минимум едно от обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 ДОПК. За тази цел основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122-124а ДОПК следва да са безспорно установени от органите по приходите чрез пълно и главно доказване, което в случая не е изпълнено. Изложените възражения в касационната жалба са бланкетни и не обосновават твърдените с РА основания на чл. 122, ал. 1, т. 2 или т. 4 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи и нередовно водено счетоводство. Съпоставката между решение 72/28.08.2023 г. и решение 84/09.08.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП разкрива, че въз основа на аналогични констатации и доказателства при двете ревизии на задълженото лице са направени коренно противоположни изводи по приложението ЗДДС и установения данъчен резултат за ДДС за м. 05.2022 г. Във връзка с първото от основанията за провеждане на ревизията по особения ред, касаторът неоснователно се позовава на извода за липса на отчетени приходи по продажби на стоки към клиенти на ЕТ АВИ В. Василева , описани на стр. 6-7 от РД - Хайд ЕООД, ВВТ Трейдинг ЕООД, ЕТ Т. Димитров Д. , Инфрастрой ЕАД, Милки Фуудс ЕООД, Млечен рай 2 ООД и Булфлекс и Ко ЕООД за данъчни периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2021 г. Неправилно при издаването на процесния РА са игнорирани установяванията по отношение на начисления ДДС от задълженото лице в хода на предходната ревизия. Преюдициалният за настоящото производство въпрос е разрешен окончателно с решение 463/10.01.2025 г., постановено по адм. дело 7251/2024 г. по описа на ВАС, с което са отменени изцяло както решение 661/13.05.2024г., постановено по адм. дело 605/2023г. на Административен съд Монтана, така и РА Р-04001222005560-91-001/23.05.2023 г., поправен с РАПРА П-04001223108374-003-001/08.06.2023 г. в потвърдената част с решение 72/28.08.2023 г. на ДД ОДОП Велико Търново, вкл. в частта на извършеното увеличение на финансовите резултати на осн. чл. 78 ЗКПО и отказано право на приспадане на ДК в размер на 11 980,29 лв. и лихви за просрочие в размер на 7 580,32 лв. (в т.ч. в размер на 2 843,66 лв.) за д.п. м.м. 01, 02, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2017 г., 01, 02, 03, 04, 06, 07, 08, 09, 10, и 12.2018 г., 04, 05, 08, 09 и 11.2019 г., 01, 02, 09, 10, 11 и 12.2020 г., 01, 02, 05, 07, 08, 09.2021 г. и 02.2022 г. Изводът на първоинстанционния съд във връзка с второто възприето с РА основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК е правилен и в съответствие с експертните заключения на вещото лице Цекова. С оглед пълнота на мотивите трябва да се държи сметка, че в разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК са уредени четири отделни хипотези, а именно: липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. Тълкувайки възраженията на касатора съдът не може да предполага на коя от хипотезите се позовават органите по приходите, тъй като това не отговаря на горепосочения принцип за пълно и главно доказване на основанията на ал. 1. Административният съд е извършил съвкупна преценка на изяснените факти и събраните доказателства, включително заключенията и отговорите при изслушването на вещото лице Цекова. В съответствие с разпоредбата на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, не е налице задължение за възприемане на заключението на вещото лице, а то следва да се обсъди заедно с другите доказателства по делото. Доводите на страните по същество не представляват редовно оспорване на приетите експертизи по реда и в срока по чл. 200, ал. 3 във вр. с 201 ГПК. В извършената СТОЕ е поместен допълнителен анализ на водената двустранна счетоводна отчетност в предприятието на ЕТ, отразяването на закупените материали за производство на кашони по дебита на с/ка 302 Материали и изписването на вложените в готовата продукция за съответния месец. Отчетлив е пропускът на органите по приходите да изложат мотиви по допустимостта и приложимите методи за определяне на стойността на продукцията. В тази насока в.л. Цекова е изяснило не само разликата между стойностите при повторната проверка 0,64599 и по протокола на НАП от 0,527 (приобщен към ревизионната преписка с Протокол Р-04000423005296-ППД-001/01.03.2024 г.), но и съображенията за използване на метода на средно претеглената стойност на материалите с оглед характера на производствения процес. Неправилното извършване ревизията по особения ред води до неприложимост на оборимата презумпция за вярност на фактическите констатации в РА. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и обосновано. Крайното заключение на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до отмяната на процесния РА като незаконосъобразен. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. С оглед на своевременната претенция и приложените доказателства в тази насока договор за правна защита и съдействие от 02.06.2025 г. и разписка от EasyPay от 03.06.2025 г. (л. 20 от делото), на ответника следва да се присъдят разноски за адвокатско възнаграждение в размер на 2 750 лв. за касационното производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,