Решение № 11624 от 2.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7080/2018 г.

Решение № 11624 от 2.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7080/2018 г., VIII о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП"- В. Т. при ЦУ на НАП срещу Решение № 50 от 23.04.2018 г., постановено по адм. дело № 7 от 2017 г. по описа на Административен съд – В. Т., в частта, с която е отменен Ревизионен акт № Р-04000416001017-091-001/24.08.2016 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 368/16.12.2016 година на Д. Д. "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - В. Т. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че събраните доказателства не установяват реалното извършване на спорните доставки. Намира, че изводите на първоинстанционния съд са необосновани и не са съобразени с доводите на приходните органи, както и с констатираните непълноти и несъответствия в представените частни документи. Сочи, че не е установена разполагаемостта на доставчиците с фактурираните стоки и не е осъществена проверка на техните счетоводства. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата, като претендира отмяна на атакувания съдебен акт в обжалваната му част, отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба –"Е. – Р." ООД не изразява становище по нейната основателност. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Осмо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – В. Т. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № Р-04000416001017-091-001/24.08.2016 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 368/16.12.2016 година на Д. Д. "ОДОП" - В. Т. при ЦУ на НАП. За да достигне до извод за основателност на релевираното оспорване в частта относно отказаното на "Е. М. М. – Родопа- ВТ" ООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 28 874, 76 лв., ведно със съответните лихва за забава, по фактури, издадени от"Б. 70-Интернационал" ЕООД, "П." ЕООД, "Ем си ем груп 2009" ЕООД и "Ем си ем груп 209" ЕООД първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Предмет на доставките по 6бр. фактури, издадени от "Б. 70-Интернационал" ЕООД е "свински врат, свинска плешка и свински бадер". При предходната ревизия към тези фактури са представени търговски документи, приемо - предавателни протоколи, извадки от дневник за вх...дящ контрол, въпросници за оценка на партидата основни суровини при нейното получаване, фискални бонове и пътни листи. В хода на съдебното производство е представен списък на одобрените складове под митнически контрол, съгласно който посоченият в търговските документи склад - изпращач на стоката "Фиоре" ЕООД е притежавало хладилен склад в с. Л., обл. С. с ветеринарен рег. № BG 2203011. Изслушани са и показанията на свидетелите С. Ф. - шофьор при ревизирания и на Д. Д., които съответно са разпознали своите подписи в предявените им документи, като първият е потвърдил извършените превози на същите дати, а вторият приемането на стоките от името на дружеството - получател. Прието е и заключението на СТЕ, което съдът е кредитирал като обективно и компетентно дадено. След подробен и съвкупен анализ на събраните относими доказателства, решаващият състав е приел, че като кореспондиращи по между си, представените фискални бонове за плащане в брой, търговски документи, въпросници за оценка на партидите, извадки от дневника за вх...дящ контрол на основни суровини, пътни листи и приемо- предавателни протоколи установяват реалното извършване на спорните доставки. Посочил е, че търговските документи, подписани едностранно за доставчика и носещи печата на "Фиоре "ЕООД, което е стопанисвало хладилен склад в с. Л., обл. С., с ветеринарен рег. № BG 2203011 са достатъчни, за да индивидуализират мястото на предаването на стоката. Същото кореспондира с декларирания от издателя на фактурите обект - офис складова база - с. Л., О. С. и регистрирания от него на същия адрес ЕКАФП. В тази връзка съдът е отчел и показанията на свидетеля П. С., който в съответствие с данните по приемо- предавателните протоколи и пътните листи, е потвърдил, че е приел стоката и я е превозил до предприятието на ревизирания във В. Т. с товарен камион Скания ВТ 5345 ТВ. Решаващият състав е обсъдил изложеното от свидетеля М. И., който, в качеството си на технолог, е разяснил, че без конкретна преценка от негова страна стоките не могат да се приемат нито в склада, нито в производството на ревизираното дружество. В тази връзка са взети предвид и констатациите на експерта по проведената СТЕ, съобразно който горепосочените документи са били обект на многократни външни одити от сертифициращата организация SGS и от компетентните органи на ОДБХ - В. Т.. При техните проверки е установено, че записите са водени редовно и съответстват на регламентираните изисквания в националното и европейското законодателство по безопасност на храните. При тази фактическа установеност съдът е приел, че изводът за реалност на спорните доставки не се разколебава от констатациите, съдържащи се в издадения на доставчика РА, независимо от обстоятелството, че производството е било проведено по особения ред на чл. 122 ДОПК. Съобразил е, че ревизираният не е бил страна по това ревизионно производство, с оглед на което спрямо него е неприложима презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Акцентирал е върху извода на вещото лице, че анализът на документооборота на ревизирания показва пълна проследяемост на суровините от доставчика до крайния продукт, както и физическото им наличие в склада на предприятието като доставени именно от издателя на спорните фактури. Поради това е достигнал до извода, че фактурираните стопански операции са действително извършени. Относно 10 бр. фактури, издадени от "Панорама мийт" ЕООД, с предмет на доставките – " свински гърди драни, свинска плешка и сланина с кожа", съдът е обсъдил приложените към тях фискални бонове, търговски документи, товарителници, въпросници за оценка на партидата основни суровини при нейното получаване, извадки от дневника за вх...дящ контрол и от книгата на портала за посещения. Съобразил е, че в осем от приложените търговски документи като изпращач на стоката е посочено "Агринекс" ЕООД, гр. П., а в деветия е вписано "П. М." ЕООД и Предприятие за транжиране, съхранение и реализация на свинско месо, собственост на "Агринекс" ЕООД. В тези търговски документи е посочено още, че стоките са обработени от "Агринекс" ЕООД за "П. М." ЕООД и са натоварени в гр. Г. О.. Решаващият състав е дал вяра на заключенията на вещите лица по проведените в хода на съдебното производство СТЕ и СГрЕ, както и на показанията на разпитаните бивши служители на "Агринекс" ЕООД. Според изложеното от тях и от П. П. – служител на "П. М.", дружествата са осъществявали съвместна търговска дейност в един и същ хладилен склад в гр. Г. О., в който е функционирал цех за обезкостяване на месо. Именно тази съвместна дейност съдът е възприел като обяснение за обстоятелството, че като изпращач на стоката по процесните фактури е посочено "Агринекс" ЕООД, с уточнението, че стоките са обработени от "Агринекс" ЕООД за "П. М." ЕООД. Съобразил е още, че показанията на свидетелите се подкрепят от отразеното в дневника за посещенията в предприятието на жалбоподателя, където са посочени имената и на двете фирми срещу съответния курс. С. Славков е уточнил, че е работил през 2011 и 2012 г. на длъжност "началник склад" на фирма "Агринекс" ЕООД, а "Елит мес М. Р. ВТ" ООД са били редовен клиент. Разпитаният има непосредствени наблюдения върху производствения процес, експедицията на стоките и придружаващите я документи, като е потвърдил подписа си върху предявените му търговски документи, приемо-предавателни протоколи и товарителници. Съдът е приел, че изложеното от него кореспондира с показанията на двама от шофьорите при "Агринекс" ЕООД и впоследствие при "П. М." ЕООД, които потвърждават както натоварването на стоките от посочения склад в Г. О., така и транспортирането им с управляваните от тях конкретно посочени в документите за транспорта МПС. П. тази фактическа установеност съдът е приел, че събраните писмени и гласни доказателства установяват предаването на стоките от доставчика на получателя, включително и движението им от склада на първия до ревизираното дружество. Посочил е, че липсата на документи за извършени от "П. М." ЕООД покупки на стоки е ирелевантно към правото на данъчен кредит. Акцентирал е върху заключението на вещото лице по СТЕ, съобразно което всяка пратка месо се приема с търговски документ, фактура, приемо - предавателен протокол и въпросник за приемане на суровината, които са приложени по делото. Търговските документи са специфичните книжа, съпровождащи стоки от вида на процесните при движението им, като верността на съдържанието им и достоверността на датата са доказани от факта, че същите са анализирани при извършените проверки и външни одити от ДВСК и ОДБХ. В тази връзка, съдът е приел, че липсата на търговски документ към фактура № 1000002535/19.03.2012 г. не е достатъчно основание да се приеме за недоказана реалността на обективираната в нея доставка предвид поддържаната от ревизирания система от вътрешни отчетни документи: приходно-разходна карта, с която суровината се завежда в склада; вътрешни стокови разписки за получените меса и адитиви за производството; справка за вложени суровини и материали, подготвяна от началника на производственото звено; маршрутна контролна карта, която се води на всеки етап от производствения процес; вътрешно стокова разписка, с която произведените за деня продукти се предават в отдел "продажби". В обобщение, решаващият състав е достигнал до извода, че съпътстващи доставките на месо документи, ведно с допълнително ангажираните по делото гласни доказателства и заключението на вещото лице по СТЕ доказват движението на стоката и предаването й на ревизирания от "Агринекс" ЕООД, но от името и за сметка на "П. М." ЕООД, с оглед на което е установено реалното извършване на доставките. Спрямо 4 бр. фактури, издадени от "Е. С. Е. груп 2009" ЕООД с предмет на доставките – "сланина, говежда обрезка, свинска обрезка и др. ", първоинстанционният съд е анализирал представените фискални бонове, търговски документи, извадки от книгата на портала за посещения, въпросници за оценка на партидата основни суровини при нейното получаване, извадки от дневник за вх...дящ контрол и протоколи за приемане и зачисляване в склад на стоката. Съобразил е, че от органите по приходите е установено, че автомобилите, посочени в търговските документи и в книгата на портала на ревизирания, са собственост на "Вели транс" ЕООД и "СВС-98" ЕООД. В хода на съдебното производство като свидетел е разпитан шофьорът К. К., който е посочил, че е карал стока за "Елит мес Минев", като е управлявал автомобил с ДК № [номер], собственост на "Вели транс "ООД. Същият уточнява, че стоката се е придружавала с търговски документ, който е получавал попълнен от склада и товарителница, попълнена от него с килограмите на стоката, като същевременно е разпознал подписа си за приел на предявения му търговски документ. Събрани са и показанията на К. К., в качеството му на шофьор на превозното средство, посочено в другия търговски документ. След анализ на изложеното от свидетелите с оглед предоставените конкретни данни досежно всяка една от спорните фактури, съдът е приел, че транспортирането на стоките е извършено с МПС, собственост на "Вели транс" ЕООД и "СВС-98" ЕООД, което потвърждава верността на вписванията в търговските документи. Преценил е, че чрез техническата експертиза е установено влагането на спорните стоки в производството на ревизирания и последващата им реализация. Поради това е достигнал до извод, че спорните доставки са реално извършени и незаконосъобразно с РА е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по тях. За 6бр. фактури, издадени от "Е. С. Е. груп 209" ЕООД, с предмет на доставките "свинска обрезка от глава и говежда обрезка" съдът е съпоставил представените фискални бонове, търговски документи, въпросници за оценка на партидата основни суровини при нейното получаване, извадки от дневника за вх...дящ контрол и от книгата на портала за посещения, както и приложените протоколи за приемане и зачисляване в склад на стоката. Отчел е, че в хода на ревизията е установено, че посочените в търговските документи транспортни средства са собственост на "ЛП-Транс" ЕООД, което е представило 2 бр. фактури, издадени на "Ем си ем груп 209" ЕООД за извършен вътрешен транспорт, пътни листи, удостоверения за регистрация на транспортни средства, лиценз за превоз на товари, сведение за извършен транспорт на фирма "Ем си ем груп 209" ЕООД, извадки от счетоводни регистри, дневни финансови отчети и свидетелства за регистрация на МПС. С. съвкупен анализ на събраните доказателства, решаващият състав е приел, че към всяка от фактурите са представени транспортни документи, които следва да придружават стоките от животински произход. Отчел е, че съгласно събраните гласни доказателства е установено, че хладилната база на "Солинекс" ООД в с. П., област С. е логистична база, която се предоставя на различни фирми, като този склад е мястото на предаване на стоката, посочено в представените търговски документи. В заключение, съдът е достигнал до извода, че спорните доставки са реално извършени, поради което незаконосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за тях. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати от първоинстанционния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в неизясняване на спора от фактическа страна и необоснованост на формираните констатации. Решаващият състав подробно е обсъдил разпределението на доказателствената тежест между страните, ведно с доказателствената сила на всички относими доказателства, като е извършил и конкретна преценка на тяхната истинност с оглед предприетото от органа по приходите оспорване. Той е съпоставил съдържанието на отделните документи и е анализирал корелацията им с останалите относими доказателства, в резултат на което е формирал обосновани фактически констатации. Несподелима е тезата, че непровеждането на ССчЕ, която да извърши проверка в счетоводствата на доставчиците, опровергава заключението на съда, че спорните доставки са реално извършени. В своите тълкувателно приложими актове СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си осъществени ли са действително фактурираните стопански операции. Последователно е разбирането на ВАС, че при преценката за възникването и упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит на изследване подлежи единствено пряката доставка, обективирана в спорната фактура, но не и предходните по веригата. Поради това, както правилно е приел и първоинстанционният съд, произходът на стоката, предмет на съответната доставка, е ирелевантен. В Решението от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, СЕС уточнява, че "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки. Понятието "доставка на стоки" по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане може да го упражни. " (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M. -G., C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, точка 57). В случая именно такава обща преценка е осъществена от първоинстанционния съд, който е съпоставил представените частни документи, относими към спорните доставки и е изложил конкретни мотиви защо кредитира като верни съдържащите се в тях изявления. Те се подкрепени от събраните гласни доказателства, които недвусмислено сочат, че доставчиците са разполагали със стоки от същия вид и количество като фактурираните. Показанията на свидетелите, като подкрепящи се по между си, непротиворечиви и основани на непосредствени впечатления, обосновано са ценени и с оглед възможната заинтересованост на работещите при ревизирания. Предвид кореспонденцията им обаче с всички други данни по делото, те правилно са кредитирани от решаващия състав. Противно на твърденията в жалбата, първоинстанционният съд подробно е обсъдил сочените от органите по приходите пропуски и несъответствия в представените относими документи, като е изложил и подробни мотиви, обосноваващи формираните фактически и правни изводи. В частност, за фактурите, издадени от "Б. 70- Интернационал" ЕООД решаващият състав е съобразил представеното в хода на съдебното производство доказателство, че "Фиоре" ЕООД е притежавало хладилен склад в с. Л., обл. С. с ветеринарен рег. № BG 2203011, както и показанията на шофьора, осъществил превоза на стоките и на лицето, приело същите. В своята съвкупност те установяват както предаването от доставчика и транспортирането на стоките, така и приемането им от ревизирания, с оглед на което правилно е прието, че доставките са реално извършени. Този извод не се разколебава от писмената декларация на С. К., тъй като нормата на чл. 301 ТЗ сочи, че при действие на едно лице от името на търговец без представителна власт, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. В случая, доставчикът е приел извършеното плащане в брой срещу стоката по фактурите и го е отразил в подадената СД по ЗДДС за данъчен период м. 05. 2011 г., от което следва, че изрично е приел резултатите от коментираните сделки. Ирелевантни са и констатациите в сочения от касатора стабилен РА, издаден на доставчика, които, както правилно е приел и първоинстанционният съд, не могат да се противопоставят на ревизираното дружество. Същото не е било страна в ревизионното производство, проведено по особения ред на чл. 122 ДОПК и спрямо него е неприложима презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Без значение е и обстоятелството, че доставчикът е декларирал само една ВОД, тъй като произходът на стоката не е елемент от фактическия състав, чието проявление обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит, а и поведението на доставчика не би могло да е самостоятелно основание за отказ на данъчно предимство на получателя. Последният извод е относим и спрямо възраженията на касатора относно доставките по фактурите, издадени от "П. М." ЕООД. Сочените нередовности при "П. М." ЕООД и "Агринекс" ЕООД не опровергават събраните гласни и писмени доказателства, както и заключението по СТЕ, които като кореспондиращи по между си правилно са кредитирани от съда. От техния съвкупен анализ се установява натоварването на стоката от склада, ползван от доставчика, транспортирането й и предаването й на получателя, с оглед на което обосновано е прието, че спорните доставки са действително извършени. Противоречащ на обстойните мотиви на първоинстанционния съд е доводът на касатора за неустановеност на транспортирането на стоките по фактурите, издадени от "Ем си ем груп 2009" ЕООД. В тази връзка той подробно е обсъдил събраните в хода на съдебното производство гласни доказателства, установяващи механизма на доставките. Изрично е изяснено предаването на стоките, местото им на натоварване, превозните средства, с които е осъществен транспортът и техните собственици. Включително и спрямо фактура № 1156/11.05.2011 г. решаващият състав е уточнил, че придружаващият търговски документ е представен на вещото лице по проведената СТЕ, което конкретно е потвърдило това при изслушване на заключението. С оглед изявлението на експерта и събраните свидетелските показания съдът е приел, че стоката по тази доставка е предадена от издателя на фактурата и е приета от получателя, респективно, че доставката е реално извършена. Първоинстанционният съд е обсъдил и всички доводи на органите по приходите, обосновали отказът им за признаване на право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ем си ем груп 209" ЕООД. Той подробно е обосновал както фактическите, така и правните се изводи, като изложените мотиви напълно се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат преповтаряни. Като е достигнал до извода, че спорните доставки са реално извършени и не са налице обективни данни, че сделките са белязани с измама или злоупотреба, решаващият състав е достигнал до правилния извод, че в тази му част оспореният РА е незаконосъобразен. В резултат на това той е постановил правилно решение, което в обжалваната му част следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение