Решение № 1656 от 20.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9661/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Дуситекс" ООД, гр. Пловдив, чрез процесуален представител, срещу Решение 6123 от 08.07.2024г. по адм. дело 357/ 2024г. по описа на Административен съд - Пловдив. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т.3 АПК. Сочи, че първостепенният съд необосновано е приел, че с отчитането на направените от съдружниците допълнителни парични вноски по сметка за резерви съответните суми се изваждат от пасивите на предприятието. Акцентира, че липсва договор за опрощаване на задълженията, сключен между кредиторите и дружеството и липсват основания за признаване на приход, тъй като задълженията за връщане на допълнителните парични вноски не са подлежали на отписване. Счита, че неправомерно приходните органи са увеличили на основание чл. 16, ал.1 и ал.2 ЗКПО данъчният финансов резултат на дружеството със счетоводно отчетените разходи по фактури, издадени от три свързани дружества. Подчертава, че обективираните в тях доставки са реално извършени, поради което незаконосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по тях, а осчетоводените разходи за доставките не са признати за данъчни цели. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на обжалваното решение и на оспорения ревизионен акт или връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" Пловдив, чрез процесуален представител, оспорва жалбата като неоснователна и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на производството пред АС- Пловдив е законосъобразността на Ревизионен акт Р-16001623001861-091-001 от 08.11.2023 г. / РА/, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 25 от 24.01.2024 г. на директора Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" "ОДОП"/ - гр. Пловдив при Централно Управление на Национална агенция по приходите, в частта, с която на "Дуситекс" ООД е отказано признаване на данъчен кредит в общ размер от 153 828.69 лв. и е начислен допълнително дължим ДДС в общ размер на 2 443.9 лв., ведно с лихви за забава в размер на 57 955.45 лв.; както и в частта по ЗКПО относно допълнително начисления корпоративен данък за 2017 г. в размер на 44 651.76 лв. и лихви - 26 228.91 лв., за 2018 г. в размер на 23 750.33 лв. и лихви - 11 542.98 лв., за 2019 г. в размер на 20 494.30 лв. и лихви 7 358.66 лв., за 2020 г. в размер на 27 166.28 лв. и лихви - 6 999.71 лв. и за 2021 г. в размер на 26 165.38 лв. и лихви - 4 088.73 лв., ведно с начислен данък върху разходите в натура, обвързани с лично ползване по чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО за: - 2017 г. в размер на 145.66 лв. и лихви 85.56 лв., за 2018 г. в размер на 153.08 лв. и лихви - 74.40 лв., за 2019 г. в размер на 154.91 лв. и лихви55.62, за 2020 г. в размер на 85.27 лв. и лихви - 21.97 лв. и за 2021 г. в размер на 77.28 лв. и лихви - 12.08 лв. или общо главница в размер на 299 116.87 лв. и лихви - 114 424.07 лв. За да достигне до извод за законосъобразност на оспорения РА, първостепенният съд е взел предвид следното: Основната дейност на "Дуситекс" ООД през ревизираните периоди е производство на надматрачни подложки, детски матраци, калъфи за матраци, протектори за матраци, кувертюри, завивки и различни видове възглавници в собствен цех за изработка. Управители и собственици на съответната част от капитала на дружеството са Я. П. Г. и Б. Д. (белгийски гражданин). С РА в частта му по ЗДДС органите по приходите са отказали на ревизирания признаване на право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 153 828.69 лв. по фактури, издадени от "Ситекс - 81" ЕООД, с предмет на доставките - услуги по договор за менажиране. Отричането на претендираното данъчно предимство е обусловено от съвкупният анализ на представения договор за извършване на менажиране от 01.10.2015 г., сключен между "Ситекс - 81" ЕООД, представлявано от инж. Я. Г. и "Дуситекс" ООД, представлявано също от Я. Г., по силата на който изпълнителят се задължава да извършва контрол и организация на производствения процес; да въвежда нови системи за управление на качеството, да оптимизира производствения процес, администрира и менажира, както и да получава информация за дейността на възложителя и съставя и разработва конкретни планове за развитие на дейността във връзка с извършваните услуги; изготвя и представя, за нуждите на възложителя, необходимите справки и документи, работни схеми и планове във връзка с извършваната услуга и съгласно действащото законодателство. При извършената насрещна проверка на "Ситекс -81" ЕООД ревизиращите са констатирали, че за спорните услуги е заплатено по банков път, а фактурите за тях са осчетоводени от издателя им по кредита на с/ка 703 - Приходи от продажби на услуги. В хода на ревизията не са представени приемо-предавателни протоколи за извършената работа, не е уточнено мястото на извършване на услугите, възлагането и предаването на свършената работа, както и конкретните извършители на фактурираните дейности, с оглед на което приходните органи са приели, че доставките не са реално извършени. За да откажат признаване на право на приспадане на данъчен кредит по 50 бр. фактури, издадени от "Индаха" ООД, в общ размер на 71 869.73 лв., с предмет на доставка - услуги по споразумение за менажиране и консултиране, ревизиращите са анализирали представеното споразумение за управление сключено между "Дуситекс" ООД и "Индаха" ООД, представлявано от Б. Д. /представляващ и ревизираното дружество/, съгласно което "доставчикът на услуги ще изпълнява това назначение според собствените си желания и прозрения. Той ще докладва своите виждания и решения на Съвета на директорите." При липсата на представени приемо-предавателни протоколи за свършената работа и уточнение на мястото на извършването на услугите, възлагането и предаването на резултата от тях, както и информация за конкретните услуги и физическите лица, извършители на услугите, приходните органи са приели, че фактурираните доставки не са действително осъществени. На следващо място ревизиращите са отрекли претендираното от дружеството данъчно предмиство по 32 бр. фактури, издадени от "Duclinvest Buba", Белгия по споразумение за управление, сключено между "Дуситекс" ООД, в качеството му на клиент, и "Duclinvest Buba", със седалище в Anzegen, Nijverheidslaan 7, представлявано от Б. Д., в качеството му на доставчик на услуги. Според представените инвойс - фактури, придружени с протокол по чл. 117 ЗДДС, предмет на достаките са услуги по менажиране. След анализ на представените доказателства приходните органи са приели, че тъй като фактурираните ВОП не са реално извършени, то не са налице основания за самоначисляване на данъка от получателя. Уточнили са, че с протоколите дружеството е начислило и приспаднало едни и същи стойности за ДДС, поради което не са установили допълнителни задължения по ЗДДС за тези доставки. В обобщение ревизиращите са приели, че "Дуситекс" ООД, "Индаха" ООД, "Ситекс - 81" ЕООД и "Duclinvest Buba" са свързани лица по смисъла на § 1 т. 3 от ДР на ДОПК, а свързаността им позволява да се съставят частни документи в своя изгода. Подчертали са, че договорените по между им дейности се дублират и не са представени документи, установяващи какво е извършено и какво е прието, по какъв начин и за какъв период е ставало отчитането. Наред с това липсва и информация как е осъществяван контрола върху изпълнението, поради което и на основание чл. 68, ал. 1 т. 1 и чл. 69, ал. 1 т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 70, ал. 5 от с. з., са достигнали до извода, че за ревизираното дружество не е налице правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 153 828.69 лв. Тези констатации са мотивирали приходните органи да приемат, че на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2 т. 4 ЗКПО следва да се увеличи счетоводният финансов резултат на дружеството с осчетоводените разходи по горните фактури, обективиращи доставки на услуги, които не са реално извършени. На следващо място ревизиращите са установили, че през 2017г. е прието решение от ОС на съдружниците на "Дуситекс" ООД за извършване на счетоводно записване по с/ка 119 - Други резерви на сумата от 195 327.95 лв., в резултат на което и съгласно СС 18 - Приходи са приели, че за данъчно задълженото лице е възникнало задължение за отразяване на приход за този отчетен период в размер на 195 327.95 лв. Въз основа на проверените счетоводните документи приходните органи са констатирали, че сметка 119 -Други резерви е с нулево начално салдо на 01.01.2017 г., като през 2017 г. са отразени кредитни обороти по сметката в размер на общо 195 327, 95 лв., формирани от: Дт на сметка 4251 Задължения към съдружник Б. Д.; Дт и Кт на сметка 119 Други резерви със сумата 97 663, 98 лв., с основанието "осчетоводени резерви с решение на общо събрание"; Дт на сметка 4252 - Задължения към съдружник Я. Г. и Кт на сметка 119 Други резерви със сумата 97 663, 97 лв., със същото основание. Във връзка с така отразените стойности, от ревизираното дружество е представен протокол от 04.01.2017 г. от общо събрание на съдружниците на "Дуситекс" ООД, обективиращ прието решение от ОСС внесените на 22.06.2011 г. по сметка на дружеството лични средства от съдружниците в общ размер от 195 327, 95 лв. с цел финансиране на дейността, да бъдат разпределени като други резерви извън тези, предвидени по нормативен акт. При тези счетоводни записвания ревизиращите са счели, че така се закриват задълженията към собствениците и може да се приеме, че е направен техен отказ за възстановяването на сумите. Приели са, че е налице изгода за дружеството, изразяваща се в изваждането на процесните суми от пасивите на предприятието, поради което и основание СС 18 - Приходи, б. "г", т. 2, с тази сума следва да се преобразува финансовият резултат на дружеството в увеличение за 2017 г. по реда на чл. 78 от ЗКПО. Наред с горното приходните органи са установили, че дружеството е собственик на апартамент в [населено място], като при закупуването му е приспаднало пълен данъчен кредит в размер на 8 208, 23 лв. по фактура 1774/01.04.2011 г. на обща стойност 49 249, 36 лв. с вкл. ДДС. Според обясненията на управителя на "Дуситекс" ООД, апартаментът е предназначен "да се използва като сграда за социално-битово обслужване на персонала за почивка и отдих". При тези факти ревизиращите са приели, че задълженото лице дължи данък за безвъзмездна, приравнена на възмездна, доставка на услуга по чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС - предоставяне на ползването на посочения апартамент, като данъчната основа възлиза на 171 лв. на месец (1/240 от данъчната основа в размер на 41 041, 13 лв., върху която е приспаднат изцяло данъчен кредит) , а допълнително дължимия данък възлиза на 2 443, 93 лв. На следващо място, на основание чл. 204, ал. 1 т. 4 от ЗКПО дружеството е декларирало данък върху разходите, свързани с предоставени за лично ползване активи и/или с използване на персонал във връзка с експлоатацията на закупения от него апартамент. В тази връзка приходните органи са установили, че данъчната основа, върху която е изчислен данъка, е неправилно определена, поради което са определили нов размер на дължимия данък. В хода на съдебното производство са разпитани свидетелите С. Г., Х. А. и Х. А., чиито показания са частично кредитирани от съда като последователни, убедителни и обективни. След анализ на събраните доказателства първостепенният съд е приел, че издадени от "Ситекс - 81" ЕООД, "Индаха" ООД и "Duclinvest Buba" фактури не обективират реално извършени доставки на услуги. Подчертал е, че във фактурите липсва каквато и да е конкретизация на стопанската операция - не е посочен конкретният договор, съответното количество и какво точно е извършено, за да бъде издадена съответната фактура. Според решаващия състав представените договори с всяко едно от трите дружества са с идентично съдържание, сключени са за неопределено време и при условия за плащане - месечно възнаграждение на годишна база в размер на 4% от оборота. Преценил е, че не следва да кредитира като верни приобщените възлагателни писма, приемо - предавателни протоколи за извършена работа и протоколи за управление, тъй като те не са подкрепени от други относими доказателства. От съставените приемо - предавателни протоколи не става ясно кой точно е извършвал съответните дейности, къде са извършвани и какво именно е извършено. Конкретика в тази посока не дават и показанията на свидетеля Г., според който услугите по така нареченото "менажиране" и "въвеждане на иновации" се свеждат до закупуване и експлоатация на машини за нуждите на производството в "Дуситекс". В обобщение съдът е достигнал до извода, че неустановените престации не могат да са предмет на ДДС и правомерно с РА е отказано признаване на претендираното от ревизираното дружество данъчно предимство по фактурите, издадени от "Ситекс - 81" ЕООД и "Индаха" ООД. Относно допълнително начисления ДДС в размер на 2 443.93 лв. за периода от 2017 - 2021 г. първостепенният съд е приел, че ревизираният е осъществил безвъзмездна доставка към собственика и персонала, която на основание чл. 9, ал. 3 т. 1 от ЗДДС е приравнена на възмездните доставки. Съобразил е още, че съгласно чл. 82, ал. 1 ЗДДС, данъкът по чл. 9, ал. 3 т. 1 ЗДДС е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик на услугата по предоставянето на ползването. Подчертал е, че при определянето на неговия размер приходните органи са отчели, че срокът на изхабяване трябва да е съобразен със срока за извършване на корекции по приспаднат данъчен кредит, а при определяне на данъчната основа за ДДС са избрали подход, който е в унисон с Директива 2006/112. Поради това е достигнал до заключението, че и в тази му част оспореният РА е законосъобразен. Същият краен извод е формиран и относно преобразуването на финансовия резултат на дружеството в увеличение за 2017 г. по реда на чл. 78 ЗКПО със сумата от 195 327.95 лв. , представляваща сбор от внесените на 22.06.2011г. по сметка на дружеството лични средства от съдружниците в него, за които през 2017г. е прието решение да бъдат разпределени като други резерви извън тези, предвидени по нормативен акт. В тази връзка съдът е приел за безспорно, че внесените суми представляват допълнителни парични вноски, направени от съдружниците по реда на чл. 134 ТЗ, които са свързани със строго определени цели - покриване на загуби и при временна необходимост от парични средства, като с внасянето им дружеството става длъжник на съдружниците - вносители, респ. последните имат качеството кредитори. Подчертал е, че с отразяването на сумите по кредита на с/ка 119 "Други резерви", личните средства на съдружниците са преразпределени като други резерви и то без да е предвидено връщането им, а от това следва, че за дружеството е налице изгода, изразяваща се в изваждането на процесните суми от пасивите на предприятието. Тъй като другите резерви по дефиниция представляват част от собствения капитал на търговското дружество, а не задължения за счетоводни и данъчни цели, то при отписването на тези вземания на съдружниците е следвало да се признае приход съгласно СС 18 "Приходи", б. "г", т. 2. След като това не е сторено, то съдът е приел, че правомерно приходните органи са преобразували финансовия резултат на дружеството в посока увеличение по реда на чл. 78 във вр. с чл. 46, ал.1 ЗКПО. В корелация с изложените мотиви във връзка с нереалността на доставките по фактурите, издадени от "Ситекс - 81" ЕООД, "Индаха" ООД и "Duclinvest Buba" решаващият състав е счел за законосъобразно увеличението на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2018, 2019, 2020 и 2021 г. по реда на чл. 77 във връзка с чл. 10 и чл. 16, ал. 1 и, ал. 2 т. 4 ЗКПО, съответно, в размер на 251 189.69 лв., 237 503.29 лв., 204 943.07 лв., 271 662.81 лв. и 261 653.80 лв. Тези суми са отчетени като разходи за горепосочените услуги по с/ка 602 по издадени фактури от свързани лица по смисъла § 1 т. 3 от ДР на ДОПК. Според съда, отчитането на разходи за тези услуги води до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, обхващащо и хипотезата по чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, изразяваща се в начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално извършени. Тъй като осчетоводените разходи не са документално обосновани, то правомерно и на основание чл. 26 т. 2 ЗКПО същите не са признати за данъчни цели. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, но е необходимо прецизиране на изложените мотиви. Неоснователно касаторът поддържа, че в хода на първоинстанционното производство е допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, изразяващо се в презумиране на съдържанието на договора за управление, сключен между ревизираното дружество и неговия управител Я. Г.. Независимо, че този договор е събран в хода на ревизионното производство, но действително не е представен пред съда като част от административната преписка, то допуснатото процесуално нарушение не може да се квалифицира като съществено. Това е така, тъй като формираната от съда крайна воля не е обусловена от наличието или липсата на този договор за управление. Изложените от решаващия състав в тази връзка мотиви са общи и се отнасят до законоустановените с чл. 141, ал.1 и ал.2 ТЗ функции на управителите на търговски дружества, без изброяването на техните нормативно предоставените правомощия да е обвързвано или обосновавано със съдържанието на коментирания договор за възлагане на управлението. Същият не е в корелация с крайното заключение на съда, че спорните доставки по фактурите, издадени от "Ситекс - 81" ЕООД, "Индаха" ООД и "Duclinvest Buba", не са реално извършени и поради това не би могъл да рефлектира върху неговата крайна воля. Тя е обоснована с обстойни относими фактически и правни доводи, но не и с позоваване на съдържанието на документ, който не е част от събраните по делото доказателства. Противно на разбирането на касатора, първоинстанционният съд е изпълнил задължението си да разпредели доказателствената тежест между страните, както и да им укаже за кои обстоятелства те не сочат доказателства. Конкретните указанията на съда действително следва да са съобразени с предмета на спора, но разпоредбата на чл.171, ал.5 АПК не го задължава да напътства страните за всички обстоятелства от значение за делото и необходимостта от доказването им, тъй като в противен случай той на практика предварително би се произнесъл по доказателствената сила на съответното доказателство поотделно, без на този етап за него да е открита възможността за осъществяване на дължимата съвкупна преценка на всички събрани доказателства. Несподелима е тезата, че начисляването и внасянето на ДДС от "Ситекс - 81" ЕООД и "Индаха" ООД по спорните фактури изключва възможността обективираните в тях доставки да са белязани с данъчна измама. Независимо, че тези обстоятелства следва да се вземат предвид при преценката доколко спорните доставки са реално осъществени, то те са само косвени доказателства, които следва да се ценят наред с останалите относими доказателства. В този аспект първостепенният съд обосновано е приел, че представените доказателства не установяват главно и пълно действителното извършване на фактурираните доставки. В своята съвкупност събраните обективни данни налагат извод, че с издадените от свързани с ревизираното дружество лица фактури са създадени напълно изкуствени конструкции, които не отговарят на икономическата действителност и целят единствено получаване на данъчно предимство. Налице са злоупотреби с права, за които данъчното задълженото лице не е можело да не знае с оглед негова свързаност с издателите на фактурите по смисъла на §1, т.3, б. "в", "г" и "д" ДР ДОПК, а това негово субективно познание изключва добросъвестността му, а от там и възможността да му се признае претендираното данъчно предимство. С Решението от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 СЕС разяснява, че само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. Тези релевантни факти и обстоятелства следва да бъдат проверени от националния съд и за тях е необходимо той да следи служебно, като тълкува вътрешните норми в светлината на текста и в съответствие с целта на Директива 2006/112 за борба с данъчните измами, избягването на данъци и евентуални злоупотреби. Тази преценка е правна и е дължима от националната юрисдикция въз основа на установените от органа по приходите факти и обстоятелства, като от изложеното в т. 37 следва, че изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos.". Цитираното тълкуване на посочените общностни норми и подчертаната от СЕС необходимост съдът да следи служебно за наличието на обективни данни, че сделките са белязани с измама, обуславя ирелевантността на възражението на касатора, че в рамките на ревизионното производство приходните органи не са изложили мотиви за извършена от дружеството данъчна измама или злоупотреба с право. Определящо е, че те са установили такива факти и обстоятелства, които по същността си представляват обективни данни, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че доставките са белязани с измама. Именно този извод налагат представените писмени договори с всяко едно от трите дружества - издатели на спорните фактури, с които изпълнителите са поели идентични задължения за извършване на едни и същи общи административни и търговски дейности, за подпомагане на управлението, за счетоводни услуги и договаряне на търговски договори. С тези договори не е индивидуализиран предметът на съответната дължима услугата, нейните характеристики, условия и ред за изпълнение. Както правилно е посочил и първостепенният съд, липсва житейска и икономическа логика за сключване на два отделни договора за организация на счетоводството от две отделни дружества и то при констатацията, че счетоводството на задълженото лице се се води от трето дружество - "Тотал консулт - 07" ЕООД. Необясними са и клаузите, предвиждащи доставчикът на услугите "да изпълнява това назначение според собствените си желания и прозрения", както и "доставчикът на услуги ще се ангажира с изброените дейности в съответствие със собствените си виждания, като същевременно докладва своите виждания и решения на Съвета на директорите". Същевременно трите договора са сключени за неопределено време и при еднакви условия на месечното възнаграждение в размер на 4 % от оборота на годишна база, което е допълнителна индиция, че те са абсолютно симулативни. В този аспект правомерно първостепенният съд е приел, че не е установено възникването на реални облигационни отношения между страните по доставките, а верността на представените еднотипни възлагателни писма, приемо- предавателни протоколи и протоколи за управление не се подкрепя от други кореспондиращи доказателства. Поради това обосновано е счел, че съдържанието на тези частни свидетелстващи документи не следва да бъде кредитирано. От тук е извел крайният извод, че реалното извършване на спорните услуги от издателите на фактурите и предаването на резултата от тях на ревизираното дружество е останало недоказано, респ. е неосъществено. Изложените в тази връзка от съда подробни мотиви изцяло се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат преповтаряни, за да се обоснове заключението, че са налице хипотези на абсолютна симулация, за които ревизираният не може да не е знаел. Тези фиктивни сделки се явяват белязани с измама с цел единствено получаване на данъчно предимство, а това налага препятстване на възможността за злоупотреба с право чрез отричане на претендираното данъчно предимство. Горното заключение за фиктивност на спорните доставки е основание да се приеме, че осчетоводените разходи по спорните фактури за доставки, които не са реално осъществени, представлява отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал.2, т.4 ЗКПО. Тези счетоводни разходи не са документално обосновани с първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция, поради което и по аргумент от чл. 26, т.2 ЗКПО не следва да се признават за данъчни цели. С тях законосъобразно на основание чл. 77 ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат на дружеството за съответната година, в резултат на което точно са определени размерите на допълнително дължимия корпоративен данък. Основателни са възраженията на касатора, че изложените от първостепенния съд мотиви относно прехвърлянето на сумата от 195 327,95 лв., представляваща задължение към съдружниците за направени от тях допълнителни парични вноски към сметка 119 - Други резерви и следващото от него увеличение на счетоводния финансов резултат за 2017г. със същата сума не са съобразени с разпоредбата на чл. 108 ЗЗД. Цитираната норма сочи, че задължението се опрощава, ако кредиторът се откаже от вземането си чрез договор с длъжника. Такъв договор обаче не е представен по делото, а в протокола от Общото събрание на съдружниците от 04.01.2017г. не се съдържат изявления на кредиторите в този смисъл. Поради това не може да се приеме, че със счетоводното отнасянето на предоставените допълнителни парични вноски в резерва, съдружниците са опростили задълженията на дружеството конклудентно и в резултат на техния отказ от вземанията пасивите на предприятието са намалели, респективно е нарастнала икономическата изгода през отчетния период. Съгласно Общите разпоредби на Националните счетоводни стандарти, раздел "Собствен капитал", "Създаването на резерви може да е регламентирано с устав или със закон с цел осигуряване на предприятието и на неговите кредитори на допълнителна мярка за защита от ефектите на загубите. Могат да се създават и други резерви. Наличието и размерът на резерви е информация, която може да е уместна за вземане на решения от ползвателите. Създаването на такива резерви представлява заделяне на неразпределената печалба, а не разходи." Приходът като икономическа категория е дефиниран както в Общите разпоредби на Националните счетоводни стандарти, така и в СС 18 - "Приходи", според т. 2 от който "Приход" е брутният поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Наред с горното СС 18 т. 2, б. "г" сочи отписаните задължения като "Други случаи на признаване на приход", в хипотезите на изтичане на давностния срок или при наличие на други основания за отписване на задълженията. Действително, както сочи и касаторът, сметка 119 е част от пасива на баланса, наред със сметките за задължения към съдружниците, но влиянието на съответната счето­водна операция върху фи­нансовия резултат за данъчно облагане се определя не от самата операция, а от основанието за нейното извър­шване. Т.е. релевантни са действителните правоотношения между дружеството и съдружниците и именно те обуславят възникването на съответното основание за данъчно облагане, а не взетите счетоводните записвания. В частност формалното основание за отразяването на кредитни обороти по сметка 119 срещу дебитирането на сметка 425 Задължения към съдружник е осъществено в изпълнение на решение на ОСС от 04.01.2017г. Между страните не е спорно, че задълженията на дружеството по сметка 425 са формирани от допълнителни парични вноски, внесени от съдружниците на 22.06.2011г., както и, че връщането им не е обвързано с някакъв срок. В тази хипотеза чл. 69, ал. 1 ЗЗД предвижда, че ако задължението е без срок, то кредиторът може да иска изпълнението му веднага. Според чл. 240, ал. 4 ЗЗД, ако не е уговорено друго, заемателят трябва да върне заетите пари или вещи в течение на един месец от поканата. Съгласно чл. 114, ал. 1 и 2 ЗЗД, давността започва да тече от деня, в който вземането е станало изискуемо. Ако е уговорено, че вземането става изискуемо след покана, давността започва да тече от деня, в който задължението е възникнало. Следва да се подчертае, че нормите на чл. 69, ал.1 и чл. 240, ал.4 ЗЗД не променят момента, от който започва да тече погасителната давност за изпълнение на задължението за връщане на внесените през 2011г. от съдружниците суми. Този момент е определен изрично в специалната норма на чл. 114, ал. 2 от ЗЗД, според която срокът на погасителната давност за изпълнение на задължение, което става изискуемо след покана /какъвто е и настоящия случай/, започва да тече не от поканата, а от деня на възникване на задължението. Съгласно чл. 3, ал. 3 от ЗСч предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този закон. Разпоредбите на чл. 24, ал. 2 и ал. 3 от с.з. предвиждат, че финансовите отчети трябва да представят вярно и честно имущественото и финансовото състояние и финансовите резултати от дейността на предприятието, паричните потоци и собствения капитал, а това изисква достоверно показване на ефектите от операциите, други събития и условия в съответствие с определенията и критериите за признаване на активи, пасиви, приходи и разходи, заложени в приложимите счетоводни стандарти. От така очертаната нормативна уредба следва, че към 22.06.2016г. петгодишният давностен срок за задълженията на дружеството към съдружниците е изтекъл, поради което и на основание чл. 46, ал.1, т.1 ЗКПО и СС 18 - Приходи, Приложение, б. "Г", т.2 погасените задължения е трябвало да бъдат отписани като в резултат се отчете приход на дружеството в техния размер. Тъй като това не е сторено, то е възникнала хипотеза на приходи и разходи, неотчетени през текущата година по реда, определен в нормативен акт по смисъла на чл. 78 ЗКПО. Впоследствие, към 04.01.2017г., задълженията на дружеството вече са били погасени по давност, поради което решението на ОСС за тяхното преразпределение е лишено от предмет и е в колизия с принципа на текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти, установен с чл. 3, ал.3 ЗСч. Това решение на ОСС не е съобразено с действителните правоотношения между дружеството и съдружниците, поради което не може да се приеме за факт, който е документално обоснован по смисъла на чл. 3, ал.3 ЗСч, нито за основание за взетата счетоводна операция по отнасянето на погасените задължения към резерва. След като извършването на тази счетоводна операция е във връзка с приходи, които не са, но е следвало да бъдат отчетени през предходната година съгласно изискванията на нормативен акт, то на основание чл. 78, изр. второ ЗКПО отчетените във връзка с нея разходи не следва да се признават за данъчни цели. Ето защо, макар и по различни правни доводи, но въз основа на едни и същи факти, законосъобразно приходните органи са коригирали счетоводния финансов резултат на дружеството в посока увеличение със сумата от 195 327,95 лв., в резултат на което точно са установили допълнително дължимия на това основание корпоративен данък за 2017г. /така и Решение на Върховния административен съд, Първо отделение 845 от 17.01.2013 г. по адм. д. 5080/2012 г.,както и решение 389 от 21.04.2009 г. по гр. д. 102/2008 г. на І ГО на ВКС/. В касационната жалба не се съдържат никакви доводи, обосноваващи твърдяната неправилност на обжалваното в цялост решението в частта, с която е отхвърлено оспорването на РА относно установените допълнителни задължения за данък върху разходите в натура, обвързани с лично ползване по чл. 204, ал.1, т.4 ЗКПО. След извършената проверка на съответствието на съдебния акт в тази му част с материалния закон, настоящият състав намира, че не са налице касационни основания за неговата отмяна и в тази му част. Като е достигнал до крайния извод, че оспореният РА е законосъобразен и е отхвърлил жалбата срещу него, АС- Пловдив е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 300 лв. Този размер на юрисконсултското възнаграждение не е съобразен с критериите по чл. 8, ал. 1 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения / Наредба 1/ по следните съображения: Съгласно решението на СЕС по съединени дела С- 427/16 и С- 428/16 "налице е нарушение на член 101 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС, когато държава членка налага или благоприятства сключването на споразумения, противоречащи на член 101 ДФЕС, или подпомага действието на такива споразумения, или лишава собствената си правна уредба от характера ѝ на държавни мерки, като предоставя на частни оператори отговорността по вземане на решения за намеса от икономически интерес . Това не е така в случаите, когато тарифите се определят при спазване на установени със закон критерии от обществен интерес и публичните органи не делегират правомощията си за одобряване или определяне на тарифите на частни икономически оператори. СЕС уточнява, че в случая, разглежданата в главните производства правно уредба не съдържа какъвто и да било точен критерий, който би могъл да гарантира, че определените от Висшия адвокатски съвет минимални размери на адвокатските възнаграждения са справедливи и обосновани при зачитане на общия интерес." С решението по дело С- 438/22 СЕС припомни, че "вече е постановено, че когато приема наредби за определяне на минималните размери на адвокатските възнаграждения, Висшият адвокатски съвет, чиито членове са само адвокати, избрани от други свои колеги адвокати, действа без каквато и да било последваща санкция на държавен орган, и при липса на разпоредби, които биха могли да гарантират, че той действа като носител на публична власт като сдружение на предприятия по смисъла на член101ДФЕС. С това свое разяснение СЕС всъщност отрече разбирането на ВАС, застъпено в Определение 10111 от 01.10.2015 г. по адм. д. 7125/2015 г., 5 чл. с-в, според което Наредба 1 притежава белезите на подзаконов нормативен акт. Със същото решение, СЕС разясни, че член101,параграф2ДФЕС във връзка с член4,параграф3ДЕС трябва да се тълкува в смисъл, че ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, нарушава забраната по член101,параграф1ДФЕС, то националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба, включително когато предвидените в тази наредба минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги. При това тълкуване на СЕС настоящият състав намира, че критериите по Наредба 1 при определяне на дължимото юрисконсултско възнаграждение са ирелевантни, а приложение следва да намери нормата на чл. 78, ал.8 ГПК във вр. с §2 ДР ДОПК. Същата препраща към чл. 37 от Закона за правната помощ във вр. с чл. 24 от НЗПП. Съобразявайки интереса, вида на спора, фактическата и правна сложност на делото и обема на извършена работа в хода на касационното производство, юрисконсултското възнаграждение следва да се определи в размер на 300 лв., който да се присъди в полза на НАП. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение