Решение № 170 от 9.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1160/2016 г.

Решение № 170 от 9.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1160/2016 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "Викингс" ООД, гр. С., чрез процесуалния си представител адв. Бизов против решение № 7799/11.12.2015 г. постановено по адм. д. № 10174/2013 г. на Административен съд С.-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2041206610/04.02.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - С., мълчаливо, а впоследствие и изрично потвърден с Решение № 1603/20.09.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДД "ОДОП") С., при ЦУ на НАП, за установени задължения по ЗДДС от непризнат данъчен кредит в общ размер на 97 242.77 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 23 069.82 лв. и установен корпоративен данък по ЗКПО за 2010 г. в общ размер от 29 678.48 лв. и съответните лихви в размер на 5 695.43 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност и незаконосъобразност на решението, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго по същество, с което да се отмени процесният административен акт. Претендира се присъждане на сторените разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С., чрез юрк. Перпериева оспорва касационната жалба и желае решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения, в резултат на отказан данъчен кредит по фактури, издадени от "Вичели 07" ЕООД в размер на 5 785,82 лв. за м. 04.2011 г., "К. А." ЕООД в размер на 6 720,55 лв. за м. 10.2010 г., "Г. Б. И." ЕООД в размер на 475,33 лв. за м. 03.2010 г., "МИ 9" ЕООД в размер на 833,33 лв. за м. 03.2010 г., "М. И. Е." ЕООД в размер на 11 737,81 лв. за м. 04, м. 05, м. 07, м. 08 и м. 09.2010 г., "РМГ Транс" ЕООД в размер на 7 014,66 лв. за м. 09, м. 11 и м. 12.2010 г., "РИВ 2010" ЕООД в размер на 29 602,96 лв. за м. 11, м. 12.2010 г" м. 01 и м. 02.2011 г., "Алфа 450" ЕООД в размер на 635,10 лв. за м. 01 и м. 02.2011 г., "К. К." ЕООД в размер на 32 907,76 лв. за м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07 и м. 08.2010 г. и "А. А." ЕООД в размер на 1 529,45 лв. за м. 10.2011 г. в едно с прилежащите лихви за забава, както и установени задължения за корпоративен данък за 2010 г. в размер на 29 678.48 лв. и съответните лихви в размер на 5 695.43 лв. Основанието за отказ на право на приспадане на данъчен кредит е по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 6, чл. 9 и чл. 25 ЗДДС, с изводи за недоказана реалност на фактурираните от процесните дружества, доставки на стоки - авточасти, строителни материали и услуги - транспортни услуги и СМР. В резултат на извършените данъчни корекции на финансовия резултат е доначислен корпоративен данък за 2010 г. За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е обосновал мотиви за нереализирано право на доказване на спорните доставки, включително и с приетите съдебно-счетоводна, съдебно-техническа експертиза и свидетелски показания, които съдът е обсъдил, наред с останалите доказателства по делото. Решението е правилно. Съдът е направил последователен анализ на установените в хода на ревизията факти, както и данните, установени в хода на съдебното производство от представените пред съда доказателства и експертизи. Изводите на първоинстанционния съд изцяло се споделят от настоящата инстанция. При извършени насрещни проверки на доставчиците, органите по приходите не са открили представител на адресите им за кореспонденция. По повод изискани доказателства относими към доставките, от страна на доставчиците не са представени каквито и да е доказателства. Фактурите, издадени от "Вичели 07" ЕООД, "К. А." ЕООД, "М. И. Е." ЕООД, "РМГ Транс" ЕООД, "РИВ 2010" ЕООД, "Алфа 450" ЕООД, "К. К." ЕООД и "А. А." ЕООД са с предмет на доставка стоки - "строителни материали" и авточасти, т. е. родово определени вещи, при което за доказване предаването им на получателя, следва по арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, да се установи или тяхното индивидуализиране по съгласието на страните или тяхното предаване от продавача на купувача. Достоверни и годни за кредитиране доказателства във връзка с горното по делото не са ангажирани. По делото не са представени безспорни доказателства за осъществен транспорт на стоките. РЛ се домогва да докаже, че процесните доставки на стоки са осъществявани, чрез фактурираните транспортни услуги - също процесни в настоящото. Доказателства за последните са представени едва във фазата на съдебното обжалване на РА. Налице са еднотипни договори за транспортни услуги сключени между преките доставчици "Г. Б. И." ЕООД, "М. И. Е. Плюс" ЕООД, "К. К." ЕООД и "РМГ Транс" ЕООД като възложители и дружеството "Метеор" ООД в качеството му на изпълнител. Констатирано е, че в така представените договори са споменати превозни средства, за които е установено, че са собственост на други дружества. Последното противоречи на договореното, а именно да бъде транспортът да бъде осъществен със собствени МПС. Н. са представени превозни документи, от които да се установи началната и крайната точка на транспортиране на стоките, както и данни за закупено гориво и други съпътстващи документи. Липсват пътни листи и товарителници, поради което не се доказва, че стоките са транспортирани до обекти на ревизираното лице. Още по-малко се установява, реалното извършване на фактурираните транспортни услуги. От процесните доставчици са представени идентични документи - фактури, приемо-предавателни протоколи, оборотни ведомости, копия на фактури от предходни доставчици, хронологични справки на счетоводни сметки и декларации от управителите за дейността на дружествата. Наличието на фактури и счетоводна отчетност (а за част от доставчиците, дори не е налице и такава) е само доказателство за възникнали облигационни взаимоотношения между страните по тях, но не е достатъчно доказателство за реалното осъществяване на доставките, при оспорване на същите. Действително установяването на произхода на стоките и тяхното транспортиране не са част от предпоставките за признаване правото на данъчен кредит, но същите са доказателство за наличието на реално осъществена доставка на стоки и то така, както те са отразени в издадените за тази цел първични счетоводни документи, което безспорно е предпоставка за възникването и признаването правото на данъчен кредит за получателя. По делото не са представени безспорни доказателства, извън спорните фактури, за предаването на стоки от рода на процесните от доставчиците на касатора. За жалбоподателя е налице задължението да установи настъпването на всички правопораждащи претендираното право положителни факти. Той следва да проведе главно доказване, което винаги, за да е успешно, следва да бъде и пълно. Липсата на доказателства за предаването на стоките по процесните фактури, обосновава изводът, че процесните фактури не обективират реални стопански операции. Във връзка с фактурираните СМР, са представени от ревизираното лице процесните фактури и виза за проектиране, доказателства за фактическото извършване на фактурираните услуги не са представени. РЛ не е представило документи досежно вида, количеството, цената на извършената услуга, не са представени протоколи обр. 19, нито количествено-стойностни сметки. Вещото лице по назначената СТЕ е посочило, че превозът, който е бил необходим за доставката на скалната маса и фрикцията е тежкотоварни саморазтоварващи се превозни средства - самосвали. Доказателства в тази насока не са ангажирани, а са налице само фактури за доставка на инертни материали. След анализ на представените от ревизираното лице документи, съдът е приел, че досежно процесните фактури от страна на жалбоподателя не са представени достатъчно доказателства, за безспорно установяване, че строителните услуги са извършени. Във връзка с доставките осъществени от "К. А." ЕООД и "А. А." ЕООД доказателства не са представяни. След като жалбоподателят претендира посоченото материално право, то доказателствата относно реалността на доставките на услуги СМР и строителни материали, вложени в обект на РЛ, следва да се притежават от него. Спорните обстоятелства не са установени с приетите по делото ССчЕ и СТЕ, което установява липса на нужната активност от негова страна за доказване на относимите положителни факти към реалността на оспорените доставки, респективно към възникване и признаване правото на данъчен кредит, който е претендирал за приспадане за съответните данъчни периоди. При липсата на доказателства относими към спорните факти, обосновано и правилно съдът е приел, че оспорения пред него РА е законосъобразен в изводите за недоказани реални доставки на стоки и услуги и отказано право на данъчен кредит при липса наличие на изискуемите предпоставки, съобразно разпоредбата на чл. 68, ал. 1 ЗДДС, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице от изискванията по ЗДДС да установи наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставката на стока. За признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е установено осъществяване на фактурираните доставки. Безспорни доказателства в тази връзка не са представени. Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 от ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, които препятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване на право на данъчен кредит по определена фактура, респективно - отказ на данъчен кредит. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки и/или услуги. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес, включително и приетите ССчЕ и СТЕ и е извел обоснованият извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА. Установените задължения по ЗКПО са свързани с преобразуване на финансовия резултат с непризнати разходи по процесните фактури, по които е отказан данъчен кредит с твърдение за неотразяващи реални стопански операции. Мотивите изложени от съда по ЗДДС са относими и към изводите за законосъобразност на РА в тази част и с установени задължения по ЗКПО, поради което решението и в тази част е правилно. Данъчният орган с мотивите на РА по ЗДДС, е извършил корекции на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО за 2010 г. Съгласно цитираната разпоредба от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на закона. Разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО гласи, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводното отчитане на разходите се признава само след като се докаже, че съответният разход действително е осъществен и информацията в издадената фактура е вярна. Това в процесния случай касаторът не е успял да докаже и правилно е прието от съда, че в частта, с която е преобразуван финансовия резултат на дружеството с непризнати разходи по фактурите, по които не е признат ДК с доводи за нереалност на отразените във фактурите стопански операции. Увеличението на финансовия резултат за 2010 г. със стойността по фактурите, неотразяващи реални стопански операции, е законосъобразно. С оглед на тази фактическа обстановка, безспорно установена в производството пред първоинстанционния съд, правилно на основание чл. 68 и чл. 69, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е потвърден както отказът на данъчен кредит по РА, така и установените във връзка със същите фактури, задължения по ЗКПО. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Претенцията на процесуалния представител на ответната дирекция за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция следва да бъде уважена в размер на 4 087 лв., съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение