Решение № 1529 от 5.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4670/2016 г.

Решение № 1529 от 5.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4670/2016 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, във връзка с чл. 220 и следващите от АПК. Образувано е по касационна жалба на "А. п.-64" ЕООД, с представител Д. В. Н.-управител, срещу решение № 335 от 18.02.2016 г., постановено по адм. д. № 1959 по описа на Административен съд гр. В./АС - В./ за 2015 г., в частта с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № Р-03-1305142-091-001 от 11.03.2015 г., поправен с РА № П-03000315056551-003-001/31.03.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 232/9.06.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В.. С касационната жалба се твърди, че постановения съдебен акт е незаконосъобразен. Според касатора, съдът не е установил коректно фактите и обстоятелствата, които имат отношение към поставения за разглеждане правен спор. Изводите на първоинстанционния съд се основават на противоречиви констатации и се цитират решения на СЕС, които са неотносими към конкретния случай. Заключението, че извършените доставки са нереални, направено от АС-В. и органите по приходите преди това, се основава на извършени не по установения ред проверки на доставчиците. Освен това при постановяване на решението не са отчетени представените още в хода на ревизионното производство товарителници, пътни листи, кантарни бележки, пътно-прехвърлителни разписки, приемо-предавателни протоколи, както и представените от транспортните фирми документи. Не е възприето и заключението на вещото лице по неоспорената и приета от съда съдебно счетоводна експертиза. Касаторът възразява срещу извода на първоинстанционния съд, че липсват безспорни доказателства за извършени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради липса на първични счетоводни документи и търговска документация. Такива са представени в хода на съдебното производство, но това не е пречка да бъдат ценени при решаването на правния спор. Поради непредставянето на документите в хода на ревизионното производство не се налага извод непременно за несъществуването им, както е заключел АС-В.. Съдът от една страна е приел, че има доставка по процесните фактури и тя е по реда на чл. 329 от ТЗ /транзитна сделка/, а от друга е възприел тезата на органите по приходите, че не е налице транзитна доставка, тъй като липсва споразумение между страните по нея. Представеното споразумение от 13.08.2013 г. не е съобразено и не е обсъждано от съда, т. к. е депозирано едва след изготвянето на РА, което е неправилно. Съдът не е обсъдил в решението си конкретни доказателства по спора-доказателства за транспортирането на стоката от местата на натоварване до базите на "П. о." АД, заприходяването им и последващата реализация. Въз основа на всички доказателства събрани по делото, цитираната практика на ВАС и СЕС, неправилно решаващия състав на АС В., е приел за законосъобразни изводите на приходната администрация, че не е доказано настъпването на данъчно събитие по процесните фактури. Този краен извод противоречи на изложените мотивите от съда за наличие на транзитна доставка. Като цяло постановеното решение е неясно и немотивирано. Съдът не е отчел обстоятелството, че много често доставчиците на "К. л." ЕООД /който е основен доставчик на РЛ/, са производители и зърното е товарено направо от полето. Пренебрегнат е и фактът, че стоките са доставяни, а доставките фактурирани по време когато зърното се прибира от полето. Неправилно от доставчикът "К. л." ЕООД се изисква да притежава налични количества зърно, както и складови помещения за съхраняването му. Твърдения, че фирмата е разполагала със зърно/слънчоглед, царевица и т. н./ не е поддържано нито в ревизионното производство, нито пред съда. Още повече, че зърното се съхранява при специфични условия, които изискват допълнителен ресурс. От събраните по делото доказателства се установява достигането на стоков поток до крайния и единствен купувач на зърното от "А.-п. 64" ЕООД до "П. о." АД. Като не е съобразил посочените обстоятелства, съдът е постановил неправилно и незаконосъобразно решение, поради което се иска неговата отмяна. Поддържа се искане и за връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. Не се заявява искане за присъждане на разноски пред настоящата инстанция, като се сочи, че се претендират такива в доказания размер съгласно изложеното в касационната жалба в частта й за разноските. Ответникът в производството - Директорът на Дирекция "ОДОП" - В., чрез своя процесуален представител оспорва подадената касационна жалба. Намира, че при постановяване на съдебното решение не са допуснати нарушения на процесуалните правила. Обсъдени са всички относими към спора писмени доказателства. Правилно не са ценени като писмени доказателства представените по делото договори, товарителници и приемо-предавателни протоколи, в които липсват дати, номера, подписи на лицата, които са осъществявали приемането и предаването, не е описано количеството на стоката. Не съществува връзка, така както е установил и първоинстанционния съд между кантарните бележки и товарителниците. Не на последно място ответникът, намира, че са обсъдени относимите решения от практиката на СЕС и ВАС. В. основа на горните аргументи, подробно изложени в отговора по касационната жалба се иска решението на АС-В. да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на разноски пред касационната инстанция. Върховна административна прокуратура, чрез своя представител намира касационната жалба за процесуално допустима, но неоснователна. Оспореното решение е правилно постановено. Съдът е извършил подробен и прецизен анализ на доказателствата събрани по делото и в хода на ревизионното производство, като е обосновал своя краен извод за нереалност на доставките. Не се установява и извършване на транзитна доставка по смисъла на чл. 329 от ТЗ. Предлага решението да бъде оставено в сила, поради отсъствие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Върховен административен съд, Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира същата за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна в срока по чл. 211 от АПК срещу съдебно решение, което подлежи на касационна проверка. Разгледана по същество е и основателна. С обжалваното решение на АС В. е отхвърлена жалбата на "А. п.-64" ЕООД, срещу РА № Р-03-1305142-091-001/11.03.2015 г., поправен с РА за поправка № П-03000315056551-003-001 от 31.03.2015 г., издадени от органите по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 232 от 9.06.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" -В., в частта с която е отказано право на данъчен кредит по фактурите издадени от "А. ф. ММ" ЕООД и "К. л." ЕООД. Спорният въпрос по делото пред АС-В., в тази част е дали фактурите отразяват настъпило данъчно събитие. Съдът е приел, че само действителната доставка може да породи изискуемост на данъка съответно право на приспадане. Лицето, което иска да приспадне данъчен кредит следва да докаже, че има право на това. Доказването обхваща две предпоставки: доставчикът да е разполагал същият вид и количество като фактурираната стока и това количество стока да е предадено на получателя за разпореждане. Прието е, че не е установено наличието на стока у доставчиците на "А. п.-64" ЕООД, поради което и е направен извод за липса на реална доставка от касатора на "П. о." АД. Макар, да е обсъдена възможността, доставките да са осъществени като транзитни отново се акцентира на липсата на доказателства "А. ф. ММ" ЕООД и "К. л." ЕООД, да са разполагали с фактурираното на "А. п.-64" ЕООД зърно. В мотивите на атакуваното решение е посочено, че не се установява от доказателствата представени по делото, че е възможно проследяване на стоковия поток от закупуването му до единствения купувач на зърното "Папас олио" АД. Не е спорно, че стоката е достигнала до крайния получател и неговите складови бази, но не е установено това да е станало с участието на "А. п.-64" ЕООД. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са твърденията в касационната жалба, че решаващият състав не е обсъдил представеното споразумение от 13.08.2013 г., сключено между касатора и "К. Л." ООД. В мотивите на решението е посочено само, че то е представено едва при обжалването по административен ред, поради което се приема за съставено с оглед поддържаната защитна теза. За органите по приходите съществува възможност по чл. 37, ал. 4 от ДОПК, да не ценят писмени доказателства, които не са своевременно представени, но съдът има задължение да ги обсъди заедно с другите доказателства по делото и да изложи мотиви защо ги кредитира или не. В мотивите на решението е обсъдена практиката на СЕС, във връзка с транзитните доставки, обосновал е извод, че не е необходимо непременно да е спазена формата на търговското споразумение, но не е обсъдил представеното и пред него споразумение от 13.08.2013 г., на което се позовава касатора. По отношение на представените писмени доказателства от предходни доставчици на касатора, АС-В. е направил същите изводи, че не следва да бъдат обсъждани, тъй като са представени след сроковете дадени на проверяваните лица от приходните органи едва при административното обжалване. Първоинстанционният съд е стигнал до извода, че ангажирането на писмени доказателства - договори, анекси, фактури, декларации за добра земеделска практика и др. не са достатъчни, за да обосноват наличието на реални доставки. Обсъждането на тези доказателства и преценката им заедно с другите доказателства по делото, е елемент от преценката за осъществяване на доставката и начина на достигането й до крайния получател, при наведените твърдения за транзитна доставка. В случая, общо се формулират установени несъответствия и непълнота на представените доказателства, без да се посочи в какво се изразяват те и без да уточни към коя доставка са относими. На практика липсват конкретни установявания относно релевантните факти и обстоятелства по отношение на отделните доставки, което препятства възможността да се провери правилното приложение на материалния закон. За установяване на спорните по делото обстоятелства, с определение от 6.10.2015 г. е допусната съдебно-икономическа експертиза. Задачите й са формулирани от съда, като е указано да бъде извършена проверка на наличните по делото транспортни документи, тези находящи се в преписката на НАП по извършените насрещни проверки на транспортните фирми, осъществили превоза, както и наличните по делото доказателства. От приетото по делото заключение е видно, че вещото лице е проверило посочените изрично документи и е отговорило на формулираните въпроси изчерпателно. Установено е от експерта, че количествата по фактурите, издадени от "А. п.-64" ЕООД на "П. о." АД са изравнени и кореспондират с тези по кантарните бележки. Процесните фактури, са надлежно осчетоводени при доставчика и получателя, както и че по тях са извършени реални плащания. В процесния случай, съдът е назначил и изслушал съдебно-икономическа експертиза, която не е кредитирал, приемайки че направените в нея извод се основават само на представените от жалбоподателя доказателства. Наистина съгласно чл. 202 от ГПК, във връзка с § 2 ДР на ДОПК, съдът не е длъжен да кредитира заключението, но следва да го обсъди заедно с другите доказателства по делото. Изводът, че същото се основава на представеното по делото документи не представлява обсъждане, нито е основание за некредитирането му. Няма пречка в съдебното производство да се представят доказателства в подкрепа твърденията на страните. Когато това са частни свидетелстващи документи, какъвто е настоящият случай, тяхната доказателствена сила следва да бъде преценена с оглед всички събрани по делото доказателства. Такава преценка в конкретния случай не е извършена. След като не е уточнил еднозначно, че намира за невярно съдържанието на представените частни документи, нито е посочил в какво се състоят разминаванията в тях, то съдът е следвало да ги обсъди в съвкупност със заключението по СИЕ. Едва след такъв анализ, е следвало да се съобразят констатираните нередовности при доставчиците, съгласно приложимата практика на СЕС. В хипотезите, при които спорът се свежда до това дали доставките са извършени именно от издателите на фактурите, СЕС сочи, че отказ на правото на приспадане е допустимо само при наличието на обективни данни, че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделките са белязани с измама. В мотивите на обжалваното решение са направени констатации относно недобросъвестното поведение на ревизираното лице, като е посочено, че то е свързано лице със "К. л." ООД. Кои лица са свързани за нуждите на ревизионното производство се определя в § 3 от ДР на ДОПК. Посочената свързаност между "А. п. - 64" ЕООД и "К. л." ООД, не попада в нито една от изчерпателно изброените хипотези на разпоредбата. Следователно връзката между двете търговски дружества не е основание да се формира извод, че те като свьрзани лица са били недобросъвестни при осъществяване на доставките. Първоинстанционният съд е приел, че разполагаемостта на доставчика със стоките е относима към преценката на обективната му възможност да прехвърли правото на разпореждане като собственик с тях на получателя, но не е обосновал тезата си с конкретни фактически констатации. При тяхната липса и съдържащата се в чл. 220 от АПК забрана, касационната инстанция не може да извърши дължимата проверка на материалната законосъобразност на съдебния акт, което налага неговата отмяна и връщането на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане на делото следва да се осъществи конкретна преценка на сърбаните доказателства в хода на ревизионното производство, както и тези приети при разглеждане на производството пред съда, като въз основа на това се формира конкретни фактически и правни изводи, като се отчетат и гореизложените указания по тълкуването и прилагането на закона. При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по разноските за настоящото производство пред ВАС. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК Върховният административен съд, Осмо отделение