Решение № 1992 от 24.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7107/2014 г.

Решение № 1992 от 24.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7107/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Прайм 7" ООД, гр. Варна, чрез процесуален представител, срещу Решение № 775 от 31.03.2014 г., постановено по адм. дело № 2917 от 2013 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 031203652/19.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 328/09.07.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/" гр. Варна при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че процесните кредитни известия са издадени след като сключените договори за покупко-продажба на два недвижими имота са развалени с извънсъдебна спогодба по чл. 365 от Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/, като формалното връщане на активите е осъществено чрез последваща прехвърлителна сделка в законоустановената нотариална форма. Поради това намира, че с РА незаконосъобразно въз основа на издадените кредитни известия не е признато право на възстановяване на начисления ДДС за данъчен период м. 01.12 г. В подкрепа на тезата си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и постановяването на друго, по съществото на спора, с което обжалваният РА бъде отменен. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП не изразява становище по нейната основателност. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване административен акт от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № 031203652/19.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 328/09.07.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/" гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството не е признато правото на възстановяване на начисления ДДС в размер на 12126.14 лв. и са определени лихви за забава в размер на 209.88 лв. За да обоснове преценката си за законосъобразност първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на съществени процесуални нарушения и правилно приложение на материалния закон. Това заключение е формирано въз основа на следните релевантни фактически констатации: С два договора за продажба, обективирани в НА № 65/11 г. и № 66/11, "Прайм 7" ООД е прехвърлило на Вячеслав Викторович Ким правото на собственост върху два апартамента, находящи се в гр. Варна, ул. "Батова" № 1, като за доставките са издадени фактури с № 9/28.02.2011 г. при данъчна основа 32090.22 лв. и начислен ДДС - 6 418.04 лв. и с № 10/28.02.2011 г., при данъчна основа 30916.38 лв. и ДДС 6183.28 лв. На 06.08.2011 г., поради констатирани с техническа експертиза недостатъци, свързани с довършителните работи в прехвърлените обекти, между горепосочените страни е сключена спогодба, по силата на която те са постигнали съгласие за разваляне на договорите за покупко-продажба. Страните уговорили, че ще извършат две насрещни прехвърляния едновременно, в един нотариален акт, оформен като договор за замяна, без заплащане на допълнителни суми. На 14.09.2011 г., с договор за замяна, обективиран в НА № 90, Вячеслав Викторович Ким и Вадим Вячеславович Ким са прехвърлили на "Прайм 7" ООД собствеността върху придобитите по НА № 65 и № 66/11 г. апартаменти, а "Прайм 7" ООД е транслирал на същите физически лица друг апартамент, находящ се в жилищната сграда. За осъществената в изпълнение на договора за замяна доставка от ревизираното дружество първоначално е издадена фактура № 24/14.09.2011 г. с данъчна основа 2247.44 лв. и ДДС в размер на 449.49 лв., а на 30.11.2011 г. - фактура № 33 с данъчна основа 60630.72 лв. и ДДС в размер на 12126.15 лв. През данъчен период м. 01.2012 г. към фактури № 9 и № 10/28.02.2011 г. "Прайм 7" ООД е издало и включило в дневника си за продажби две кредитни известия с: № 55/31.01.2012 г. с данъчна основа в размер на 29728.62 лв. и ДДС в размер на 5945.72 лв. и № 54/31.01.2012 г. с данъчна основа в размер на 30902.11 лв. и ДДС в размер на 6180.42 лв., в които като основание са посочени: "продажба /замяна/ на ап. 8 за ап. 10, съгласно НА № 90 от 14.09.2011 г., съответно - продажба /замяна/ на ап. 2 за ап. 10, съгласно НА № 90 от 14.09.2011 г." След анализ на относимите факти и обстоятелства, приходните органи са приели, че договорите за продажба на недвижими имоти могат да се развалят само по съдебен ред, поради което сключената спогодба не е породила твърдяното правно действие Счели са, че с договора за замяна, обективиран в НА № 90/14.09.2011 г., са осъществени бартерни доставки, които нямат връзка с предходните, поради което са достигнали до извод, че не са спазени изискванията на чл. 115 от ЗДДС за издаване на кредитните известия. Преценили са, че при липса на основание за издаване на кредитните изветия, те не са годно правно основание за възстановяване на начисления по първоначалните продажби ДДС, с оглед на което претендираното въз основа на тях възстановяване на ДДС в размер на 12 126.14 лв. следва да бъде отказано Констатирали са още, че фактура № 33/30.11.2011 г. не е издадена в изискуемия се пет дневен срок след настъпването на данъчното събитие, в резултат на което и на основание чл. 175 от ДОПК дружеството дължи лихва за забава върху начисления с фактурата ДДС в размер на 12126.15 лв. за периода 15.10.2011 г. - 14.12.2011 г., възлизаща на сумата от 209.88 лв. Така формираните от приходните органи фактически и правни изводи изцяло са възприети от първоинстанционния съд, който е счел, че страните са се възползвали от възможността по чл. 195, ал. 3 от ЗЗД и са заменили придобитите имоти. Приел е, че първоначалните договори не са развалени и с обратна сила не е отпаднал транслативният им ефект, поради което процесните кредитни известия са издадени без основание. По тези съображения и с оглед датата на издаване на фактура № 33/30.11.2011 г. решаващият състав е достигнал до извода, че с РА законосъобразно е отказано намаляване на начисления данък въз основа на двете кредитни известия и е определена лихва за периода на забавата, считано от 15.10.2011 г. до 14.12.2011 г. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, но е необходима известна корекция на мотивите. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати в хода на ревизионното производство съществени нарушения на административнопроизводствените правила, изразяващи се в издаване и връчване на РД и РА след изтичането на срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Както правилно е посочил и първоинстанционният съд, този срок е инстуктивен, а неспазването му не би могло да рефлектира върху волята, формираната от приходните органи, респективно да обоснове извод, че допуснатото процесуално нарушение е съществено. В случая спорът между страните е правен и се концентрира върху въпроса допустимо ли е с договор за спогодба с правно основание чл. 365 от ЗЗД да се разваля договор за продажба на недвижим имот. Противно на приетото от приходните органи, тази възможност не се изключва от разпоредбата на чл. 87, ал. 3 от ЗЗД, която е приложима при разваляне на двустранен договор при едностранно волеизявление на изправната страна. При наличие на съгласие за разваляне и от двете страни по договора за продажба на недвижим имот обаче, същият може да се развали и извънсъдебно, чрез сключването на последващ договор, който има характера на спогодба, но по аргумент от чл. 365, ал. 2 вр. с чл. 18 от ЗЗД тази спогодба трябва да бъде извършена във формата на нотариален акт, който подлежи на вписване. Това становище е застъпено и в Определение № 438/29.12.2002 г. по ч. гр. дело № 414/2002 г. на ВКС, II гр. отд. и Определение № 122 от 29.03.2011 г. по ч. гр. д. № 413/2010 г., гр. к., II гр. отд. на ВКС, с които изрично е указано на съответния съдия по вписванията да впише на осн. чл. 2 от Правилника за вписванията договорите за разваляне по взаимно съгласие на договори за продажба на недвижим имот. Ирелевантна за дължимата преценка в тази насока е цитираната от първоинстанционния съд разпоредба на чл. 195, ал. 3 от ЗЗД, която е приложима само при продажба на родово определени вещи, но не и при транслация на правото на собственост върху индивидуално определен недвижим имот. Релевантно е обстоятелството, че процесната спогодба не е сключена в нотариална форма, с оглед на което постигнатото с нея съгласие на страните за разваляне на договорите за продажба не е произвело годно правно действие. Именно поради това не е налице нито едно от алтернативно предвидените в чл. 115, ал. 1 от ЗДДС основания за издаване на кредитните известия от м. 01.2012 г. В този контекст е необходимо да се подчертае, че правото да се иска обратно полученото по договорите не е идентично с правото на развалянето им, а е следствие от неговото надлежно упражняване. Тъй като в сключения с НА № 90/14.09.2011 г. договор за замяна не е обективирано съгласие на страните за разваляне на първоначалните договори за продажба, то липсва формално годно правно основание за двустранна реституция на полученото по тях, а тезата на касатора, че престациите по НА № 90/2011 г. установяват развалянето, респ. - отпадането на основанията по договорите, обективирани в НА № 65/11 и № 66/11, не би могла да бъде споделена. Ето защо, приемайки, че процесните кредитни известия са издадени без основание и с РА на дружеството законосъобразно е отказано редуциране на размера на дължимия данък за д. период м. 01.2012 г., първоинстанционният съд е постановил решение, което в тази му част не страда от инвокираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Същият краен правен извод следва и спрямо частта от атакувания съдебен акт, с която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице относно начислените с РА лихви за забава. След като данъчното събитие по доставката, осъществена от дружеството в изпълнение на договора за замяна по НА № 90, е настъпило на 14.09.2011 г., то през данъчен период м. 09.2011 г. данъкът е станал изискуем и по аргумент от чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС за ревизираното лице е възникнало задължение да го начисли. Тъй като това е сторено едва с издаването на фактура № 33 от 30.11.2011 г., то на основание чл. 175, ал. 1 ДОПК законосъобразно с РА е начислена лихва за забава върху размера на дължимия ДДС за периода 15.10.2011 г. - 14.12.2011 г. Достигайки до идентично заключение, първоинстанционният съд е постановил в тази му част правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение