Решение № 14822 от 10.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1578/2014 г.

Решение № 14822 от 10.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1578/2014 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Евромел" ЕООД, гр. Пловдив, против решение № 2603/25.11.2013 г. по адм. д. № 1564/2012 г. на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 161104219 от 19.12.2011 г., съставен от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 345/04.04.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Пловдив, в обжалваната част за отказан данъчен кредит в размер на 127 451.79 лв., начислен ДДС в размер на 13 200 лв., ведно с прилежащите лихви от 45 197.40 лв., и е осъдено дружеството на заплати на Дирекция "ОДОП" - Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 902, 98 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго по същество, с което да се потвърди процесният ревизионен акт. Претендират се разноски за двете инстанции.

Ответникът - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, не е взел становище по касационната жалба.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е РА, издаден на дружеството с непризнат данъчен кредит за данъчни периоди и доставчици, както следва:

• в размер на 101 887.23 лв. по 34 бр. фактури от 2007, 2008 и 2009 г., издадени от "Делев" ЕООД, с предмет на доставките - брашно тип 500 - 1 666 065 кг. и трици, в малки количества;

• в размер на 24 764, 56 лв. по 10 бр. Фактури от 2008 и 2009 г., издадени от "Сатком " ООД, с предмет на доставките - брашно и трици;

• в размер на 800 лв. по 5бр. фактури от м. 04.2008 г., издадени от "Цитрон" ЕООД, с предмет на доставка "транспортна услуга с камион".

Оспорен е и РА в частта за доначислен ДДС в размер на 13 200 лв. по непризнати ВОД на 110 тона брашно за "BILPROD 2008 S. R. L.", Румъния.

По отношение на отказът на данъчен кредит по фактури с отразен предмет на доставки брашно и трици, съдът е изследвал всички събрани в хода на ревизията и пред съда доказателства, както и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза.

Констатациите в заключението на назначената по делото и приета ССчЕ, са на база единствено по представените от жалбоподателя документи, фактури, договори и др., като изводите за редовно водено счетоводство е само на база проверка в счетоводството на жалбоподателя - "Евромел" ЕООД.

Кореспондиращи счетоводни записвания в дружествата-доставчици "Делев" ЕООД и "Сатком " ООД, не са установявани, тъй като счетоводствата на който и да е от доставчиците не са проверявани, в това число и доставчика по издадените фактури за траспортни услуги - "Цитрон" ЕООД, за който се твърди, че е осъществил транспорта по ВОД към румънското дружество.

Не са опровергани констатациите на ревизията, че от общо 38 бр. фактури, издадени от "Делев " ООД през 2007, 2008 и 2009 г., само 11 бр. са отразени в дневници за продажби на "Делев" ЕООД, при това в много по-късен период - м. 11.2011 г., т. е. в хода на провежданата повторна ревизия, след отмяна на първоначално издадения РА. Експертизата не е изследвала тези предпоставки. Констатациите във връзка с поставения въпрос: "Осчетоводените разходи по процесните фактури кореспондират ли с насрещно осчетоводен приход, формиран във връзка с дейността на дружеството?" е, че за процесните периоди дружеството-жалбоподател е закупувало брашно и трици и от други доставчици ("Зърнени храни"АД - гр. Хасково, "Агро мел инпорт " ЕООД, с. Радиново, "Братя Пилеви " ООД, с. Конуш, и др.) и поради това, че при счетоводното отразяване и отчитане на процесните стоки "Евромел " ЕООД работи със средно претеглена стойност за единица реализирана родово определена стока - брашно и трици, не позволява експертизата да даде заключение за отнасянето на осчетоводените разходи по процесните фактури към точно кореспондиращ насрещно осчетоводен приход, именно поради това, че дружеството е закупувало в същия период стоки от същия вид и от други доставчици.

По отношение на доставчика "Сатком" ООД, който е издал 10 фактури на "Евромел " ЕООД с общ размер ДДС 24 764.56 лв. с предмет брашно и трици, във връзка с извършена насрещна проверка на дружеството е изготвено ИПДПОЗЛ и същото е връчено на упълномощено лице, но не са представени изисканите доказателства. При извършени проверки в регистрите на НАП е установено, че фактурите, предмет на проверка, не са отразени в дневници за продажби на "Сатком" ООД. При анализ и съпоставка на данните за извършените продажби по подадените СД за 2008 и 2009 г., и декларираните продажби в ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2008 и 2009 г. органът по приходите е констатирал, че процесните 10 фактури, предмет на проверка, не са намерили отражение в годишните отчети на "Сатком" ООД. Към фактурите за доставки на брашно и трици не са представени експедиционни бележки, складови разписки, приемо-предавателни протоколи, товарителници, пътни листове, наличие на собствени или наети МПС.

В хода на оспорване на РА не са ангажирани други доказателства, освен приложените по административната преписка.

Съдът е обсъдил фактите по делото.

В хода на ревизията са представени 7 бр. фактури, издадени на "Делев" ЕООД от "Екзотик 2000" ООД за фактуриране на 240 000 кг. брашно, във връзка с твърденията за предходен доставчик. Не са представени 4 от фактурите: № 78/19.06.2007 г., № 66/07.06.2007 г., № 60/10.05.2007 г. и № 106/06.08.2008 г. За същите, органите по приходите са установили, че не са отразени в дневници за продажби на "Делев" ЕООД. С представените фактури, издадени от "Екзотик 2000" ООД на "Делев" ЕООД се документират едва 240 000 кгр. брашно, като в същото време, фактурираните количества брашно от "Делев" ЕООД на "Евромел" ЕООД възлизат на 1 666 065 кгр. Не е представена изисканата справка за стоковия поток, от която да може да се установи, както покупката, така и съответната продажба, и те да се обвържат по фактури, за да се установи реалност на доставките. Не са представени документи за регистрация на доставчика като земеделски производител, доказателства за производство на зърно, не са представени транспортни документи и доказателства за извършени плащания по фактурите. Не са представени доказателства за мястото на предаване на стоките, доказателства за транспортирането им. Представените стокови разписки за експедиране и съответно получаване на стоките, не съдържат достатъчно информация и не може да се установи от кой обект изхождат същите, откъде е станало отделянето, от кой обект се товарят и предават. Представените договори за влог и наем, сключени между "Делев" ЕООД и "Екзотик 2000" ООД, писмените обяснения от представител на последното дружество, не могат да се приемат като доказателства, пряко удостоверяващи прехвърлянето на собственост върху стоките по процесните фактури, отделно - не установяват налично количество, фактурирано в размер на 1 666 065 кгр. брашно. Не са представени и данни за транспортиране и превоз на стоките - липсват товарителници, пътни листове и други документи, от които да се установи превозът. Твърдението на касатора, че няма текст в ЗЗД, който да сочи транспортирането на стоките като елемент от фактическия състав по прехвърляне право на собственост, е неотносимо към установяване реалността на доставките на посочените във фактурите големи количества брашно, за доказването на които е необходимо доказване наличието на всички относими към реалността на доставката факти, един от които безспорно е транспортирането на стока от вида и количествата, отразени във фактурите - брашно количество - 1 666 065 кгр.

Не са ангажирани доказателства за транспортиране на стоката, като представените стокови разписки написани на ръка не са обвързани от пътни листи, товарителници и други документи които да удостоверяват верността на документите.

Предвид установените факти и обстоятелства, и наличните доказателства относно фактурите, издадени от "Делев" ЕООД и "Сатком" ООД на "Евромел" ЕООД, е формиран правилния извод на съда, че с представените документи не се доказва наличието на доставки и отказът на правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, е законосъобразен.

Изследвани са от вещото лице и РА на доставчиците "Делев" ЕООД и "Сатком " ООД и е направено заключение, че при доставчика "Делев" ЕООД не е извършена корекция на данъчната основа на продажбите и на начисления ДДС, а на "Сатком " ООД, е извършена такава в посока увеличение със стойността по процесните фактури и съответно, ДДС е начислен с издадения РА на "Сатком " ООД.

Възраженията на касатора, че след като администрацията в единия случай е приела че ДДС се дължи от доставчика, е приела, че процесните фактури отразяват реални доставки, то и в ревизията на жалбоподателя е следвало да имат същият подход, което е изискване за спазване принципа за обективност и служебно начало по чл. 3 ДОПК, намират отговор в постановени решения на Съда на Европейския съюз по отправени преюдициални запитвания от български административни съдии по образувани пред съответния български административен съд дела, във връзка с оспорване на РА. Според решение от 31 януари 2013 г. по дело C-642/11 ("Стройтранс" ЕООД) и решение от 31 януари 2013 г. по дело С-643/11 ("LVK - 56 EOOД) на СЕС "Член 203 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че: данък върху добавената стойност се дължи от начислилото го във фактура лице независимо от действителното наличие на облагаема сделка и само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. Следователно според СЕС принципът на данъчен неутралитет допуска на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение че липсва облагаема сделка, независимо че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е извършена корекция на декларирания от последния ДДС. По аналогия следва да се приеме, че е допустима и корекция в начисляване на ДДС с издаден РА на доставчика по фактури, по които не е признат данъчен кредит на получателя.

По отношение на "Цитрон" ЕООД е отказан 800 лв. данъчен кредит по пет фактури от м. 04.2008 г. с предмет на доставка "транспортна услуга с камион", с вписани номера на МПС. Фактурите са издадени от "Цитрон" ЕООД по повод извършен превоз на декларирани от "Евромел" ЕООД осъществени вътреобщностни доставки на 110 тона брашно за Bilprod 2008 S. R. L., с номер RO 24977712, с представител - български гражданин. От "Евромел" ЕООД са издадени пет фактури от м. 03.2009 г. и м. 04.2009 г. на посоченото румънско дружество, всички на стойност по 13 200 лв. или общо 66 000 лв. Представени са приемо-предавателни протоколи между "Евромел" ЕООД и румънското дружество с представляващ посоченото лице български гражданин. Установено е, съгласно документите и писмени обяснения от представителя на ревизираното дружество, че стоките са предадени и натоварени от склада на "Евромел" ЕООД в с. Труд. Плащането по фактурите за ВОД е станало в брой, в лева, от представителя на румънския контрагент. В брой е и плащането по фактурите, издадени от "Цитрон" ЕООД, за транспортирането. Транспортирането на стоките е станало на пет курса по 22, т., с камиони, собственост на "Цитрон" ЕООД. От ревизираното лице са представени и международни товарителници към издадените инвойс фактури.

След предприемане на процесуални действия за установяване реалността на извършените транспортни услуги и на декларираните ВОД, органът по приходите установява следните факти и обстоятелства:

• за две от посочените МПС, с които е извършен транспортът е установени, че са леки автомобили и са собственост на физически лица.

• за останалите две МПС е констатирано, че са товарни, но са с допустима маса 10 000 кг.

Липсват доказателства, че тези МПС са собственост на "Цитрон" ЕООД.

Тези факти са установени във връзка с отправени запитвания и получени отговори от ИА "Автомобилна администрация" и от ОД "Полиция" - Пловдив.

При извършени служебни проверки е установено, че "Цитрон" ЕООД не е разполагало с назначени работници по трудови правоотношения през м. 03.2009 и м. 04.2009 г. На дружеството не е издаван лиценз по Закона за автомобилните превози. Това е установено след направена справка в регистъра на официалната страница на ИА "Автомобилна администрация" и от получен отговор от изпълнителната агенция, след отправено запитване от страна на органа по приходите.

В тази връзка е установено, че и "Евромел" ЕООД не притежава лиценз за международен превоз.

След отправено запитване до НА "Пътна инфраструктура" - София е получен отговор, че не са регистрирани извършени плащания на ГКПП по направление България - Румъния, за периода м. 03. - м. 04.2009 г. за посочените в запитването регистрационни номера на МПС.

По отношение на непризнати ВОД по фактури, издадени към "BILPROD 2008 S. R. L.", Румъния:

Съдът е изложил правилни изводи на база констатации по съдържанието на представените ЧМР. Предвид и обстоятелството, че в представените ЧМР липсват подписи на лицата за получател на стоките, съдът е приел за законосъобразни и правилни изводите на органите по приходите, че ревизираното дружество не притежава международни товарителници по образец съгласно Конвенцията за международен автомобилен превоз на стоки (CMR), защото няма категоричност и яснота относно мястото на доставка на стоката, и че CMR са единствените документи, които доказват извършен превоз на територията на Румъния, като същите са съставени от самото дружество - превозвач, но записаното в тях не може да бъде безспорно потвърдено от останалите събрани по административната преписка и по делото доказателства.

В този смисъл, нито в административното производство, нито в съдебното производство са представени пътни листове в подкрепа на твърдението за извършените доставки.

В същото време, от извършения обмен с румънската данъчна администрация се установява следното:

• собственикът на румънското дружество е българска гражданска, с местожителство в България, която не се е явила на отправената й покана;

• по отношение реалността на доставката, властите са установили, че дружеството не разполага със склад, който да е в състояние да съхрани сочените количества брашно, тъй като е само 50 кв. м., а според проверка в счетоводството е установено, че няма назначени лица на работа с регистрирани договори, няма материални активи - оборудване и съоръжения, както и договори с трети лица или фирми за обработка на стоките. От получения отговор на румънските компетентни органи се установява, че румънското дружество не е декларирало, съгласно международния обмен на данни, осъществени ВОП, през процесния ревизиран период. Други доказателства за търговски отношения между "Евромел" ЕООД - България и "BILPROD 2008 S. R. L." - Румъния, не са ангажирани.

При така представените доказателства, правилно съдът е приел липса на доказани ВОД по процесните фактури, издадени от "Евромел" ЕООД на "BILPROD 2008 S. R. L." - Румъния, в резултат на което е законосъобразен отказът по отношение правото на приспадане на данъчен кредит по 5 бр. фактури, издадени от "Цитрон" ЕООД за извършен превоз до РРумъния, респективно - законосъобразно е доначислен ДДС, при правилно приложение на чл. 82 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 6 от ЗДДС - начислена данъчна ставка в размер на 20% на определената данъчна основа от жалбоподателя, по издадените от него фактури, към които той е приложил нулева данъчна ставка.

При така установените данни, изводите в съдебното решение са фактически и правно обосновани, и решението като правилно, следва да бъде оставено в сила.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение