Решение № 11971 от 7.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4790/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 и чл. 144, ал.1 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив срещу Решение 1287/25.03.2024 г., постановено по адм. дело 1269/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отменен Акт за прихващане или възстановяване /АПВ/ П-16002623146977-004-001/15.08.2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП- Пловдив, потвърден с Решение 403/31.10.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че правомерно първостепенният съд е приел, че Общината е данъчно незадължено лице за дейностите по сметосъбиране и сметоизвозване и не следва да начислява данък по чл. 163а ЗДДС. Сочи, че спорът между страните не касае недължимо самоначислен и събран от приходните органи ДДС, който подлежи на възстановяване, а е свързан с приложимостта на чл. 116, ал.3 и ал.4 ЗДДС. Подчертава, че именно това е законоустановеният ред за корекция на погрешно съставените фактури, който не е спазен от Община Димитровград, поради което не е налице основание за ефективното възстановяване на внесения ДДС. В подкрепа на тезата си развива подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и отхвърляне на жалбата срещу оспорения АПВ, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Възразява още, че адвокатското възнаграждение, заплатено от насрещната страна, е прекомерно и следва да бъде намалено. Ответникът по касационната жалба Община Димитровград, чрез законния си представител, с писмен отговор оспорва нейната основателност и претендира присъждане на осъществените разноски. Възразява, че юрисконсултското възнаграждение на насрещната страна следва да се определи по Наредбата за заплащане на правата помощ. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като съобрази наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Пловдив е законосъобразността на АПВ П-16002623146977-004-001/15.08.2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП- Пловдив, потвърден с Решение 403/31.10.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив, с който на Община Димитровград е отказано възстановяване на претендиран като недължимо платен и събран ДДС в размер на 1 798 950, 28 лв. , начислен на основание чл. 163а ЗДДС във връзка с извършени дейности по чл. 62, т.1 е т.2 от Закона за местните данъци и такси/ ЗБДТ/ съгласно съставени протоколи по чл. 117 ЗДДС. За да достигне до извод за основателност на оспорването, първоинстанционният съд е приел, че Общината не е данъчно задължено лице за услугите по сметосъбиране и сметоизвозване, чието извършване е част от нейната публична функция. Поради това е счел, че в качеството й на получател на такива доставки, извършени от подизпълнители, Общината не е длъжна за начислява ДДС по реда на чл. 163б, ал.1, т.1 ЗДДС, с оглед на което внесените от нея на това основание суми са недължимо платени и подлежат на възстановяване. Подчертал е още, че разпоредбата на чл. 116 ЗДДС е неприложима, тъй като нито в закона, нито в задължителната съдебна практика съществува такова изискване. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, но е необходимо прецизиране на изложените мотиви. Според общото правило, дефинирано в чл. 3, ал. 5 от ЗДДС и чл. 13, § 1 от Директива 2006/112/ЕО държавните, регионалните и местните органи, както и другите публичноправни субекти не се считат за данъчнозадължени лица по отношение на дейностите или сделките, които извършват в качеството си на органи на публична власт. За да се приложи тази разпоредба, трябва да са изпълнени кумулативно две условия, а именно: упражняването на дейности от публичноправен субект и упражняването на дейности, извършвани в качеството на орган на публична власт (вж. в този смисъл Решение от 25 юли 1991 г. по дело Ayuntamiento de Sevilla, C-202/90, т. 18 и Решение по дело Fazenda Publica, C-446/98, т. 15). По отношение на общините като органи на местна власт първото условие е налице (виж Решение от 16 септември 2008 по дело C-288/07, т. 20 и Решение от 25 февруари 2021 г. по дело C-604/19, т. 80). Второто условие е налице, когато извършваните от публичноправните субекти дейности са в рамките на специалния за тях правен режим, с изключение на дейностите, които те упражняват при същите правни условия като частните икономически оператори (т. 17 от цитираното по-горе решение по дело C-446/98 и т. 21 от решението по дело C-288/07). Както е разяснено и в т. 31 от Решение от 16 Септември 2008 г. по дело С-288/07 на СЕС, касае се "главно до дейностите, извършени от публичноправните субекти в качеството им на органи на публична власт, които, бидейки изцяло от икономическо естество, са тясно свързани с използването на прерогативите на публичната власт. При тези обстоятелства третирането на посочените публичноправни субекти като данъчно незадължени лица по ДДС за тези дейности няма потенциално антиконкурентно въздействие, щом като по принцип те се извършват изключително или почти изключително от публичния сектор.". В този смисъл е и легалното определение на понятието "дейности или доставки, извършвани от държавата, държавните и местните органи в качеството им на орган на държавната или местната власт", дадено с § 1 т. 7 от ДР на ЗДДС. Най-сетне с нормите на чл. 3, ал. 5, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, транспониращи съответно тези на чл. 13, § 1, алинея трета и втора от Директива 2006/112/ЕО, е въведено третирането на публичноправните субекти като данъчнозадължени лица, дори когато същите действат в качеството си на органи на публична власт. Целта на посочените норми е да се ограничи приложното поле на дерогацията, за да се гарантира в максимална степен общото правило, съгласно което всяка дейност от икономическо естество по принцип подлежи на облагане с ДДС, т.е. полезното действие на системата за облагане с ДДС /виж и т. 38 от Решението по дело С-288/07/. Хипотезите, в които, дори когато публичноправните субекти упражняват посочените дейности в качеството си на органи на публична власт, следва да се считат за данъчнозадължени лица, са следните: 1. Случаите, в които третирането им като данъчно незадължени лица, би довело до значително нарушаване на правилата за конкуренцията - чл. 3, ал. 5, т. 2 от ЗДДС, съответно чл. 13, § 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО; и 2. посочените дейности, доколкото не са незначителни, са изброени в чл. 3, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, съответно в Приложение I на Директива 2006/112/ЕО както предвижда чл. 13, § 1, третата алинея от същата директива. Първата хипотеза касае случаите, в които на публичноправни субекти са възложени икономически дейности, упражнявани в рамките на специалния за тях правен режим, но успоредно с това, същите дейности, могат да се упражняват от частни оператори, в които случаи е възможно третирането на публично правните субекти като данъчно незадължени лица да има за резултат настъпването на значително нарушаване на правилата на конкуренцията. Втората хипотеза въвежда презумпцията, че третирането на публично правните органи като данъчно незадължени лица, при упражняването на точно идентифицираните в нея дейности, води до нарушаването на конкуренцията, поради което и същите дейности подлежат на облагане с ДДС, доколкото не са незначителни. В този аспект релевантен за дължимата преценка относно Община Димитровград е предметът на спорните доставки и техният нормативен режим. Сметосъбирането и сметоизвозването са част от услугите по чл. 62 от ЗМДТ, за които се плаща такса за битови отпадъци. Отношенията по предоставянето на тези услуги се регулират с метода на власт и подчинение - границите на районите и видът на предлаганите услуги в съответния район, както и честотата на сметоизвозване се определят със заповед на кмета на общината. Размерът на таксата за битови отпадъци за услугите по чл. 62 от ЗМДТ се определя с решение на общинския съвет, като съгласно чл. 8, ал. 3 от ЗМДТ е възможно размерът на таксата да не покрива стойността на услугата. Съгласно чл. 63 от ЗМДТ и чл. 19, ал. 1 от ЗУО, кметът на общината организира управлението на дейностите по отпадъците, образувани на нейна територия, а общинският съвет приема наредба, с която определя условията и реда за изхвърлянето, събирането, включително разделното, транспортирането, оползотворяването и обезвреждането на битови, строителни и масово разпространени отпадъци на своя територия, както и заплащането за предоставяне на съответните услуги по реда на ЗМДТ. В обхвата на тези дейности е осигуряването на съдове за събиране на битови отпадъци и събирането на тези съдове и транспортирането им до съответните депа - чл. 19, ал. 3, т. 1 и т. 2 от ЗУО. За кмета на общината е и задължението по чл. 19, ал. 2 от ЗУО да осигури условия, при които всеки притежател на битови отпадъци се обслужва от лица по чл. 35, на които е предоставено право да извършват дейности по тяхното събиране, транспортиране, оползотворяване и/или обезвреждане. В случая между страните не е спорно, че осъществяването на дейностите по сметосъбиране и сметоизвозване, поддържане чистотата на териториите на Общината, е извършвано чрез подизпълнители. Независимо, че именно те са осъществили посочените услуги и в издадените за тях фактури общината е посочена като техен получател, то от това не следва, че тази дейност не е общинска по смисъла на горепосочените норми, възлагащи сметосъбирането и управлението на отпадъците именно на общината. Същата, при осъществяването на тези дейности чрез трети лица, извършва действия в качеството си на орган на местна власт, обуславящо приложимостта на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС. Общината не е данъчно задължена за дейностите по сметосъбиране, сметоизвозване и поддържане чистотата на териториите на община Димитровград и не следва да начислява данък по чл. 163а от ЗДДС за получените от нея доставки с такъв предмет. Този извод не се променя от факта, че Община Димитровград е регистрирана по ЗДДС, тъй като тази регистрацията не обуславя възникването на качеството данъчно задължено лице. Гореизложените съображения налагат извод за незаконосъобразност на оспорения АПВ, с който възстановяването е отказано по съображения за дължимост на начисления от общината на основание чл.163а ЗДДС и внесен от нея ДДС. При обжалването по административен ред правомерността на тези мотиви имплицитно е отречена и от решаващия орган, но вместо да отмени оспорения АПВ, същият го е потвърдил на ново фактическо и правно основание. Така на практика Директорът на Дирекция "ОДОП"- Пловдив е подменил спора между страните, с което е нарушил забраната за влошаване на положението на жалбоподателя и е осуетил упражняването на правото му на защита в пълен обем. Изтъкната от горестоящия орган необходимост от корекция на погрешно съставените от Общината протоколи по реда на чл. 116 ЗДДС изобщо не е обсъждана от органа по приходите при издаването на оспорения АПВ, а именно неговата законосъобразност е предмет на настоящото производство. Извън неговия обсег е въпросът за неутралността на данъка и спазването на предвидения в чл. 116 ЗДДС ред за корекция, поради което доводите на касатора в тази връзка са неотносими и не следва да бъдат обсъждани. Като е приел, че оспореният АПВ е незаконосъобразен и е отменил същия, връщайки преписката на органа по приходите, първоинстанционният съд е постановил правилно като краен резултат решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора в полза на Община Димитровград следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящото производство, възлизащо на сумата от 100 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение