Решение № 8907 от 19.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12598/2012 г.

Решение № 8907 от 19.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12598/2012 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационни жалби на директор Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП и на "А. П. Ц." ЕООД - гр. Перник.

Директорът на Дирекция "обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДД "ОДОП" с предходно наименование ДД"Обжалване и управление на изпълнението"/ София, чрез гл. юрск. Минкова, обжалва решение № 4406/27.07.2012 г. по адм. дело № 2679/2010 г. по описа на Административен съд София-град /АССГ/ в частта, в която е отменен ревизионен акт /РА/ № 140800431/23.02.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Перник относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Бродерия Полихронопулос" и "Велтрейд къмпани" ЕООД за данъчни периоди м. 1.07.2008 г. Навежда като основания за неправилност на решението в обжалваната му част - допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, материална незаконосъобразност и необоснованост, за които излага подробно развити доводи в жалбата си. Претендира за отмяна на решението в обжалваната част и постановяване вместо него на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли изцяло жалбата срещу РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции.

Ответникът по тази жалба - "А. П. Ц." ЕООД гр. Перник, оспорва основателността й. Излага подробни съображения в писмени бележки.

Касаторът "А. П. Ц." ЕООД гр. Перник обжалва решение № 4406/27.07.2012 г. по адм. дело № 2679/2010 г. по описа на АССГ в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № 140800431/23.02.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Перник относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Бродерия Полихронопулос" и " Рутара" ЕООД, както и в частта на присъдените разноски. Навежда като касационни основания за неправилност на решението в обжалваната част - необоснованост и материална незаконосъобразност. Излага подробни съображения в касационната си жалба и в писмени бележки. Претендира за отмяна на решението в обжалваните му части и постановяване на друго решение по съществото на спора, с което да се отмени изцяло РА. Претендира за присъждане на разноски за двете съдебни инстанции в пълния им изплатен размер.

Ответникът по тази жалба - ДД "ОДОП" София при ЦУ на НАП - оспорва основателността й.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на ДД "ОДОП" София и за неоснователност на касационната жалба на "А. П. Ц." ЕООД.

Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора:

Делото, имащо за предмет правилността на решение на АССГ по спор, образуван относно законосъобразността на ревизионен акт № 140800431 от 23.02.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Перник, се разглежда за втори път от касационната инстанция. Касационните жалби като подадени в срок и от надлежни страни са допустими.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 140800431/23.02.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Перник, потвърден с Решение № 583/27.04.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" София при ЦУ на НАП, с който в тежест на "А. П. Ц." ЕООД гр. Перник са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 01. - м. 07.2008 г. поради непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки извършени от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД; "Вел трейд къмпани" ЕООД и "Рутара" ЕООД, на основание чл. 70, ал. 5, във вр. с ал. 6 от ЗДДС.

С обжалваното си решение АССГ частично е отменил ревизионният акт и частично е отхвърлил жалбата срещу него.

1. Директорът на Дирекция "ОДОП" София обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионният акт, в частта му, в която са установени задължения по ЗДДС във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 141 876,38 лв. по фактури, издадени от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД и "Велтрейд къмпани" ЕООД за данъчни периоди м. 1.07.2008 г. Жалбата е неоснователна.

За да отмени ревизионният акт в тези му части съдът е приел, че издадените фактури 7 бр. фактури от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД и 13 броя от "Велтрейд къмпани" ЕООД, всички за доставка на облекла, дрехи по опис, документират реално осъществени продажби, по които е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС, изпълнение са всички кумулативно необходими предпоставки по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС за възникване и упражняване на право на приспадане на данъчен кредит, като не е налице отрицателното условие по чл. 70, ал. 5 ЗДДС за непризнаването му.

Съдът е приел, че спорният по делото въпрос е относно настъпването на данъчно събитие по всяка от издадените фактури във връзка с наличието или липсата на обстоятелствата, имащи значение за това. Съдът е изяснил спорната фактическа обстановка, допуснал е събирането на писмени доказателства чрез приобщаване на събраните в ревизионното производство и допълнително събиране на такива, на гласни доказателства и на доказателствени средства - основно и допълнително заключение на съдебно-счетоводна експертиза. Във връзка с допуснатите писмени доказателства - фактури, издадени от доставчиците, приемо-предавателни протоколи към тях между доставчиците и РЛ, договори за наеми на недвижими имоти и фактури, издадени от РЛ към последващ получател "Мерилин" Албания, направеното отстрана на ответната страна оспорване на истинността им и откритото производство по чл. 193 ГПК вр. с § 2 ДР ДОПК, съдът се е произнесъл надлежно. Приел е, че във връзка с писмените доказателства по доставките, по които РА е отменен, оспорването на истинността на писмените доказателства не е проведено успешно от ответната страна.

Съдът не е допуснал нарушение на процесуалните правила, обсъдил е доводите на страните, обосновал е фактическите си в съответствие със събраните доказателства, поотделно и в съвкупност, при постановяване на акта си и направените в него изводи не е нарушил материалния закон.

Касаторът оспорва изводите на съда като счита, че неправилно съдът е изместил предмета на доказване от реалността на облагаемите доставки към последващите доставки, игнорирал е доказателствата, на които се позовава РА и не е съобразил доказателствената сила на представените едва в хода на съдебното производство частни документи. Счита, че не е доказана възможността на прекия доставчик да съхранява и да достави фактурираните стоки, не е доказано прехвърлянето на право на собственост като данъчно събитие между прекия доставчик и РЛ поради липса на обезпеченост за това и поради липса на приемо-предаване, в която връзка намира, че не е следвало да се съобразяват представените доказателства в хода на съдебното производство като новосъздадени и без достоверна дата. Оплакванията са неоснователни.

Предвид спорния предмет - реалност на извършените доставки на стоки, настъпване на данъчно събитие по процесните фактури по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС - като прехвърляне на право на собственост от прекия доставчик към получателя /РЛ/, относими обстоятелства, подлежащи на доказване от страна на РЛ, са тези във връзка с обезпечеността на доставчика да прехвърли собственост, извършването на транспорт и съхранение, фактическото оформяне на прехвърлянето и заплащането, осъществяване на последващи облагаеми доставки със същите стоки. Данните за всички тези относими обстоятелства следва да се разглеждат освен поотделно, така и в тяхната съвкупност, както е процедирал съставът на АССГ при формиране и излагане на изводите си.

Изводът на съда за материална и кадрова обезпеченост на доставчиците "Бродерия Полихронопулос" ЕООД и "Велтрейд къмпани" ЕООД се потвърждава от доказателствата по делото. Първият е разполагал с помещение, за което по силата на сключен договор е заплащал наем и консумативи, както и с 19 бр. работника на длъжности, имащи отношение към изработката на облекла. Фактурите са разплатени, за което са издадени фискални касови бонове, ДДС е начислен. От писмените доказателства - пътни листа и гласните доказателства се установява извършването на дейностите по транспорт, товарене и разтоварване.

Налице са безспорни данни за извършени последващи облагаеми доставки със стоките, получени от двамата доставчика - за износ към получател "Мерилин", Албания. От писмените доказателства, вкл. митнически декларации и приетите заключения на ССчЕ се установява съответствие по вид и количество и стойност на стоките, получени от двамата доставчика и изнесени към последващия купувач.

По всяка от процесните фактури са налице двустранно изготвени и подписани приемо-предавателни протоколи между получателя и доставчика, на датата на фактуриране, съдържащи индивидуализация на стоките по вид и количество. По силата на тези протоколи и по правилата на ЗЗД, правото на собственост върху фактурираните родово-определени вещи се прехвърля чрез предаването им. Съдът правилно е отбелязал, че оспорването на истинността на тези документи не е успешно проведено. Същите, макар и частни имат своята доказателствена сила, която може да бъде игнорирана само при установено противоречие между тях и други категорични доказателства. Такова несъответствие с доказателства по делото не се установява, включително и относно посочената в протоколите дата на тяхното съставяне. Тази дата кореспондира с датата на издаване на фактурите и с направените счетоводни записвания и заприходявания на същите стоки. Тези счетоводни записвания, когато счетоводството е редовно водено, както е в случая, се ползват с доказателствена сила, която е съобразена от съда. Освен това, не само няма пречка относими доказателства за спора да се представят и събират в съдебната фаза на обжалването, но това е и процесуално задължение на съда като инстанция по съществото на спора и с оглед необходимостта от изясняване на същия и на обективната истина във връзка с него.

С оглед всички събрани доказателства направеният от съда извод за реалност на доставките е обоснован. Наличието на несъответствия в датите на издаване на някои от фактурите при предходните доставчици не е достатъчно основание за опровергаване на извода да реалност. Съдът правилно е преценил, че не са налице данни и твърдения за неправомерно поведение от страна на получателя или за данъчна измама, поради което дружеството - получател не може да носи отговорност и да бъде санкционирано с непризнаване на данъчен кредит за поведение на доставчика, което няма нито правомощия, нито задължения да контролира.

Обжалваното решение е правилно в частта, в която е отменен ревизионният акт във връзка с доставките на стоки от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД и "Велтрейд къмпани" ЕООД за данъчни периоди м. 01.07.2008 г. Следва да се остави в сила в тази си част.

1. "А. П. Ц." ЕООД гр. Перник обжалва решението на АССГ в частта му, в която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионния акт, в частта, в която са установени задължения по ЗДДС във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 166/22.05.2008 г., издадена от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД и по три фактури - № № 146/7.05.2008 г., 148/19.05.2008 г. и 149/28.05.2008 г., издадени от "Рутара" ЕООД, както и в частта, в която в тежест на дружеството е възложено заплащане разноските на ответната страна. Жалбата е частично основателна.

Жалбата е неоснователна досежно решението на АССГ в частта му, в която е отхвърлена жалбата срещу РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 166/22.05.2008 г., издадена от "Бродерия Полихронопулос" ЕООД. Позовавайки се на заключението на приетата съдебно-счетоводна експертиза, съдът обосновано е приел липса на реална доставка по тази фактура. Липсват данни стоките, които са неин предмет, да са били складово налични при доставчика. Той не е отразил фактурата в дневника за продажби и в справката-декларация по ДДС за периода или следващите такива. Решението в тази си част следва да се остави в сила.

Жалбата е основателна досежно решението на АССГ в частта му, в която е отхвърлена жалбата срещу РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по три фактури - № № 146/7.05.2008 г., 148/19.05.2008 г. и 149/28.05.2008 г., издадени от "Рутара" ЕООД

За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, съдът е възприел като правилни констатациите на органа по приходите и направените във връзка с тях изводи - за законосъобразни. Счел е, че не е доказана реалността на доставките поради липса на материална обезпеченост на доставчика и предходния му такъв, както и поради липса на данни за складиране на стоките и извършени последващи облагаеми доставки с тях. Решението е необосновано в тази си част.

От събраните доказателства се установява произходът на стоките при доставчика - по фактури, издадени от "Стилнет - РМ" ЕООД и "С Матео СРЛ" ЕООД. Налице е кадрова обезпеченост при доставчика - назначени лица на длъжности, относими към търговията със стоки. Естеството на доставките не предполага наличие на специална техническа обезпеченост. Стоките са включени в дневници за продажба при доставчика, редовно е осчетоводяването на фактурите, които са разплатени, издадени са редовни касови бонове за това. Установяването на произход на стоката не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произходът на стоката не обуславя извод, че тази стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. Изследването на предходни стокови вериги за целите на облагането и правото на приспадане на данъчен кредит е отречено при действието на новия ЗДДС и с оглед практиката на СЕС, според която не следва да бъдат накърнявани правата на данъчен субект поради поведение и действия на предходни доставчици, когато не е доказано, че това поведение е неправомерно и цели данъчна измама, за което получателят е известен или е следвало да бъде. В случая не са налице нито твърдения, нито данни за такова поведение или знание.

Налице е установено приемо-предаване на стоките между доставчика и РЛ, при което е извършено прехвърляне на право на собственост чрез индивидуализиране на фактурираните родово-определени вещи. Обратно на приетото от съда, оспорването на истинността на протокола за приемо-предаване не е успешно проведено. В тази връзка настоящият касационен състав намира за относими изложените по-горе мотиви относно достоверната дата и доказателствената сила на приемо-предавателните протоколи като частни документи. Съдържанието и датата на протоколите по трите фактури кореспондира с останалите гласни и писмени доказателства, вкл. стокови разписки, както и със счетоводните записвания - заприходяване на стоките - при доставчика и получателя, чиито счетоводства са редовно водени, при текущо счетоводно отчитане - аналитично и синтетично. Съгласно чл. 51 ДОПК вписванията в счетоводните книги, при редовно водено счетоводство, както е в случая, имат своята доказателствена сила.

Налице са данни - пътни листа, договор за наем, договор за отговорно пазене на стоките - за транспорта и съхранението. Предвид направените редовно счетоводни записвания е доказано осъществяването на последващи облагаеми доставки от получателя на стоките - износ за "Мерилин", Албания. Съвкупната преценка на всички приети по делото доказателства и заключението на съдебно-счетоводната експертиза, води до извод за наличие на изпълнени от "Рутара" ЕООД доставки.

По изложените съображения, неправилно първоинстанционният съд е приел, че не е доказано реалното осъществяване на доставките по процесните фактури и е налице основанието на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит. Затова, като постановено в нарушение на материалния закон и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, решението на АССГ следва да следва да бъде отменено в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт, с който са установени задължения по ЗДДС поради отказано право на данъчен кредит по трите фактури, издадени от "Рутара" ЕООД. Спорът е изяснен от фактическа страна, поради което вместо решението в отменената му част следва да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в тази си част като незаконосъобразен.

При този изход на делото на касатора и жалбоподател в първоинстанционното производство следва да се присъдят направените от него за производството пред АС разноски, както и разноските направени при разглеждане на делото, на два пъти в касационната инстанция. Първоинстанционният съд не е присъдил тези разноски в полза на жалбоподателя, а освен това е присъдил в негова тежест разноските на ответната данъчна дирекция, като е приел на основание чл. 161, ал. 1 и 3 ДОПК, че РА е отменен поради доказателства, приети в хода на съдебното обжалване, които е можело да бъдат представени още в административното производство. Решението е неправилно в тази с част и следва да се отмени. Не са налице предпоставките за прилагане на чл. 161, ал. 3 ДОПК, тъй като приетата незаконосъобразност РА не се обосновава и мотивира само въз основа на представените пред съда писмени доказателства, освен това същите е можело да бъдат събрани и в хода на ревизионното производство при проявена процесуална активност от страна на приходните органи. Поради неприлагане на изключението по чл. 161, ал. 3 ДОПК, съобразно общите правила за присъждане на разноски, предвид изхода на спора и съразмерно на уважената част от жалбата, както и с оглед данните за реално направени от дружеството разноски, такива се присъждат в негова полза и в тежест на бюджета на ответника в размер на 21 290 лв. - за двете касационни инстанции и за първата инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение