Решение № 10203 от 11.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба от Х. Велев от [населено място], общ. Троян, [ЕГН], действащ в качеството си на едноличен търговец с фирмено наименование Х. Велев 90 [населено място], общ. Троян, [ЕИК], срещу Решение 80/09.06.2021 г. на Административен съд Ловеч, постановено по адм.д. 203 по описа на съда за 2020 г., с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу Ревизионен акт Р-04001119003886-091-001/10.01.2020 г. на органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите Велико Търново, потвърден с Решение 48/03.04.2020 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново при ЦУ на НАП, с който в тежест на търговеца е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д.п. 11/2018 г. в размер на 32 662,36 лева, във връзка с което са установени задължения за ДДС за внасяне в размер на 32 536,32 лева и лихви за просрочие в размер на 3 543,13 лева. В жалбата са изложени твърдения за необоснованост на решението и за неправилно приложение на материалния закон. Касаторът по-конкретно твърди, че в решението не са отразени релевантните факти по делото и не е изложена правна обосновка във връзка с елементите на фактическия състав на чл. 70, ал. 1, т. 2 и 4 от ЗДДС, че не са анализирани или са изопачени събраните в съдебното производство доказателства. Счита, че в ревизионното и в съдебното производство не е доказано обстоятелството, че придобитият лек автомобил е бил използван за лични нужди на търговеца. Във връзка с приложението на материалния закон твърди, че поради пренебрегването на доказателствата за използване на автомобила за целите на икономическата дейност на търговеца е направен неправилен извод за липса на право на приспадане на данъчен кредит. Моли решението на съда да бъде отменено и касационната инстанция да се произнесе по същество като отмени ревизионния акт в оспорената му част, както и да бъдат присъдени разноски за двете инстанции. Ответникът в производството, Директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново при ЦУ на НАП изразява становище за неоснователност на жалбата. Посочва, че безспорно автомобилът, за който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, е лек автомобил, поради което е обхванат от изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, при които може да не се приложи разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 от ЗДДС. Счита, че в случая от страна на ревизираното лице не е било доказано, че лекият автомобил се е използвал единствено за стопанската дейност, изразяваща се в някоя от услугите по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, тъй като представените доказателства са опровергани от страна на приходната администрация. Твърди, че установените особени отношения между жалбоподателя и дружеството-наемател са изисквали прецизна съпоставка на доказателствата, изходящи от това дружество, с останалите събрани в производството доказателства, при която отразените в тях обстоятелства правилно не са били кредитирани от съда. Моли решението на административния съд да бъде оставено в сила и в полза на дирекцията да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че съдът е постановил решението си въз основа на съвкупна преценка на събраните по делото доказателства и доводите на страните и в съответствие с приложимата правна уредба. Във връзка с цененето на доказателствата за отдаване под наем на автомобила, представени от жалбоподателя, посочва, че те са правилно интерпретирани от съда като антидатирани, съответно че съдебно-счетоводната експертиза е дала отговор на ирелевантни за спора въпроси. Намира за правилен извода на съда, че автомобилът не е бил използван единствено за извършване на конкретните услуги, изброени в чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, и че не е бил предназначен за продажба. Пледира решението да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. Предмет на проверка в производството пред Административен съд Ловеч е бил Ревизионен акт Р-04001119003886-091-001/10.01.2020 г. на органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите Велико Търново, потвърден с Решение 48/03.04.2020 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта му, с която е извършена корекция на ползвания данъчен кредит за д.п. 11/2018 г. по Протокол по чл. 117 от ЗДДС 0000000088/19.11.2018 г. с данъчна основа 163 311,81 лева и ДДС 32 662,36 лева. От доказателствата, представени в ревизионната преписка и събрани в съдебното производство, административният съд е приел за установено от фактическа страна, че едноличният търговец е регистриран по ДДС и основната му дейност е производство на други основни неорганични химични вещества. През д.п. 11/2018 г. е включил в дневниците за покупки и продажби Протокол по чл. 117 от ЗДДС 0000000088/19.11.2018 г. с данъчна основа 163 311,81 лева и ДДС 32 662,36 лева, издаден във връзка с вътреобщностно придобиване на лек автомобил Мерцедес С560 4Матик по фактура 2211/19.11.2018 г. на стойност 83 500 евро. Разплащанията по фактурата са извършени с банков превод от сметка на физическото лице Велев 83 000 евро, и от сметка на едноличния търговец 500 евро. На 22.11.2018 г. автомобилът е регистриран в Република България. Автомобилът е лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от ЗДДС и е бил заведен в счетоводството на ЕТ по сметката за транспортни средства. Във връзка с ограниченията по чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС органите по приходите са поискали от търговеца да коригира упражненото право на данъчен кредит в дневника за покупки и справката-декларация за съответния месец. В дадения срок не е извършена корекция на упражненото право на данъчен кредит. След изтичане на срока за корекция жалбоподателят е представил договор за наем на автомобил от 05.11.2018 г., приемо-предавателен протокол от 23.11.2018 г., фактура за наем на автомобила от 01.04.2019 г. за м. януари март 2019 г., доказателства за преведена сума по фактурата. Според изявленията на търговеца, той е предоставил автомобила за ползване под наем на друго дружество, поради което автомобилът попада в изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС. Във връзка с това била възложена ревизия и в ревизионното производство била извършена насрещна проверка на дружеството, посочено като наемател на автомобила. От страна на дружеството били представени, наред с останалите документи, фактури за гориво, фактура за акумулатор, пътна книжка, обяснения. Съгласно писмените обяснения, управителката на дружеството А. Тодорова използва и управлява автомобила, който се ползва за извършване на огледи на имоти, с представителни цели и с цел повишаване на имиджа на фирмата. От справки от други органи е установено, че автомобилът, управляван от физическото лице Велев, заедно с управителката на дружеството-наемател са напускали неколкократно границите на държавата. По тези данни са дадени обяснения от Велев, че е съдействал на Тодорова при преговори и я е придружавал при пътуванията в чужбина. Тези обяснения и документите относно отдаването под наем на автомобила не са кредитирани като безспорно доказващи сочените в тях обстоятелства, тъй като са приети за новосъставени за целите на ревизионното производство. Във връзка с това органите по приходите са взели предвид обстоятелството, че те не са били представени при проверката за установяване на факти и обстоятелства при едноличния търговец, а по-късно, след изтичане на срока за корекции, макар да са датирани отпреди тази проверка. В полза на този извод са изложени и обстоятелствата, че между управителката на дружеството-наемател в личното й качество и едноличния търговец са налице дългогодишни трудови правоотношения и са документирани други сделки между тях. Предвид това органите по приходите са отказали на едноличния търговец правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл.70, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ЗДДС, за данъчен период м. 11.2018 г. в размер на 32 662,36 лв. по Протокол по чл.117 от ЗДДС с 0000000088/19.11.2018 г., и са определени задължения за ДДС за внасяне в размер на 32 536,32 лв. и лихви в размер на 3 543,13 лв. В съдебното производство са открити производства по чл. 193 от ГПК, вр. чл. 144 от АПК по оспорване на договора за наем на автомобил, приемо-предавателния протокол и пътната книжка, като частни писмени документи. Подписите под тях са потвърдени от управителката, която е дала и обяснения във връзка с ползването на автомобила и установените при ревизията обстоятелства, както и обстоятелствата относно съставянето на договора за наем по-рано и подписването му след внасяне на автомобила. Съдът е обсъдил тези обяснения и е приел, че гласните и писмените доказателства са непротиворечиви, подробни и ясни и потвърждават констатациите в ревизионния акт за недостоверна дата на договора за наем. При така установените факти, от правна страна съдът приема, че ревизионният акт е валиден, издаден от компетентни органи и в съответствие със законоустановените изисквания за форма и съдържание, в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК, без допуснати съществени нарушения за процесуалните правила. По същество приема, че ревизионният акт е обоснован със събраните в ревизионното производство доказателства, които не са опровергани в хода на съдебното производство, и че е издаден при правилно приложение на материалния закон. Във връзка с това посочва, че е безспорно установено, че придобитият автомобил е лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18, изречение първо от ДР на ЗДДС, че по отношение на него не са доказани обстоятелства, изключващи прилагането на общото правило по чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, съгласно което правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато е придобит или внесен лек автомобил. За тази цел съдът се мотивира с това, че не е доказано използването на въпросния автомобил единствено за отдаване под наем. Посочва, че релевантно за признаване на правото на данъчен кредит при придобиването на лекия автомобил не е предназначението на автомобила или намерението на купувача относно начина на ползване на автомобила, а действителното му ползване, и данъчнозадълженото лице носи тежестта да докаже, че той се използва при спазване на условията по чл. 70, ал. 2, т. 1 - т. 4 от ЗДДС. Отбелязва, че макар ревизията да е проведена една година след упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит, не са представени достатъчно и достоверни доказателства за отдаването му единствено под наем. При обсъждане на представените доказателства посочва, че договорът за наем е частен диспозитивен документ с недостоверна дата, изхождащ от лицето, което цели да докаже благоприятни за себе си обстоятелства, и това поражда обосновани съмнения относно действителното съществуване на наемни отношения. За дата на договора за наем приема датата на представянето му за първи път пред органите по приходите, тоест след връчване на поканата по чл. 103 от ДОПК, като клаузите във връзка с фактурирането и плащането на наемната цена са квалифицирани като знак за нетипични търговски отношения, развиващи се отложено във времето след началото на проверката за установяване на факти и обстоятелства от органите по приходите. Освен това приема, че този договор не доказва и че автомобилът е бил използван само с цел отдаване под наем, както и че не е доказано използването на автомобила от дружеството наемател. Приема, че от събраните доказателства се установява едновременното използване на автомобила от физическото лице Велев за лични нужди през периода на договора за наем. Предвид тези изводи приема, че не е доказано наличието на някое от изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, а именно използване на автомобила единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги и подготовка на водачи на моторни превозни средства, включително при последващата им продажба. Обсъжда още евентуалната приложимост на чл. 70, ал. 2, т. 5 от ЗДДС, като отхвърля тази хипотеза, тъй като установява от събраните доказателства, че дейността отдаване под наем на лек автомобил не е основна за жалбоподателя към ревизирания период, доколкото за 2018 г. е отчел единствено приходи от продажби на стоки, но не и приходи от извършени услуги. Предвид всичко това като краен извод съдът приема, че правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 32 662,36 лв. по Протокол по чл. 117 от ЗДДС 0000000088/19.11.2018 г., е отказано правилно и законосъобразно на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ЗДДС. Настоящият състав възприема изцяло установеното от първоинстанционния съд от фактическа страна и правните му изводи, към които препраща съгласно чл. 221, ал. 2, изр. второ от АПК. Твърденията в касационната жалба за необоснованост на решението не могат да бъдат споделени. Чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС установява правилото, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице в случай на придобиване на лек автомобил (обстоятелството, че автомобилът е лек не е било спорно в производството). За да се позове на изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, получателят по доставката следва да докаже при пълно и главно доказване, че придобитият автомобил ще се използва единствено за някоя от дейностите, посочени в последната разпоредба, което е релевантният факт, ясно очертан в решението. Административният съд е направил извод, че това доказване не е било надлежно проведено в ревизионното и в съдебното производство, като правилно е ценил доказателствата относно отдаването под наем на автомобила като частни диспозитивни документи с недостоверна дата, представени от лицето, което цели да докаже благоприятни за себе си последици. В съответствие с това, след подробно обсъждане на тези доказателства в съвкупност с останалите данни по делото, е направил и правилен извод, че тези доказателства не могат да бъдат ценени като безспорно доказващи използването на автомобила само за отдаване под наем, каквото е изричното условие по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС. Изложил е и редица обстоятелства, установени в ревизионното производство, които създават обосновани съмнения в твърденията на жалбоподателя за използването на автомобила единствено за целите на отдаването под наем. Предвид това правилно е формирал правния си извод за неприложимост на изключението по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС поради липса на предпоставките по тази разпоредба, и за приложимост на общата разпоредба на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, че право на приспадане на данъчен кредит в случая не е налице. Предвид горното, не се установяват твърдените в касационната жалба пороци на решението и то следва да бъде оставено в сила като обосновано и законосъобразно. При този изход от производството, в полза на Дирекция ОДОП Велико Търново следва да бъде присъдено претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 1612 лева съобразно материалния интерес.