Решение № 10212 от 30.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3620/2009 г.

Решение № 10212 от 30.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3620/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от Галин Маринов Пехливанов от гр. Бургас, чрез пълномощника адв. Валентина Стоянова, против решение № 19/08.01.2009 г., постановено по адм. дело № 1101/2007 г. по описа на Административен съд гр. Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 16005049/13.04.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствени правила, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се излагат подробни съображения, че са допуснати съществени процесуални нарушения при ревизията, че не е приложен принципа на служебното начало за събиране на доказателства във връзка с установяване на релевантния факт относно местото на управление на съответния корабособственик или оператор на кораб, на който е работил жалбоподателя, както и за платените от същия данъци в Обединено Кралство Великобритания, които са необходими за прилагане на СИДДО с тази държава. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания РА. Претендира присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Пловдив при ЦУ на НАП оспорва жалбата. Подробни съображения за правилност на решението се излагат в писмени бележки на пълномощника юрисконсулт М. Манолева. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че съдът е обсъдил всички доказателства и доводи на страните и във връзка с разпределението на доказателствената тежест е дотигнал до обосновани изводи. Жалбоподателят е местно лице по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) и след като не е доказал основанието за приложение на изключението по чл. 14, ал. 3 от СИДДО между България и Великобритания, то правилно съдът е приел, че получените доходи подлежат на облагане в България. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд гр. Пловдив е отхвърлена жалбата на Галин Маринов Пехливанов против ревизионен акт № 16005049/13.04.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение № 594/21.06.2007 г. на директора на дирекция ДОУИ" за гр. Пловдив, с който са му определени данъчни задължения по чл. 35 ЗОДФЛ за 2000 г., 2001 г., 2002 г., 2003 г., 2004 г. и 2005 г., общо в размер на 22796, 79 лв., както и лихви за просрочие в общ размер на 8804, 17 лв. Жалбоподателят е осъден да заплати на приходната администрация юрисконсултско възнаграждение в размер на 972 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че при извършената ревизия на Галин Пехливанов са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК, поради което данъчната основа е определена след анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 1, 2, 3, 4, 8 и 10 ДОПК и са определени данъчни задължения в размер общо на 22796, 79 лв. При ревизията е установено, че жалбоподателят е получил преводи в американски долари, наредени от Zodiak Maritime Agencies Ltd. с основание - изплащане на заплати, следните суми: за 2000 г. - 1341, 76 лв., за 2001 г. - 22571, 48 лв., за 2002 г. - 15038, 23 лв., за 2003 г. - 15354, 59 лв., за 2004 г. - 9680, 35 лв. и за 2005 г. - 21402, 51 лв. Въз основа на събраните при ревизията доказателства и извършения анализ са определени данъчни основи за всяка от годините в същия размер, с изключение на 2005 г., за която е определена данъчна основа - 29438, 42 лв. Събрани са доказателства от Изпълнителна агенция "Морска администрация" относно плавателния стаж на жалбоподателя, като е установена продължителността на стажа и имената на корабите, на които е плавал. Данните са потвърдени от информацията, получена от Национална служба "Гранична полиция". При определяне размера на данъчните задължения е съобразна разпоредбата на чл. 20, ал. 4, вр. ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) като от реализирания доход са приспаднати задължителните осигурителни вноски. Направен е извода, че жалбоподателят е следвало да подава годишна данъчна декларация по чл. 41, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.), поради това че работодателят му не е местно лице и не е задължен да удържа и внася текущо данъка през годината. При тази фактическа обстановка съдът е приел, че доходите на ревизираното лице са от източник в чужбина. Обсъдил е условията за приложение на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане с Обединеното Кралство Великобритания и Северна Ирландия (СИДДО). Приел е, че жалбоподателят е местно лице за България според чл. 4 от спогодбата. Според чл. 14 от СИДДО доходът се облага в страната, където е положен трудът, с изключението на случаите по ал. 2, според която доходът подлежи на облагане в държавата, за която е местно лицето, освен ако престоят му в държавата, където е реализиран доходът надвишава 183 дни за съответната година. Изключение от приложението на тази разпоредба е уредено в ал. 3 на чл. 14, според която, когато трудът е положен на борда на кораб и мястото на действителното управление на лицето, стопанисващо кораба, не е в държавата, където е получен доходът, същият ще се облага в държавата, за която е местно лицето. Относно понятието "лице, стопанисващо кораба" съдът е анализирал разпоредбите на чл. 9, ал. 3 от Кодекса за търговското мореплаване и чл. 2 б. "е" от Конвенция № 180 на Международната организация на труда относно работното време на моряците и окомплектована на корабите с екипажи. Съдът е приел, че по делото не е доказано твърдението на жалбоподателя, че корабособственик (корабопритежател на корабите, на които е извършена работата, са дружества с адреси на управление на територията на Великобритания. В тази връзка е обсъдил представените доказателства, представляващи разпечатки от Интернет страница на официален регистър, поддържан от френското Министерство на транспорта. Представена е и служебна на бележка от "Зодиак Морски Агенции", според която Галин Пехливанов е работил на кораби, оперирани от Zodiak Maritime Agencies Ltd. с адрес за кореспонденция във Великобритания, както и писмо от "П и П Маринър" ЕООД, с което е удостоверено, че корабособственик на Silver Whisper е дружество с адрес в Лондон. Съдът е посочил, че в нито един от тези документи не се съдържат категорични данни относно адреса на управление на корабособственика. Изложил е съображения защо не приема за достоверни данните съдържащи се в служебната бележка и писмото, като в тази връзка е посочил, че същите противоречат на информацията, събрана от органите по приходите при извършените насрещни проверки на посредниците, както и на информацията, съдържаща се в интернет разпечатките, според като ръководител на кораба Silver Whisper е "Силвърсий Круизис" регистрирано в САЩ, а останалите кораби, с изключение на един от тях за времето, през което на тях е плавал жалбоподателя са били или собствени или са оперирани от лица, които нямат седалище и управление във Великобритания, или пък от лица, за които не може да се установи къде е управлението им. Посочено е също, че наред с това в ДОПК и ГПК не е уредена доказателствената сила на документи, представляващи разпечатки от Интернет. Направен е извода, че жалбоподателят не е доказал, че собственици (оператори на корабите са лица, регистрирани във Великобритания, предвид разпределението на доказателствената тежест в процеса. Поради това не е доказано наличието на основание за прилагане на СИДДО между България и Великобритания, а доходите подлежат на облагане по реда на вътрешния закон. Съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя, че не е местно лице за България, съгласно чл. 6, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.), тъй като има постоянно местоживеене в България. На основание чл. 8, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) същият се явява данъчно задължен по ЗОДФЛ за всички доходи, независимо от това дали са реализирани в страната или чужбина. Възражението за погасяване по давност на задълженията за 2000 г. е прието за неоснователно по съображения, че съгласно чл. 171 ДОПК давността е започнала да тече от 01.01.2002 г. и би изтекла на 01.01.2007 г., а в случая с възлагането на ревизията със ЗВР № 2965/06.06.2006 г. давността е спряла. Посочено е също, по повод писмо на ГДД № МФ-96-00-554 от 13.02.2001 г., че доходите подлежащи на облагане в чужбина съгласно СИДДО, участват при формиране на общата данъчна основа по чл. 35 ЗОДФЛ, като се добавят към реализираните доходи в страната, за така получената сума се прилага съответната данъчна ставка по таблицата в чл. 35 ЗОДФЛ, след което с тази ставка се облагат само доходите от източник в страната, поради което е без значение размерът на данъка, удържан в чужбина и облагаеми ли са съответните доходи по силата на чуждестранното законодателство. По подробни съображения в този смисъл съдът е отхвърлил подадената жалба против РА. Настоящият касационен състав намира обжалваното решение за неправилно като постановено при неизяснена фактическа обстановка. Правилно съдът е приел, че жалбоподателят представлява местно лице по смисъла на чл. 6, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ, (отм.), поради това че има постоянно местоживеене в България. Според определението, дадено в §. 1, т. 3 ДР ЗОДФЛ (отм.). "постоянно местоживеене" е трайната установеност на физическо лице на територията на България без оглед на времето, прекарано в чужбина за определен данъчен период, когато престоят в чужбина не е свързан с трайно установяване там. По делото е безспорно, че жалбоподателят е трайно установен на територията на България и престоят му в чужбина през ревизираните периоди не е свързан с трайно установяване в чужбина, поради което същият отговаря на изискванията по чл. 6, ал. 1, т. 1, вр. §. 1, т. 3 ЗОДФЛ (отм.). Изискванията по т. 1 и т. 2 на чл. 6, ал. 1 от закона са предвидени алтернативно, което се налага и от съдържанието на цитираното определение по §. 1, т. 3 ДР ЗОДФЛ (отм.), поради което е без значение продължителността на престоя на лицето в чужбина. Правилни са също изводите на съда за това, че към момента на възлагането на ревизията със заповед за възлагане на ревизия № 2965/06.06.2006 г. задълженията за 2000 г. не са били погасени по давност, тъй като срокът по чл. 171, ал. 1 ДОПК е 5-годишен и започва да тече от първи януари на годината, следваща годината, през която задължението е следвало да се плати. Задължението по чл. 35, ал. 1 ЗОДФЛ за 2000 г. е платимо през следващата година, поради което давностният срок започва да тече от 01.01.2002 г. и би изтекъл на 31.12.2006 г. Преди това - на 06.06.2006 г., е възложена ревизия, поради което срокът е спрян на основание чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК, а РА е издаден на 13.04.2007 г. Предвид горното, възраженията в касационната жалба, че жалбоподателят не е местно лице за България и че задължението за 2000 г. е погасено по давност, са неоснователни. По съществото на правния спор основният спорен въпрос е дали в конкретния случай следва да намери приложение Спогодбата между правителството на Народна република България и правителството на Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия за избягване на двойното данъчно облагане на дохода и печалбите от прехвърляне на имущество, ратифицирана с Указ № 3419 на Държавния съвет на НРБ от 16.12.1987 г., обн. в ДВ, бр. 98 от 1987 г., в сила за България от 01.01.1988 г. Правилно в тази връзка съдът е посочил, че спогодбата би била приложима с предимство пред вътрешния закон, на основание чл. 5, ал. 4 от Конституцията на РБългария, ако се установи наличието на предпоставките за прилагането й. Правилно също така са анализирани разпоредбите на чл. 4 и чл. 14 от спогодбата относно понятието за местно лице по смисъла на спогодбата и относно условията за приложението й при доходи от заплати. Съдът обаче е допуснал процесуални нарушения във връзка със събирането на доказателствата, в резултат на което делото е останало неизяснено от фактическа страна и преценката относно приложението на материалния закон е необоснована. Според ал. 1 на чл. 14 от СИДДО заплати, надници и други подобни възнаграждения, получени от местно лице на едната договаряща се държава за работа по трудов договор се облагат само в тази държава, освен ако трудът се полага в другата договаряща се държава; ако трудът се полага там, такова възнаграждение може да се облага в тази друга държава, тъй като е придобито в нея. В случая е безспорно и е прието и в ревизионния акт, че получените парични суми от Галин Пехливанов са за заплати, като не е установено дали работодателят му е британско дружество (за всички ревизирани периоди или за част от тях), поради което не може да се направи преценка дали е налице основание за облагане на дохода във Великобритания по силата на чл. 14, ал. 1 от СИДДО. Същевременно не са налице условията по чл. 14, ал. 2 от спогодбата, според която възнаграждението за работа по трудов договор, извършен в другата договаряща държава (за която лицето не е местно лице), се облага само в държавата на която е местно лице, тъй като не е установено изпълнението на условията по б. "а", както и по б. "б", поради това че не е установено дали работодателят е местно лице на другата държава. Относно заплати и други подобни възнаграждения, получени от местно лице на едната договаряща държава за работа по трудов договор в другата договаряща държава, е предвидена специална регламентация в чл. 14, ал. 3, б. "б" от спогодбата, според която доходите няма да се облагат в тази друга държава, ако работата се извършва пряко на борда на кораб, при условие, че мястото на действително управление на лицето, стопанисващо кораба, се намира в първата държава. За тази специална хипотеза също е необходимо да се докаже кой е работодател, респективно къде се намира мястото на действителното управление на лицето, стопанисващо кораба. Относно изясняването на тези обстоятелства съдът е следвало да прояви активност предвид принципа на служебното начало, при събирането на доказателства за това кое лице е работодател по сключените трудови договори и къде се намира мястото на действителното управление на лицето, стопанисващо кораба, както и дали доходите, получени от жалбоподателя са обложени във Великобритания. Макар в съдебното производство делото да е отлагано многократно, за да бъде дадена възможност на жалбоподателя да представи поисканите от него доказателства, съдът не е уважил искането му за събиране на доказателства по реда на Конвенцията за събиране на доказателства по граждански дела, която е ратифицирана от България на 08.09.1999 г., обн. ДВ, бр. 83/99 г., по която страна е и Обединено Кралство Великобритания. Относно събирането на доказателства от страна - членка на Европейския съюз, каквато е Великобритания, съдът следва да прецени дали може да бъде приложен и Регламент (ЕО) № 1206/2001 на Съвета от 28.05.2001 г. относно сътрудничеството между съдилища на държавите-членки при събирането на доказателства по граждански или търговски дела. Доказателства относно това кое е лицето, което стопанисва кораба могат да бъдат събрани от Корабния регистър, който би следвало да се води в съответното пристанище на регистрация на кораба, както и от дружествата, посочени като оператори на съответния кораб (за тези от корабите, за които вече има данни по делото), както и евентуално от Министерството на транспорта, ако същото води единен регистърът на корабите, регистрирани във Великобритания. Съдът следва да уважи искането на жалбоподателя за събиране на доказателства относно внесените от работодателя на жалбоподателя данъци, както и за размера на данъците върху изплатените суми, каквото искане е направено в касационната жалба, но е било правено и пред първата инстанция, във връзка с твърдението на жалбоподателя, че доходът му е обложен във Великобритания. Неправилно съдът в тази връзка е тълкувал указанията в ГДД № МФ-96-00-554 от 13.02.2001 г., тъй като ако доходът е обложен във Великобритания, то същият ще участва при формиране на общата данъчна основа по чл. 35 ЗОДФЛ, но с данък ще бъде обложен само доходът с произход от България, с което се постига избягване на двойното данъчно облагане по чл. 22 от спогодбата. Във връзка с искането за изпълнение за съдебна поръчка в чужбина или събирането на доказателства по реда на посочения регламент, следва жалбоподателят да формулира прецизно исканията си, като посочи и органа, от който следва да бъде изискано съответното доказателство. Предвид изложените съображения, решението следва да бъде отменено, и върнато на първоинстанционния съд на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, за да бъдат събрани посочените доказателства. При този изход на спора не се възлагат разноски за производство пред настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение