Решение № 12094 от 13.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11259/2014 г.

Решение № 12094 от 13.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11259/2014 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение № 1815 от 1.08.2014 г. по адм. дело № 28/2014 г. по описа на Административен съд Пловдив в частта, в която по жалба на "Тирас Транс" ЕООД е отменен Ревизионен акт № 161303128 от 26.09.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив в частта, в която е установено задължение по ЗДДС в общ размер на 42 269,09 лева ведно с лихвите за забава.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът е разгледал изолирано събраните по делото доказателства и е формирал неправилен извод за материална незаконосъобразност на РА. Поддържа, че от анализа на доказателствата, събрани в хода на ревизията и тези в рамките на съдебното производство не се установява по категоричен начин реалното осъществяване на процесните доставки на гориво от "Хангеки" ЕООД. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата на "Тирас Транс" ЕООД. Претендира се юрисконсултско възнаграждение.

Ответната страна - "Тирас Транс" ЕООД, представлявана от адв. Надежда Апрахамова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Производството пред Административен съд Пловдив е образувано по жалба на "Тирас Транс" ЕООД срещу Ревизионен акт /РА/ № 161303128 от 26.09.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, с който на дружеството е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 50 707,94 лева по 27 бр. фактури, издадени от "Хангеки" ЕООД, както и за м. 08.2012 г. е доначислен ДДС в размер на 3 321,15 лева и за м. 03.2013 г. е начислена лихва за забава в размер на 38,31 лева.

Предмет на касационен контрол е решението на АС Пловдив в частта, в която е отменен РА относно непризнатия данъчен кредит по 27 бр. фактури, издадени от "Хангеки" ЕООД, а в останалата му част решението не се обжалва.

Предмет на спорните доставки е дизелово гориво и двигателно масло М10D.

Ревизиращите органи са обосновали отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура поради липса на убедителни доказателства за реалното осъществяване на доставката от прекия доставчик.

С решението в обжалваната му част съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения, като в частта относно отказания данъчен кредит - при неправилно прилагане на материалния закон. След съвкупен анализ на писмените доказателства по делото /договор за покупко-продажба между "Хангеки" ЕООД и "Тирас Транс"ЕООД, договор за наем на база за съхранение на гориво; договор за наети превозни средства; договор за предоставяне на трудов ресурс между "Хангеки" Еоод и "МДЖИ Транс 20012" ЕООД; фактури от предходни доставчици - "Ти Ен Ви" ЕООД и "Комерсиал Ойл"ДЗЗД; стокови разписки; товарителници; декларации за съответствие на качеството на течните горива и АДД, приложени на л. 69 до 150/, заключението по ССчЕ и СТЕ, АС Пловдив е обосновал извода за доказано реалното предаване на процесните стоки от доставчика, посочен във фактурата на получателя. Съдът е изтъкнал и факта, че предходните доставчици са разполагали с необходимото количество стока, за да я предадат на прекия доставчик. Отделно от това съдът е приел, че е установено по категоричен начин, че доставчикът е разполагал както с МПС, за да извърши транспорта на стоките /наети от трето лице/, така и съоръжения и склад за съхранение на горивото. Позовал се е на релевантната практика на СЕС - Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, като е посочил, че в РА липсват твърдения и мотиви за извършване на измама от издателя на фактурата или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице е знаело или да е трябвало да знае.

Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението в обжалваната му част е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

Правилно е установена фактическата обстановка и с оглед забраната в рамките на касационната производство да се установяват нови фактически положения, уредена с чл. 220 от АПК, настоящият съдебен състав дължи проверка на твърдяното касационно основание за отмяна на решението в съответната му обжалвана част - неправилност поради необоснованост и нарушение на материалния закон.

1. При постановяване на обжалвания съдебен акт съставът на АС Пловдив обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията и съдебното производство писмени доказателства, като е формулирал правилния извод за материална незаконосъобразност на РА. Неоснователно е твърдението на касатора, че съдът е разгледал изолирано доказателствата, събрани в рамките на ревизията и на съдебното производство и е ценил такива, които са недостоверни. Посочените документи не са оспорени от данъчната администрация по съответния ред и тази възможност е преклудирана на основание чл. 193, ал. 1 то ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Видно от обжалваното решение АС Пловдив е установил фактите, касаещи спорния предмет, описал е събраните доказателства, задълбочено ги е обсъдил с оглед доказателствената им сила като частни писмени документи и е разгледал констатираното от вещото лице по ССчЕ и по СТЕ. Анализирани са всички писмени доказателства и правилно първостепенният съд се е съсредоточил върху изследването на пряката доставка, доколкото произходът на стоката и предходните доставки не са определящи за признаване правото на приспадане на данъчен кредит.

1. На следващо място, не е налице допуснато от първостепенния съд неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон, като изводът на съда се подкрепя от доказателствата по делото.

Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. При доставките на услуги, данъчното събитие съгласно чл. 12 от ППЗДДС настъпва към момента на извършването им. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществени доставки на стоки и услуги.

В процесния случай предмет на фактурираните доставки е дизелово гориво и двигателно масло. Съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Към доказателствата за реалното осъществяване на доставката на стока могат да бъдат причислени тези за прякото й реализиране - приемо-предавателни протоколи, складови /или стокови/ и пътно-прехвърлителни разписки, експедиционни бележки, товарителници, пътни листове и др.

В случая обосновано съдът е приел, че още в хода на ревизионното производство от ревизирания субект и прекия му доставчик са представени достатъчно убедителни доказателства, от които да се направи извод за реалност на извършените доставка по фактурите, издадени от "Хангеки" ЕООД. Налице е сключен между страните договор за покупко-продажба на дизелово гориво и двигателно масло. Представени са стокови разписки към всяка една от фактурите, двустранно подписани от лицата, като видът на стоката и нейното количество съвпада с описанието на стоките по фактурите. За транспорта са съставяни товарителници с посочен получател "Тирас Транс" ЕООД, място на натоварване - гр. Пазарджик и разтоварване - Цалапица, превозвач "Хангеки" ЕООД, описан е и автомобилът, който извършва транспорта. Върху товарителниците са положени подписи за изпращач и превозвач. Приложени са и декларации за съответствие на качеството на течните горива, издадени от съответния производител /в случая Лукойл България ЕООД/, както и АДД.

Основните доводи на приходните органи, за да откажат правото на приспадане на данъчен кредит са свързани с липсата на доказателства за наети МПС за транспортиране на стоката и за наличието на съоръжения за съхранение на горивото. Правилно тези твърдения са отхвърлени от АС Пловдив като некореспондиращи с доказателствата по делото. По категоричен начин е установено, че прекият доставчик е имал сключени договори за наем на МПС с други лица /представени в хода на ревизията/, като аргументите на данъчните органи за липса на доказателства за заплащане на наемна цена се явяват необосновани и същите нямат връзка с предмета на доказване във връзка с отказания данъчен кредит. От друга страна, доказана е и материалната осигуреност на прекия доставчик да съхранява горивото /същият има сключен договор със "Селурма" ЕООД/, което е потвърдено и от в. л. по СТЕ /отговора на въпрос № 2/ - при ритмично подаване изразходване на дизеловото гориво ежедневно и при условие, че резервоарът е 8 куб. м. според в. л. горивото, предмет на процесните фактури може да се съхрани в резервоара като самостоятелно заредено количество.

Необосновано е твърдението, че доставчикът не е изпълнил необходимите изисквания съгласно Наредба за изискваният за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол /приета с ПМС № 156 от 15.07.2003 г./. Видно от данните по преписката прекият доставчик е представил декларации за съответствие на качеството на течните горива, които са съставени от "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, явяващ се задължено лице по смисъла на чл. 12, ал. 1 и ал. 2 от Наредбата.

За да формира извод за реално изпълнение на процесната доставка, АС Пловдив е обсъдил описаните писмени документи, както и заключението по ССчЕ, което е кредитирано като компетентно изготвено и дало пълен отговор на поставените въпроси. Вещото лице е извършило проверка в счетоводството на ревизираното лице и на прекия му доставчик, както и е взело предвид събраните по делото доказателства. Безспорно е установено, че фактурите са осчетоводени както от прекия доставчик, така и от получателя, както и че стоките, предмет на процесните фактури са заприходени в счетоводството на ревизираното лице / изследвана е счетоводна сметка 302 "Материали". Относно изписване на горивото от страна на "Тирас Транс" ЕООД при отговора на въпрос 1.2. в. л. е посочило, че за изписване на заведеното счетоводно гориво е взета счетоводна операция по дебита на сметка 601 "Разходи за материали" и по кредита на счетоводна сметка 302 "Материали" за освобождаване от склада от разходваната наличност, както е че сумите, отчетени по дебита на сметка 601 "Разходи за материали" формират себестойността на извършваните транспортни услуги от ревизираното лице.

Съобразно всички доказателства по делото и разгледани съвкупно правилен и обоснован е крайният извод на АС Пловдив за наличието на материалноправните предпоставки за признаване правото на приспадане на данъчен кредит на "Тирас Транс" ЕООД по спорните фактури с издател "Хангеки" ЕООД.

Във връзка с разглеждания спорен предмет следва да бъде съобразено тълкуването, което СЕС е дал за понятието "доставка на стоки", изразено в Решение по дело С-494/12. В т. 20 от цитираното решение СЕС е посочил постоянната си практика, от която следва, че доставка на стоки не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик /т. 35 от Решение по дело С-435/03; т. 36 от Решение по съединени дела С-354/03, С-355/03 и С-484/03; т. 51 от Решение по дело С-255/02; т. 24 от Решение по дело С-237/09/. Съдът е посочил също, че посоченото понятие е обективно по характер и се прилага независимо от целите и резултатите на съответните сделки. В процесния случай е доказано предаването на стоките от прекия доставчик на получателя, поради което РА се явява материално незаконосъобразен в тази му част.

С оглед на изложеното касационната жалба се явява неоснователна и решението в обжалваната му част като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

Във връзка с разноските в касационното производство, в полза на ответника по касация - "Тирас Транс" ЕООД следва да бъдат присъдени разноски в общ размер на 1000 лева, представляващи уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение