Решение № 13953 от 19.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7927/2009 г.

Решение № 13953 от 19.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7927/2009 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208-228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадената касационна жалба от "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД" - ООД - гр. София чрез процесуалния му представител адв. Гладилова срещу решение № 16 от 14.03.2009 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. № 7726/08 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 801749 от 1.08.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1694/18.11.08 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП, относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 0000100014/01.01.08 г., издадена от " М и С Проекти" - ЕООД в размер на 10 624.33 лв. С касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилен е изводът на съда, че към датата на издаване на процесната фактура не е било налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС. Съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие възниква на датата, на която услугата е завършена. В случая това е датата на предаване на процесния апартамент от строителя с приемо-предавателен протокол от 28.12.2007 г. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се уважи жалбата срещу РА ведно със законните последици. Ответникът по касационната жалба - Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Зарев и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. За да отмени РА съдът подробно е обсъдил събраните по делото писмени доказателства и е установил фактите, с които е свързан правният спор. Приел е, че предмет на процесната фактура е авансово плащане, което не е осъществено на датата на издаването й, а много по-рано. Според настоящия съдебен състав на ВАС, Първо отд., касационната жалба е неоснователна. От фактическа страна е установено следното: На 23.05.2006 г. между Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп, граждани на Великобритания, от една страна и "М и С Проекти"-ЕООД - гр. София - от друга страна е сключен предварителен договор за учредяване на право на строеж и построяване на недвижим имот - апартамент В 25, находящ се в сграда В "Rila House" в Апартаментен комплекс "White Fir Bansko"."М и С Проекти"-ЕООД - гр. София издава на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп фактура № 26 от 2.05.2006 г. с предмет аванс за СМР - 29641 евро с данъчна основа 48 310.63 лв. и ДДС - 9 662.13 лв. Установено е, че действително на 03.05.2006 г. по сметката на "М и С Проекти"-ЕООД е постъпила сумата от 29641 евро."М и С Проекти"-ЕООД - гр. София издава на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп и фактура № 48 от 18.05.2006 г. с предмет аванс СМР - 2000 лири с данъчна основа 4 811.03 лв. и ДДС - 962.21 лв. На 20.04.2007 г. е сключено споразумение между: 1. Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп, наречени "прехвърлители"; 2. "М и С Проекти"-ЕООД - гр. София и 3. "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД - гр. София, наречено "поемател", съгласно което страните се съгласяват, че прехвърлителите прехвърлят на поемателя всички свои права и задължения по предварителния договор за учредяване на право на строеж и построяване на недвижим имот - апартамент В 25, находящ се в сграда В "Rila House" в Апартаментен комплекс "White Fir Bansko" от 23.05.2006 г., като "М и С Проекти"-ЕООД дава изричното си съгласие за заместване на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп от "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД" - ООД в правоотношението по цитирания договор. В т. 3 от споразумението е договорено, че получените до момента от "М и С Проекти"-ЕООД авансово суми за СМР, платени от Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп, се считат платени от поемателя. На 03.08.07 г. с НА № 6, том III, рег. № 3098, дело № 391/07 г."М и С Проекти"-ЕООД - гр. София учредява възмездно и безсрочно на "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД - гр. София правото на строеж за построяването на жилище в строящия се Апартаментен комплекс "УАЙТ ФЪР РИЗОРТ", който комплекс е предвиден за построяване съгласно одобрен инвестиционен проект от 27.07.06 г. на Община Разлог, Отдел ТСУ и Разрешение за строеж № 89/27.07.06 г., издадено от Главния архитект на Община Разлог, което жилище представлява апартамент В 25 в сграда В - "Рила Хаус". Вещното право на строеж за построяването на апартамента се учредява при цена 33 809 евро, която сума ще бъде заплатена на две части - 22 540 евро - при изготвяне на Акт образец 15 и 11 269 евро - след представяне на Разрешение за въвеждане в експлоатация. "М и С Проекти"-ЕООД се задължава да построи за сметка и в полза на "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД описания апартамент при цена 74 601 евро, като част от нея в размер на 29 523 евро са платени на изпълнителя преди сключването на настоящия договор, а остатъкът от 45 078 евро ще бъдат заплатени от СИ Банк - АД при условията на договор за банков кредит от 05.07.07 г. Апартаментният комплекс е въведен в експлоатация, видно от удостоверение № 24/06.12.07 г. Съставен е протокол на 28.12.07 г., с който изпълнителят въвежда собственика във владение на апартамента, описан в НА. Договорената в НА цена на учреденото право на строеж в размер на 33 809 евро е платена на доставчика по банков път на 30.10.07 г. и е издадена фактура № 152/03.08.2007 г. с данъчна основа 66 124.66 лв. без начислен ДДС на осн. чл. 113, ал. 9 от ЗДДС. Сумата по НА в размер на 45 078 евро е платена, видно от представено банково извлечение № 3/16.08.2007 г. и е издадена фактура № 12/03.08.2007 г. с данъчна основа в размер на 73 470.75 лв. и ДДС в размер на 14 694.15 лв."М и С Проекти"-ЕООД - гр. София издава на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп кредитно известие с № 0000100200 от 1.01.2008 г. към фактура № 26/02.05.2006 г. за сумата 48 310.63 лв. и ДДС - 9 662.13 лв. и посочено наименование на услугата "сторно". На същата дата издава и кредитно известие № 0000100234/01.01.2008 г. също на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп към фактура № 48/18.05.2006 г. на стойност 4 811.03 лв. и ДДС - 962.21 лв. и посочено наименование на услугата "сторно". "М и С Проекти" - ЕООД - гр. София издава на "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД" - ООД отново на 1.01.08 г. фактура № 0000100014 с предмет авансово плащане по договор на стойност 53121.66 лв. (съответстваща на сбора от сумите по фактура № 26/02.05.2006 г. и фактура № 48/18.05.2006 г.) и ДДС 10624.33 лв. Основният спорен въпрос по делото е следва ли да се признае на "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 0000100014/01.01.08 г. в размер на 10624.33 лв. Правилно е посочено в обжалваното съдебно решение, че в двете кредитни известия не се съдържа задължителният реквизит по чл. 115, ал. 4, т. 2 от ЗДДС, а именно - основанието за тяхното издаване. Съгласно чл. 115, ал. 3 от закона, кредитно известие се издава в два случая - при намаление на данъчната основа и при разваляне на доставката. Очевидно в случая намаление на данъчната основа няма. Според органа по приходите и според съда, кредитните известия би следвало да се издадат поради разваляне на доставката, което е станало с подписването на тристранното споразумение от 20.04.2007 г. Съответно, след издаването на кредитните известия в рамките на 5-дневния срок по чл. 115, ал. 2 от възникване на основанието за издаването им, е следвало да бъде издадена фактура на ревизираното дружество. Към този момент дружеството - касатор не е било регистрирано по ЗДДС, но следва да отрази стойността на фактурата по сметка 402 "Доставчици по аванси". По своя характер това е краткосрочно вземане и представлява актив по смисъла на чл. 13 от ЗСч. Поради това, получателят по фактурата има право да я включи в регистрационния опис на наличните активи по чл. 74, ал. 2, т. 3 от ЗДДС и съответно да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за налични активи преди регистрацията по реда на чл. 75 от закона. Безспорно е установено, че този актив не е включен в подадения от дружеството регистрационен опис с вх. № 2200-2848/20.11.2007 г., както и че дружеството не е разполагало с фактура, каквото е изискването на чл. 74, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 71, т. 1 от закона. Според настоящия съдебен състав, дори и с подписването на тристранното споразумение от 20.04.07 г. договорът не е развален. Няма изрично писмено изявления на едната от страните по договора от 23.05.2006 г. за неговото разваляне, нито връщане на получения аванс. Касае се за промяна на страната по един двустранен договор със съгласието на другата страна при цялостно заместване (както в правата, така и в задълженията) и доколкото тази възможност не е изрично уредена в закона, но не е и забранена, то в този случай следва да се спазят правилата както на цесията, така и на заместването в дълг, като излизащата от договора страна прехвърля вземанията си на третото лице и същевременно бива заместена от него по отношение на поетите задължения. В крайна сметка окончателният договор е сключен между "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД - гр. София и "М и С Проекти"-ЕООД и правото на строеж е учредено, а конкретният апартамент - изграден и предаден от изпълнителя. Само хипотетично може да се разсъждава по въпроса дали в този случай, след като авансово платените по договора суми от физическите лица за СМР се считат платени от дружеството по силата на споразумението от 20.04.2007 г., това дава основание за анулиране на издадените фактури по реда на чл. 116 от ЗДДС и издаване на нова фактура с получател "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД" - ООД във връзка с разпоредбата на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която данъчната основа на фактурата включва и платеното от друго лице по доставката. Така или иначе това не е направено. С оглед на изложеното, правилно органът по приходите и съдът са приели, че фактура № 0000100014/01.01.08 г. с предмет авансово плащане е издадена без да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, съгласно който, ако преди възникване на данъчно събитие по чл. 25, ал. 2, 3 и 4 се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставката, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането). В тази връзка неоснователен е доводът на касатора, че фактурата е издадена при възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 от закона - завършване на услугата, след като се касае за авансово плащане, което предхожда завършването на услугата с около година и половина. Правилно е преценен от съда и от органа по приходите представеният в хода на ревизията договор за заместване в правоотношение с дата 01.01.08 г., сключен отново между 1. Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп, наречени "прехвърлители"; 2. "М и С Проекти"-ЕООД - гр. София и 3. "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД - гр. София, наречено "поемател", съгласно което страните се съгласяват, че прехвърлителите прехвърлят на поемателя всички свои права и задължения по предварителния договор за учредяване на право на строеж и построяване на недвижим имот - апартамент В 25, находящ се в сграда В "Rila House" в Апартаментен комплекс "White Fir Bansko" от 23.05.2006 г., като "М и С Проекти"-ЕООД дава изричното си съгласие за заместване на Кристофър Пол Шарп и Джули Карол Шарп от "СИ И ДЖЕЙ ИНВЕСТМЪНТС ЛИМИТИД"-ООД в правоотношението по цитирания договор, като договор с невъзможен предмет, доколкото предварителният договор от 23.05.2006 г. към този момент е вече изпълнен - сключен е окончателен договор в предвидената от закона форма, с който правото на строеж е учредено на дружеството с НА от 3.08.2007 г., а жилището е построено и сградата е въведена в експлоатация на 6.12.2007 г. Това ново тристранно споразумение, преповтарящо съдържанието на първото от 20.04.2007 г., не е основание за издаване на кредитните известия към фактурите, издадени на физическите лица и издаването на нова фактура с предмет авансово плащане на дружеството - жалбоподател. Същото се отнася и до представеното в съдебното производство тристранно споразумение от 1.08.2007 г., сключено между същите страни, според което се прекратява действието на споразумението от 20.04.2007 г. Това споразумение изцяло противоречи на договореното в нотариалния акт и протокола за въвеждане във владение на дружеството - жалбоподател в процесния апартамент, а и на сключения по-късно - на 1.08.2008 г. договор за заместване в правоотношение. Правилно съдът е приел, че се касае за подписани договори, целящи да оправдаят неправомерното издаване на процесната фактура на 01.08.2008 г. С оглед на изложеното, обжалваното съдебно решение на АС-София-град, като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила. Претенцията на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационното производство е неоснователна, тъй като първоинстанционният съд е присъдил такова в негова полза със своето решение. Съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК, на ответника не се присъждат разноски за всяка инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение