Решение № 5639 от 23.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1916/2013 г.

Решение № 5639 от 23.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1916/2013 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

С решение № 70 от 3.01.2013 г., постановено по адм. д. № 3104/12 г. Административен съд - София град, първо отделение, 4-ти състав, е отхвърлил жалбата на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД - гр. София, срещу ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. - София, в частта потвърдена с решение № 247 от 6.02.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София, като е осъдил жалбоподателя да заплати на Д "ОУИ" - гр. София сумата 16 421,93 лв. юрисконсулско възнаграждение.

Срещу това решение е подадена касационна жалба от "Бъкланд енд Тейлър България" - ЕООД - гр. София, чрез пълномощника му адв. Ася Тодорова. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснато нарушение на материални закон, както и е немотивирано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град и вместо него да постанови друго такова, с което да прогласи за нищожен обжалвания ревизионен акт. При условията на алтернативност се иска отмяна на ревизионния акт като незаконосъобразен. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира се присъждане на юрисконсулско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си Административен съд София град е отхвърлил жалбата на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД - гр. София, срещу ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, в частта, потвърдена с решение № 247 от 6.02.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София, с която на дружеството не е признато право на данъчен кредит за данъчни периоди 01, 02, 05, 06, 07, 08, 09, 10 и 11 на 2010 г. в размер на 798 593,57 лв. и са определени съответни лихви за забава. Съдът е описал подробно извършените процесуални действия по време на ревизията, в т. ч. издадените заповеди за възлагане и определяне на компетентен орган, протоколите за насрещни проверки и прочие, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по определени доставки. Решаващият съд е разгледал обстойно направените в жалбата до него оплаквания за допуснати съществени процесуални нарушения, което според жалбоподателя водят до нищожност и незаконосъобразност на издадения ревизионен акт. На първо място съдът е разгледал възражението за нищожност поради наличие на влязъл в сила друг ревизионен акт, имащ за предмет същия данъчен период. В тази връзка са разгледани обстоятелствата, свързани с провеждането на ревизия, приключила с издаването на ревизионен акт № 2101202714/19.05.2012 г. - заповеди за възлагане на ревизия, данъчни периоди, вида и периода на установените задължения, който акт не е предмет на разглеждане в производствата, и обстоятелствата, свързани с провеждането на ревизията, приключила с издаването на процесния /оспорения/ ревизионен акт № 2171104031 от 14.10.2011 г., потвърден с решение № 247 от 6.02.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София. В резултат на извършения анализ първоинстанционният съд е стигнал до извода, че соченият ревизионен акт № 2101202714/19.05.2012 г. на ревизираното дружество са определени задължения по ЗДДС само за м. 11 и 12 на 2009 г., като не са определяни задължения по същия закон за данъчни периоди 01. - 11.2010 г., от което съгласно чл. 119, ал. 3 от ДОПК следва, че на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД не са определяни задължения за периода, за който са определени задължения с процесния ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., от което пък следва, че последният ревизионен акт не е нищожен. Отбелязано е, че при тази хипотеза не е накърнено правото на защита на ревизираното лице, тъй като с обжалването на ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г. същото може да изложи всички съображения относно неговата законосъобразност. На второ място решаващият съд е разгледал възражението за нищожност на оспорения ревизионен акт като издаден от некомпетентен орган и е приел, че същото е неоснователно, като е изложил подробни мотиви. На трето място са разгледани възраженията за нищожност поради допуснати съществени процесуални действия по време на ревизията, като е прието, че те също са неоснователни, тъй като се установява, че извършените насрещни проверка са по правилата на ДОПК. Издаването на ревизионния акт на 14.10.2011 г., вместо на 13.10.2011 г. е разгледано като несъществен порок от формата и процедурата по издаване на акта, като същият е надлежно връчен на пълномощник на жалбоподателя и той се е възползвал от правото си да го оспори по административен и съдебен ред. След това съдът е пристъпил към разглеждане по същество на въпроса за материалната законосъобразност на ревизионния акт по отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на "Югопро" - ЕООД, "Енира" - ЕООД, "Трейдбор" - ЕООД, "Алм Технолоджи" - ЕООД и "АБВ Плюс" - ЕООД. На база на анализ на всички факти и обстоятелства по делото са изложени обстойни мотиви /л. 160 - 165 от първоинстанционното дело/ защо съдът споделя констатациите на органа по приходите за липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС. В резултат на изложеното е направен извод за законосъобразност на ревизионния акт в оспорената му част и неоснователност на жалбата.

Решението на административния съд е не правилно поради допуснато нарушение на закона.

В касационната жалба се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради нарушения на материалния и процесуалния закон. Развити са основно оплаквания за нищожност на ревизионния акт и необоснованост на изводите в тази насока, като алтернативно са развити и оплаквания за неправилност на изводите на административния съд за материалната законосъобразност на акта.

По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното:

Доколкото оплакването за неправилност на ревизионният акт по същество предполага той да е правно валиден, т. е. издаден от компетентен орган и при спазване на административно производствените правила, приоритетно следва да бъдат разгледани доводите за неправилност на съдебното решение по отношение на възражението за нищожност на ревизионния акт.

По делото няма спор по отношение на следните обстоятелства:

1. На 1.04.2011 г. е издадена заповед за възлагане на ревизия № 1104031 от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София, с която е възложено извършването на ревизия на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД - гр. София за установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди 1.01.2010 г. - 30.11.2010 г.

1. Ревизионното производство приключва с издаването на ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., с който в резултат на непризнаването на право на данъчен кредит по доставките на посочените по-горе дружества на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД - гр. София са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди 1.01.2010 г. - 30.11.2010 г. - ДДС за внасяне в размер на 795 342,41 лв. и лихви за забава от 87 871,06 лв.

1. С решение № 247 от 6.02.2012 г. директорът на Д "ОУИ" - гр. София е потвърдил издадения ревизионен акт в частта му за непризнато право на данъчен кредит за данъчни периоди 01, 02, 05, 06, 07, 08, 09, 10 и 11 на 2010 г.

1. На 2.12.2010 г. е издадена заповед за възлагане на № 1010565 от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София, с която е възложено извършването на ревизия на "Бъкланд енд Тейлър България" - ЕООД - гр. София за установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 5.10.2009 г. до 30.11.2010 г.

1. Със заповед № 1100005 от 5.01.2011 г. ревизионното производство е спряно за срок от 5.01.2011 г. до 5.04.2011 г.;

1. Производството е възобновено със заповед № 1104241 - В от 6.04.2011 г., а с последваща заповед № 1100408 от 30.05.2011 г. същото отново е спряно на основание чл. 34, ал. 1, т. 2 от ДОПК и възобновено със заповед № 1202677 - В от 2.04.2012 г.

1. Производството приключва с издаването на ревизионен акт № 2101202714 от 19.05.2012 г., с който на "Бъкланд енд Тейлър България" - ЕООД - гр. София са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди 11 и 12 на 2009 г., като няма посочени задължения за данъчни периоди м. 01. до м. 11 на 2010 г., като в констативната част на ревизионния доклад и в ревизионния акт е отбелязано, че за тях е налице друг ревизионен акт, който е влязъл в сила.

1. С решение № 2324 от 27.09.2012 г. директорът на Д "ОУИ" - гр. София потвърждава ревизионен акт № 2101202714 от 19.05.2012 г. в частта му относно установения резултат по ЗДДС за данъчни периоди 11 и 12 на 2009 г.

Спорният въпрос при така изложената фактическа обстановка е дали наличието на висящо ревизионно производство е пречка за издаване на заповед за възлагане на ревизия, приключила с издаването на процесния ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г.

По изложените по-горе мотиви административният съд е приел, че направените възражения в горния смисъл от процесуалния представител на ревизираното дружество са неоснователни, тъй като издаденият ревизионен акт № 2101202714 от 19.05.2012 г. не определя задължения по ЗДДС за тези данъчни периоди, с които са определени задължения с оспорения ревизионен акт 2171104031/14.10.2011 г.

Настоящата съдебна инстанция намира този негов извод за необоснован и в противоречие със закона.

Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК, ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията. Според чл. 113, ал. 1 от същия кодекс, заповедта за възлагане на ревизия има следното съдържание: 1. данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2 - 5; 2. ревизиращите органи по приходите /след 1.01.2013 г. допълнено и от ръководителя на ревизията/; 3. срокът за извършване на ревизията; 4. ревизираният период; 5. видовете ревизирани задължения за данъци и/или осигурителни вноски, и 6. други обстоятелства, имащи значение за ревизията. Нормата на алинея трета от чл. 113 допуска изменение на заповедта за възлагане на ревизия от органа, възложил ревизията, с нова заповед за възлагане, която се връчва на ревизираното лице, като изменението се смята за извършено от датата на издаване на новата заповед.

От конкретните факти по делото се установява, че заповед за възлагане на ревизия № 1104031/1.04.2011 г., на началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София, с която е възложено извършването на ревизия на "Бъкланд енд Тейлър България" - ЕООД - гр. София за установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди 1.01.2010 г. - 30.11.2010 г., и приключила с издаването на процесния ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., е издадена по време, когато е било налице висящо друго данъчно производство, образувано със заповед за възлагане на ревизия № 1010565 от 2.12.2010 г., издадена от същия началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София, която ревизия е с предмет установяване на задължения по ЗДДС на "Бъкланд енд Тейлър България" - ЕООД - гр. София за данъчни периоди от 5.10.2009 г. до 30.11.2010 г. По делото не са представени доказателства, последната заповед да е била изменяна в частта й за данъчните периоди и вида на задълженията, като в ревизионен акт е изрично отбелязано, че ревизията е по ЗДДС за данъчни периоди 5.10.2009 г. - 30.11.2010 г. Наличието на висящо ревизионно производство е пречка за издаването на нова заповед за възлагане на ревизия за същия данъчен период и същите данъчни задължение, поради което издадената заповед е без годен предмет. В подобен смисъл е разпоредбата на чл. 27, ал. 2, т. 2 от АПК, приложима при условията на § 2 от ДР на ДОПК, която забранява на административния орган да издава индивидуален административен акт при наличие на висящо административно производство със същия предмет, пред същия орган и с участието на същата страна, независимо дали е във фазата на издаване или оспорване. С оглед на това е без всякакво значение обстоятелството, че с ревизионен акт № 2101202714 от 19.05.2012 г. не определя задължения по ЗДДС за тези данъчни периоди, с които са определени задължения с оспорения ревизионен акт 2171104031/14.10.2011 г., след като тези периоди с включени в заповедта за възлагане на ревизията.

По делото няма данни ревизията да е проведена и при условията на чл. 133 и сл. от ДОПК, а дори и това да е така, то с оглед на разпоредбата на чл. 134, ал. 1 от ДОПК издалият заповед началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София не е компетентен да я издаде.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че началникът на сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - гр. София не е имал компетенции и правомощия да издаде процесната заповед за възлагане на ревизия № 1104031/1.04.2011 г., приключила с издаването на оспорения ревизионен акт 2171104031/14.10.2011 г., което води до липса на компетентност на лицата, извършили ревизията и издали ревизионния акт и нищожност на самия акт.

След като е стигнал до други изводи и е приел, че ревизионният акт е правно валиден и действителен, Административен съд - гр. София е постановил едно неправилно съдебно решение, което при условията на чл. 222, ал. 1 от АПК следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което ревизионен акт № 2171104031/14.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. -София, в частта потвърдена с решение № 247 от 6.02.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София, с която на "Бъкланд енд Тейлър България " - ЕООД - гр. София не е признато право на данъчен кредит за данъчни периоди 01, 02, 05, 06, 07, 08, 09, 10 и 11 на 2010 г. в размер на 798 593,57 лв. и са определени съответни лихви за забава в размер на 87 871,06 лв.

При този изход на процеса ответната по касация дирекция следва да бъде осъдена да заплати на касатора разноски по делото за двете инстанции в размер на 34 075 лв.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,