Решение № 15337 от 20.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1126/2013 г.

Решение № 15337 от 20.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1126/2013 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Кастрой - Янакиев" ООД с адрес на управление гр. Каварна, чрез управителя Н. Янакиев, против Решение № 2849 от 23.11.2012 г., постановено по адм. д. № 1581/12 г. по описа на Административен съд гр. Варна /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение, с присъждане на разноски Ответникът - директор на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Предмет на оспорване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 081102025/09.12.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден в обжалваната част с Решение № 79/02.04.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, с който за данъчни периоди м. 04 и 12.2008 г. и м. 02.2009 г., на Кастрой - Янакиев" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 110 150,88 лв., ведно с лихви за забава. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила визирани в ДОПК. По същество на спора относно фактури № 80/24.04.2008 г. и № 81/25.04.2008 г. с предмет "арматурно желязо", издадени от ООД "Духов и син", съдът е приел, че стоката е родово определена, поради което за доказването на прехвърлянето на правото на собственост, следва да бъде удостоверено наличието на право на собственост върху такива вещи, предаването им и приемането им от купувача. За безспорно установено съдът е приел, че процесните фактури са надлежно осчетоводени от доставчика, като предходен доставчик е АД "Мастер Стийл Профайлс" гр. Пловдив. Предвид факта, че продавача и купувача осъществяват икономическата си дейност в различни градове в страната, съдът е приел, че не е установено транспортирането на стока, респективно друг начин за нейното индивидуализиране и предаване. Заприхождаването и разтоварване на стоката, представляват действия по приемане й, като отделянето и предаването от доставчика не е установено. Предвид вида на стоката - арматурно желязо - нейното количество в тонове, съдът е приел че следва да бъде установен факта на осъществения транспорт. В тази насока съдът се е позовал на обясненията на двете страни, които взаимно се изключват, тъй като всеки твърди, че превоза е за сметка на контрагента му. Представената кантарна бележка № 64035 от 24.04.2008 г. съдът е приел, че не доказва превоза на арматурно желязо, тъй като неин издател е ООД "Порт ойл" гр. Бургас, а доставчика ООД "Духов и син" посочва като предходен доставчик АД "Мастер Стийл Профайлс" гр. Пловдив и място на товарене база Промет в гр. Дебелт. На следващо място съдът е приел, че от жалбоподателя не са представени доказателства за извършен превоз до негов строителен обект, както и данни за съхраняване /включващо разтоварване, заприхождаване, изписване, товарене и разтоварване/ на арматурното желязо от м. 04.2008 г., когато се твърди, че е закупено, до м. 07.2008 г., когато започва строителството на постаментите за ветрогенераторите, съгласно представени по делото строителни книжа. Подробно съдът е обсъдил събраните в хода на съдебното производство доказателства във връзка с влагането на арматурно желязо в обект - изграждане на ветрогенератори в землището на с. Нейково и е приел, че стоката действително е вложена в посочения обект, но липсват доказателства, че това е именно закупената от ООД "Духов и син". Решението в тази си част е правилно. Подробно съдът е обсъдил събраните при спазване на съдопроизводствените правила доказателства и въз основа на установената правилно фактическа обстановка е достигнал до законосъобразни правни изводи. Както правилно е приел АС, стоката е родово определена, поради което за доказването на прехвърлянето на правото на собственост, следва да бъде удостоверено предаването от доставчика и приемането от купувача. В конкретиня случай за доказване на доставката е представена само фактура, поради което е неоснователен довода в касационната жалба за неправилност на решението, тъй като дори да се приеме, че е установено извозването на процесното арматурно желязо от склад на касатора до обекта в който е вложено, то това обстоятелство не установява факта, че същото е получено от ООД "Духов и син". Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 12.2008 г. и 02.2009 г. по фактури № 0.. 0133/15.12.2008 г. с предмет "плащане по договор от 10.10.2008 г." и 10...050/27.02.2009 г. с предмет "окончателно плащане по договор от 10.10.2008 г.", издадени от ЕООД "РЕА ЕУ" съдът е приел, че не е доказано наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. До този извод съдът е достигнал като е обсъдил подробно договорените между страните услуги, тъй като заплащането на цената е в процент от бъдещия сключен договор, а не заплащане на всяка дейност. Подробно съдът е обсъдил услугите по точка 1 - изготвяне на проект за договор за изграждане на пътна инфраструктура, точка 4 - изготвяне на окончателен договор за изграждане на пътна инфраструктура и точка 12 - превод от български език на английски език на договора за изграждане на пътна инфраструктура и приложенията към него и е приел, че за посочените услуги не са представени доказателства за реалното им извършване като: търговска кореспонденция, физическото лице извършило услугата и т. н. Видно от писмени обяснения на управителя на дружеството-доставчик, услугата е извършена от Биляна Калчева Петрова, съгласно граждански договор, който е сключен на 30.11.2008 г. - един месец, след като договора, който следва да се изготви. В тази насока съдът е приел, че липсват данни и за наемането на компетентно лице с юридическо образование за извършване на тази услуга и за лице, владеещо английски език на ниво, позволяващо му да извърши превод на договора. По отношение на услугата по точка 2 от приложението към договора -изготвяне на пълномощни, декларации, протоколи и др. документи, свързани с изпълнение на договора за изграждане на пътна инфраструктура, съдът е приел, че също не са представени доказателства за реалното извършване на услугите За действителното извършване на услугата по точка 3 от приложението - участие в преговори за подготовка и сключване на договора за изграждане на пътна инфраструктура, съдът е приел, че не са представени доказателства за извършвана комуникация между двете страни по договора Услугите по точки 5 и 6 са предвидени да бъдат извършвани при необходимост, като съдът е приел, че страните не твърдят, че такава е възникнала и те са предоставяни, поради което и не е обсъждал наличието на доказателства за действителното им приемане. По отношение на услугите по точки 7 - оказване на счетоводни консултации, свързани със счетоводното регистриране на договора за изграждане на пътна инфраструктура и т. 8 - оказване на данъчни консултации, по повод данъчни казуси, свързани с предмета на договора за изграждане на пътна инфраструктура, съдът е приел, че не са представени доказателства за наличието на компетентно лице за извършването на данъчни консултации, както и съставени документи за счетоводни и данъчни консултации. Услугите по точки 9 - изготвяне на бюджет по изпълнение на договора, при представяне на количествени сметки за вложени материали; 10 - изготвяне на прогноза за парични потоци, свързани с очакваните приходи и разходи по изпълнение на договора за изграждане на пътна инфраструктура и 11 - изготвяне на анализ на икономическия резултат след изпълнението на договора, съдът е приел, че предполагат материализирането им на съответен носител, какъвто не е представен както в хода на ревизионното производство, така и на съдебното обжалване. Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 12.2008 г. с предмет "плащане по договор за възлагане от 25.10.2008 г.", издадена от ЕООД "Уърлуинд" съдът е приел, че не установено наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС . За да достигне до този извод съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и е приел, че предвид предмета на процесния договор "строителен надзор по време на изпълнение на строително-монтажни работи, от името на ЕООД "Кастрой Янакиев", по договор за изграждане на пътна инфраструктура с АД "Уиндкрафт Симонсфелд БГ", то за извършване на услугата следва да бъде установено наличието на квалифициран персонал у изпълнителя за осъществяване на строителен надзор. Представените заповед за командировка и отчет за командировка в страната не отговарят на изискванията на закона, поради което съдът не ги е кредитирал и е приел, че лицето Десислава Ганева не е посетила обекта на ЕООД "Кастрой Янакиев", не е приета от представител на същото дружество и не е извършвала каквато и да била дейност. На следващо място съдът е приел, че процесния договор е сключен на 25.10.2008 г., а основния договор за изграждане на пътна инфраструктура. на 30.10.2008 г., поради което не може да бъдат конкретизирани видовете дейности, свързани със строителен надзор по време на изпълнение на строително-монтажните работи. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 12.2008 г. и 02.2009 г. с предмет "плащане по договор за възлагане от 25.10.2008 г. и кол. стойностна сметка" и "окончателно плащане по договор от 25.10.2008 г.", издадени от ЕООД "РЕП БГ" съдът е приел, че не установен факта на облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. До този извод съдът е достигнал като е приел, че в сключения договор, липсва посочване на конкретните услуги, които се възлагат и ще се извършат от изпълнителя. Договорените услуги не са описани и в приложения към договора или в други съпътстващи документи. Предмета на договора е формулиран като - "Технически и строително монтажни дейности, наричани за краткост "услуги", необходими за подпомагане на строително монтажния процес на обект "Изграждане на пътна инфраструктура" в с. Нейково, Видно и Иречек". От приложените количествено-стойностни сметки може да се направи извод, че предмет на договора са "високопроходим автомобил и технически и СМ дейности", като техническите и СМ дейности не са конкретизирани. Поради липсата на изрично посочване на вида на СМР, съдът е приел, че не може да се извърши проверка за действителното предоставяне на услугите. Доколкото се касае до изграждане на строителен обект - път, договореното "подпомагане" с единична цена от 550 лв. без ДДС на ден, следва да бъде извършвано от специалист с доказана компетентност, като по делото липсват доказателства за това обстоятелство. По отношение предоставянето на високопроходим автомобил, като едновременно със същия е командировано и лицето Павлов, съдът е приел, че не са представени доказателства за използване на автомобила Рейндж Роувър с per. № В 4477 СВ при извършването на дейности по изграждането на пътна инфраструктура. От приложенията към Договор за изграждане на пътна инфраструктура между АД "Уиндкрафт Симонсфелд БГ" /инвеститор/ и ЕООД "Кастрой Янакиев" / строител/, за установено съдът е приел, че работата, която следва да се извърши включва използването на специализирана строителна техника /булдозер/, тежкотоварни автомобили /извозване на земна маса/ и ръчен труд. Необходимост от високопроходима техника не се установява, като за установено съдът е приел, че жалбоподателят разполага с идентичен като характеристики автомобил - товарен автомобил Нисан Навара, съгласно договор за покупко-продажба на търговско предприятие. Представените заповед за командировка и отчети за командировка в страната, съдът е приел, че не отговарят на изискванията на закона, поради което не са кредитирани. На следващо място процесния договор е сключен 4 дни преди сключване на основния договор за изграждане на пътна инфраструктура Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 12.2008 г. и 02.2009 г. по фактури с предмет "плащане по договор за възлагане от 22.10.2008 г. и кол. стойностна сметка" и "окончателно плащане по договор от 22.10.2008 г.", издадени от ЕООД "РЕ - инженеринг" съдът е приел, че не е установен факта на реално предоставяне на процесните услуги, по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. До този извод съдът е достигнал, като е приел, че в сключения договор, липсва конкретизиране на услугите, които се възлагат и ще се извършат от изпълнителя. Договорените услуги не са описани и в приложения към договора или в други съпътстващи документи. Предмета на договора е формулиран като - "Технически и строително монтажни дейности, наричани за краткост "услуги", необходими за подпомагане на строително монтажния процес на обект "Изграждане на пътна инфраструктура" в с. Нейково, Видно и Иречек". От приложените количествено-стойностни сметки, съдът е приел, че може да се направи извод, че предмет на договора са "високопроходим автомобил - 2бр., технически и СМ дейности, бензинов монофазен агрегатор, лек автомобил - един брой и изготвяне на отчет за допълнително вложени материали по предоставени товарителници за доставен чакъл; отчет за инвеститора", като техническите и СМ дейности не са конкретизирани. При така установената липса на видовете СМР, съдът е приел, че не може да извърши проверка за действителното предоставяне на услугите. За посочените от изпълнителя лица, извършили услугите Младен Върбанов, Иван Ингилизов, Мирослав Пейчев и Петър Петров, не са представени доказателства за квалификацията им, с изключение на Младен Върбанов, който е със специалност строителен инженер по промишлено и гражданско строителство, поради което съдът е приел, че изпълнителя по договора не притежава трудов капацитет за извършване на услугите. По отношение предоставянето на високопроходими автомобили и лек автомобил, съдът е приел, че не са представени доказателства за използване на тези автомобили при извършването на дейности по изграждането на пътна инфраструктура, тъй като договорените работи с договор за изграждане на пътна инфраструктура между АД "Уиндкрафт Симонсфелд БГ" /инвеститор/ и ЕООД "Кастрой Янакиев" / строител/, не включва необходимост от високопроходима техника, като в тази насока съдът се е позовал на факта, че ЕООД "Кастрой Янакиев" разполага с идентичен като характеристики автомобил - товарен автомобил Нисан Навара, съгласно договор за покупко-продажба на търговско предприятие. За предоставянето под наем на бензинов монофазен агрегатор, съдът е приел, че липсват доказателства за транспортиране на агрегата до обекта на възложителя, за начина на определяне на цената, за необходимостта от използване на този вид техника при строителния процес, поради което и този вид услуга не е доказана. За необходимостта от наемане на лек автомобил, договорената цена и използването му, съдът е приел, че не са представени доказателства. Относно услугите изготвяне на отчет за допълнително вложени материали по предоставени товарителници за доставен чакъл; отчет за инвеститора, съдът е приел, че липсват доказателства както за договаряне за извършването им, включително и за възнаграждение, така и за действителното им извършване. На следващо място съдът е приел, че договора за възлагане, сключен между ЕООД "Кастрой Янакиев" и ЕООД "РЕ -инженеринг" е сключен осем дни преди да бъде сключен договора за изграждане на пътна инфраструктура и е идентичен с предмета на договора, сключен с ЕООД "РЕП БГ", а по отношение на отчетите - с договора с ЕООД "РЕА ЕУ". Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 12.2008 г. по фактура с предмет "плащане по договор за възлагане от 25.10.2008 г."., издадена от ЕООД "ИЕС БГ" съдът е приел, че не е доказано наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС - извършване на услуга. При съобразяване с предмета на договорената услуга -"Маркиране на трасе за изграждане на обслужващ път към ветрогенератори в землището на с. Иречек, Видно и Нейково, общ. Каварна", съдът е приел, че за действителното й извършване следва да бъде доказано наличието на квалифициран персонал у изпълнителя за осъществяване на трасирането. По делото не са представени доказателства лицата Даниела Петрова, Иван Русев и Детелина Кирова, за които се твърди, че са извършили дейността, да притежават специална компетентност за извършване на процесната услуга. Даниела Петрова е информатик, Детелина Кирова е математик, а Иван Русев е студент. Трасирането на път е специфична дейност, за която се изискват както специални познания, така и специализирана техника. Видно от представения координатен регистър на подробните точки на пътно трасе, точките /координати/ на пътя са определени от компетентно лице - инж. Маргарита Кирилова Димитрова, която е положила подпис и печат при изготвяне на документа, поради което съдът е приел, че представените заповед за командировка и отчет за командировка в страната на посочените от доставчика лица не следва да бъдат кредитирани. Процесния договор е сключен преди договора за изграждане на пътна инфраструктура, поради което е без предмет към момента на сключването му. Решението в тази си част е правилно. Предмет на процесните доставки са услуги, по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. За да се установи реалността на доставката на услуга съгласно чл. 9 от ЗДДС, следва да се установи извършването на услугата. За да се прецени посочения релевантен факт е необходимо да се определи нейния характер и наличието на предпоставките на чл. 12 от ППЗДДС, съгласно който с изключение на случаите по чл. 25, ал. 3, 4 и 5 от закона услугата се счита за извършена по смисъла на закона на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от нея съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти. В хода на административното и съдебно обжалване от касатора не са ангажирани доказателства установяващи разходите за доставчиците, във връзка с приходите от доставките. Следователно, когато се анализират отделните услуги, следва да се извърши проверка относно обстоятелството, дали конкретният доставчик е осчетоводил приход във връзка с реализираната услуга, както и дали е осчетоводен насрещен разход, който да бъде съпоставим на прихода и в какво се изразява (материали, разходи за труд, разходи за подизпълнител и т. н.). От друга страна, необходимо е да се извърши проверка във връзка с осчетоводяването на разхода при получателя на доставчика, а именно: дали последният е осчетоводил разходи във връзка с конкретната доставка и налице ли е осчетоводен приход, съпоставим на този разход. В тежест на ДЗЛ е да удостовери, че се ползва от резултата на извършена услуга. В случая не са представени доказателства, от които да се установява реалното извършване на процесните услуги. Не е установено в какво се изразява естеството на конкретните услуги по сключените бланкетни договори /някои от тях съвпадащи по предмет, но с различни доставчици/ и приемо-предавателните протоколи и фактури, как и с какви конкретни действия са извършени процесните неконкретизирани между страните услуги, като по този начин не е изяснено какъв е необходимия ресурс за изпълнението им, респективно определената месечна цена на услугата. В тази насока настоящият състав споделя подробните мотиви на АС и извода направен въз основа на анализа на доказателствата по делото, че дружествата доставчици не са разполагали със служители притежаващи съответните специални знания за извършване на договорените услуги. В тази насока е неоснователно позоваването в касационната жалба на решение от 21.06.2012 г. по съединени дела № С-80/11 и С-142/11 г., тъй като не е налице сходна фактическа обстановка. По дело С-142/11 г. са представени приемо-предавателни протоколи, досежно извършените СМР, а в конкретния случай в приемо-предавателните протоколи липсва конкретизиране на предмета на услугите и тяхното стойностно определяне. Предвид гореизложеното решението на административен съд - Варна не страда от пороците, посочени в жалбата и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК