Решение № 1481 от 4.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 11146/2009 г.

Решение № 1481 от 4.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 11146/2009 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на ООД "Би Ем Ди", гр. Русе, чрез пълномощника си адвокат К. Дончев срещу Решение № 1141/26.06.2009 г., постановено по адм. д. № 496/09 г. по описа на Административен съд гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт № 180800406/27.11.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден с Решение № 755/26.01.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано, постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът излага доводи за обективна невъзможност да се регистрира по ЗДДС преди датата 02.08.2007 г. Моли да бъде отменено обжалваното решение с присъждане на направените по делото разноски. Ответникът- директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. Варна, при ЦУ на НАП, не взема становище по жалбата. Представителят на ВАП излага доводи за неоснователност на жалбата. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 180800406/27.11.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден с Решение № 755/26.01.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчен период м. 08.2007 г. е начислен ДДС в размер на 8 605,65 лв. и за невнесения в срок данък са начислени лихви в размер на 1 499,64 лв. За да постанови обжалваното решение от обективна страна съдът е приел, че с Решение № 2005/25.07.2007 г., жалбоподателят е регистрирано в търговския регистър при РОС. Решението за регистрация е получено от представител на дружеството на 01.08.2007 г. С фактура № 7911420/02.08.2007 г., жалбоподателят е придобил триосно полуремарке-платформа от унгарско дружество Шварцмюлер, регистрирано по ЗДДС на стойност 22 000 евро. В процесната фактура е посочена дата на поръчката - 09.05.2007 г. и е вписан ДДС номера на получателя /ВС 117686868/. Доставчика е декларирал сделката като ВОД. Жалбоподателят е подал заявление за регистрация по ЗДДС на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС на 02.08.2007 г. и е регистриран на 06.08.2007 г. При така установеното съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите е извършена корекция на данъчната основа на извършените доставки и на начисления данък за данъчен период м. 08.2007 г., в следствие на което е определен резултат за периода ДДС за внасяне в размер на 8 605,65 лв. За да достигне до този извод съдът е приел, че процесното ВОП е на стойност над 20 000 лв., поради което за лицето възниква задължение по чл. 99, ал. 3 от ЗДДС за регистрация не по-късно от 7 дни преди датата на възникване на данъчното събитие за придобиването, чрез подаване на заявление за регистрация по ЗДДС. В конкретния случай, независимо от обстоятелството, че към датата на данъчното събитие и към датата на изискуемостта на данъка ООД "Би Ем Ди" не притежава качеството "регистрирано по ЗДДС лице", същия дължи ДДС за вътреобщностното придобиване от 02.08.2007 г., предвид изричната разпоредба на чл. 99, ал. 3, изречение второ и чл. 102, ал. 3 от ЗДДС Решението е неправилно. Фактическата обстановка е правилно установена от АС и не се оспорва от страните. Спора е правен и е свързан с наличието на предпоставките на чл. 99, ал. 1 - ал. 3, вр. чл. 86, ал. 1, чл. 117, ал. 5 и чл. 63, ал. 4 от ЗДДС по отношение на процесната доставка. Съгласно чл. 99, ал. 1 от ЗДДС на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно незадължено юридическо лице и данъчно задължено лице, което не е регистрирано на основание чл. 96, 97, 98, чл. 100, ал. 1 и 3 и чл. 102 и което извършва вътреобщностно придобиване на стоки. Безспорно към момента на доставката - от 02.08.2007 г., касаторът е данъчно незадължено юридическо лице, т. е. не е регистрирано по ЗДДС, както и че е извършило на същата дата вътреобщностно придобиване на стоки- фактура № 7911420/02.08.2007 г. за доставка на триосно полуремарке-платформа от унгарско дружество Шварцмюлер Съгласно ал. 2 на същата разпоредба, алинея 1 не се прилага, когато общата стойност на облагаемите вътреобщностни придобивания за текуща календарна година не надвишава 20 000 лв. Безспорно касаторът не попада в тази хипотеза, тъй като стойността на доставката на стоката е 22 000 евро- левова равностойност 43 028,26 лв. Съгласно ал. 3 на същата разпоредба за лицата по ал. 2 възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по този закон не по-късно от 7 дни преди датата на възникване на данъчното събитие за придобиването, с което общата стойност на облагаемите вътреобщностни придобивания надвиши 20 000 лв. Вътреобщностното придобиване, с което се надхвърли посоченият праг, подлежи на облагане с данък по този закон. ВОП в конкретния случай надхвърля прага по ал. 2 със сумата от 23 028,26 лева Основанието за начисляване на данъка е вътреобщностно придобиване, тъй като осъществява характеристиките на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС - налице е придобиването на правото на собственост върху стока, която се транспортира до територията на страната и доставчикът е лице, регистрирано за целите на ДДС в Унгария, страна-членка на ЕС. Данъчното събитие за вътреобщностното придобиване възниква на датата, на която би възникнало данъчното събитие при доставка на територията на страната - на датата на прехвърляне на собствеността върху стоката. В конкретния случай датата на данъчното събитие е 02.08.2007 г., тъй като на тази дата с издаване на фактурата е прехвърлена собствеността на процесната родовоопределената вещ, като триосно полуремарке-платформа е индивидуализирано с № на двигателя. Установява се, че действително от касатора не са изпълнени изискванията на чл. 99, ал. 3 от ЗДДС за задължителна регистрация указаните срокове, като "Би Ем Ди" ООД е подало заявление за регистрация по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, на 02.08.2007 г. По извършеното ВОП няма издаден протокол по чл. 117 от ЗДДС, който да бъде включен в дневника за продажбите и в дневника за покупките за периода на ВОП или за някой от следващите данъчни периода, вкл. такива доказателства не са представени до приключването на административното и съдебното обжалване. Предвид това спорен в процеса е въпросът какви са последиците от неиздаването на протоколите в регистърните документи и води ли то във всички случаи до погасяване на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката. С влизането в сила на ЗИД на Закона за данък върху добавената стойност (ДВ, бр. 106 от 2008 г., в сила от 01.01.2009 г.), въвеждащ разпоредбите на Директива 2007/74/ЕО на Съвета от 20 декември 2007 г. относно освобождаването от данък върху добавената стойност и акциз на стоки, внасяни от лица, пътуващи от трети страни (OB, L 346/6 от 29 декември 2007 г.), и предвид решение на СЕО от 08.05.2008 г. по обединени дела С-94 и С-95 от 2007 г., тълкуващо приложението на чл. 18, § 1, б. "г" и чл. 22 от Шеста директива 77/388, се налага изводът, че когато регистрираното лице не е приложило принципа на обратното начисляване на ДДС по получена от него доставка на стока или услуга и впоследствие приходната администрация начисли този данък и го вмени като задължение на лицето, тя не може същевременно да не му признае правото на данъчен кредит. Късното начисляване на ДДС, когато е резултат от допуснато неизпълнение на задължения за счетоводно отразяване на доставката, може да бъде отстранено по реда на чл. 126 от ЗДДС. Съобразяването с тълкуването на § 1, б. "г" на чл. 18 и на чл. 22 от Шеста директива 77/388, изменена с Директива 2000/17, и на съответстващите им норми от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, в сила от 01.01.2007 г., както и на ал. 2 вр. ал. 1 вр. ал. 3 на § 18 от ЗИД на ЗДДС (ДВ, бр. 106 от 2008 г.) налага извод за незаконосъобразно отказване на правото на приспадане на данъчен кредит за ДЗЛ, когато самоначисляването и упражняването на правото на приспадане е след сроковете, визирани в чл. 71, ал. 2 от закона, както и когато не са спазени някои от изискванията за начисляване. Изричната разпоредба на ал. 2 на § 18 от Преходните и заключителните разпоредби на посочения закон урежда с обратно действие като правомерно упражнено правото на данъчен кредит от регистрирано лице - получател по доставка или вносител, за което данъкът е станал изискуем като лице - платец по глава осма, до влизането в сила на този закон, което е начислило данък по реда на чл. 86, ал. 1 и е упражнило правото си на данъчен кредит след изтичането на срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. В ал. 3 на § 18 от ЗИД на ЗДДС (ДВ, бр. 106 от 2008 г.) е указано, че ал. 2 и чл. 73а се прилагат и за неприключилите към датата на влизане в сила на този закон административни и съдебни производства, а съгласно чл. 73а "При доставки, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя." В случая е безспорно, че доставката не е била укрита и за нея е имало данни в счетоводството, но ревизираното лице не е спазило изискванията на чл. 72, а именно да издаде протокол по чл. 117, който да отрази в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период м. 08.2007 г. При това положение безспорно настоящият случай попада в хипотезата на чл. 73а ЗДДС и следва, че макар лицето да не е изпълнило някои от формалните изисквания на закона, то има правото на данъчен кредит за процесните доставки, тъй като данъкът е изискуем от него като получател и доставката не е била укрита в счетоводството му /в този смисъл Решение № 10314/05.08.2009 г., постановено по адм. д. № 1238/09 г., по описа на ВАС, I отд./. Като е достигнал до друг извод, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да се отмени, и тъй като делото е изяснено от фактическа и правна страна, да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени обжалваният РА. В тази насока и предвид основните мотиви в решението на АС, свързани с неизпълнение на изискването по чл. 99, ал. 3 от ЗДДС, следва да бъде отбелязано, че в разпоредбата на 178 от ЗДДС е предвидена административно наказателна отговорност в тези хипотези. Предвид крайния съдебен акт и с оглед изричната претенция на пълномощника на касатора, на основание чл. 161 от ДОПК ответника по жалбата, Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, следва да заплати 700 лева представляващи уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение и държавна такса за образуване на производството. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение