Решение № 10405 от 6.08.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14130/2017 г.

Решение № 10405 от 6.08.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14130/2017 г., VIII о., докладчик съдията Емил Димитров Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на "Р.-С."ООД ЕИК*********, представлявано от В. И. Ч., чрез процесуален представител, против Решение № 5872 от 20.10.2017 г. на Административен съд С.-град по адм. д. № 2218/2017 г., в частта, с която е отхвърлена жалбата на "Р.-С."ООД срещу ревизионен акт № 22221715008887-091-001/23.06.2016 г., на орган по приходите при ТД на НАП-С., потвърден с решение № 2184/13.12.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП - С., в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчен период м. 01.2014 г., относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 19130.83 лв. по фактури, издадени от "ЗОРА ИНТЕРФУДС А ЕНД В"ЕООД/№ 29 от 06.01.2014 г. и № 56/29.01.2014 г. в общ размер на 4895 лв; "УНИПАРТНЕР"ЕООД/ фактури № 171/30.01.2014 г. и № 174/31.01.2014 г. в размер на 4924.83 лв./; "ФРОДИ"ЕООД/фактури № 1563/23.01.2014 г. и № 1571/28.01.2014 г. в размер на 4633.50 лв./; "БИ ЕНД ДИ ТЕХНОЛОДЖИ"ЕООД/ фактури № 213/29.01.2014 г. и № 220/31.01.2014 г. в общ размер на 4677.50 лв./. Доставките по горепосочените фактури са с предмет: проучване на цени и тематични възможности на конкурентни субекти в областта комплексни проекти за управление на води и информационно осигуряване относно инвестиционни намерения на потенциални възложители на строителни или инженерингови теми за управление на води; проучване на потребителско търсене на потенциални възложители за изпълнение на специализирани проектантски или консултативни услуги в областта на медицината, фармацевтиката или хранително-вкусови производства и маркетинг на пазара на инженерингови услуги в областта на медицината за обекти; проучване на цени за продукти в областта на инженеринг или отделни видове работи- отрасъл медицина и изготвяне на активна рекламна стратегия за производство, доставка и монтаж на лъчезащитни елементи и мероприятия за обекти с йонизиращи лъчения; актуализация на рекламен сайт и маркетингово проучване за изпълнение на чисти технологии и СМР в качеството на главен изпълнител или подизпълнител на медицински обекти и информационно осигуряване от всички източници и проучване потребителското търсене на европейски държавни, общински или частни потенциални възложители за проектни работи на водно и хидромелиоративно строителство, включително ПСОВ и ПСПВ; Касаторът навежда доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост- касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че АССГ неправилно не е кредитирал събраните в хода на административното и съдебното производство доказателства, свързани с осъществени реални доставки на услуги от посочените по-горе доставчици. Навежда доводи, че изложените в мотивите на решението констатации за всеки един от доставчиците са еднотипни, а следващите ги правни изводи са формирани при частично обсъждане на доказателствата без същите да са обсъдени в тяхната съвкупност и цялост. Излага съображения, че дружеството е поставено в неравностойна позиция поради непризнаване правото му на данъчен кредит поради поведението на доставчиците му, а са пренебрегнати доказателствата в обратна насока. Иска отмяна на съдебното решение в обжалваната му част и РА. Претендира разноски за двете съдебни инстанции. Подробни съображения излага в писмени бележки. Ответната страна - Директора на дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба. Моли обжалваното решение да бъде оставено в сила. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Спорът пред АССГ касае реалността на доставките на услуги, като първа предпоставка за признаване на право на данъчен кредит на ревизираното лице, получател по фактурите на процесните доставчици. За да отхвърли жалбата, административният съд е приел, че административният акт е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и в съответствие с административнопроизводствените правила. Съдът е счел, че от представените доказателства не се установява реалност на спорните доставки на услуги. Решението е правилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице при кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, включващ както качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /т. 25 от решение на СЕС по дело С-18/13/, притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, установяването на реалното доставяне на стоките и извършване на услугите по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС /т. е. от действителното извършване на облагаемата сделка -т. 30 от решение на СЕС по дело С-642/11/, както и използването на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /т. 36 от решение на СЕС по дело С-153/11/. Видно е, че реалността на доставките е елемент от фактическия състав за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит /чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС/, поради което правилен е извода на АССГ, че ако реалността на доставките не се докаже в процеса, правото на приспадане на данъчен кредит не може да се счита възникнало, фактическото му упражняване като ненадлежно не подлежи на зачитане независимо от добросъвестността или не на ДЗЛ-получател на стоките или услугите по фактура. При положение, че касатора черпи права /право на приспадане на данъчен кредит/ от доставките на процесните услуги, негова е доказателствената тежест /предвид осъществената ревизия по общия ред на чл. 112-120 от ДОПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК/ да докаже фактите и обстоятелствата, съобразно които претендира признаване на това право. Настоящият състав приема, че съответни на събраните по делото доказателства, включително приетото заключение по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, са изводите на АССГ, обосноваващи по отношение на всеки един от процесните доставчици, нереалност на спорните доставки на услуги. По отношение "ЗОРА ИНТЕРФУДС А ЕНД В"ЕООД - за 2 бр. фактури, правилно като краен резултат е прието от първоинстанционния съд, че не са събрани по делото доказателства, обосноваващи възможност услугите, предмет на посочените фактури, да бъдат изпълнени от този доставчик. Същественото е, че не се установява тези доставки да са изпълнени в рамките на предприятието на доставчика/същия не притежава необходимата обезпеченост-кадрови и материален капацитет/ независимо от тяхното осчетоводяване по веригата доставчик-получател. Предмета на договорите, за изпълнение на които са издадени фактурите не съответства на кадровата обезпеченост и капацитета на изпълнителя, притежавал за периода 5 бр. лица на длъжности технически изпълнител и общ работник, и при положение, че при осъществената насрещна проверка не са представени доказателства за отразени разходи за външни услуги не може да са установи при тези факти как практически процесните услуги са изпълнени. По отношение "УНИПАРТНЕР"ЕООД - за 2 бр. фактури с предмет на услугите "Проучване потребителското търсене на потенциални възложители от югозападен, северозападен и север централен регион за изпълнение специализирани проектантски или консултантски услуги в области медицина, фармацевтика или хранително-вкусови производства" и "Маркетинг на пазара в южен централен, северен централен и югоизточен регион за инженерингови услуги в област медицина за обекти от I-ва група от 3-та до 5-та категория", законосъобразни са изводите на съда относно липса на кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчика изпълнение на посочените услуги, за който ревизиращите са установили, че за периода на издаване на фактурите разполага с едно назначено лице на длъжност "счетоводител". Наличието на документи и др. доказателства пряко свързани и доказващи реално извършвана дейност не се установени както в хода на ревизионното производство/доставчика не е бил открит на адреса за кореспонденция по чл. 8 от ДОПК, поради което информация в тази насока липсва/ така и в производството по оспорване на РА. Не се кредитират доводите в касационната жалба, тъй като неотносимо към предмета на доказване е дали възложената услуга и евентуалното и извършване са от съществено значение за жалбоподателя. Следва да се отбележи, че представените приемо-предавателни протоколи към всеки от двата договора за възлагане на услуга, разгледани в съвкупност с останалия доказателствен материал не обосновават извършването на визираните в договорите услуги от издателя на фактурите или резултат от изпълнението им, и не водят до категоричен извод за реално осъществяване на доставките независимо от редовността на счетоводното им отразяване при получателя, а други доказателства в тази насока, както се отбеляза по-горе не са ангажирани от касатора. По отношение " Фроди"ЕООД -за 2 бр. фактури, с предмет "Проучване цени на конкурентни технологии продукти от областта на компетентност на проекти, инженеринг или отделни видове работи в отрасъл медицина за всички региони и да я предаде в електронен вид съгласно условията на договора" и "Реализация, активна рекламна стратегия за производство, доставка и монтаж лъчезащитни елементи и изпълнение лъчезащитни мероприятия за обектни с източници на йонизиращи лъчения за югозападен, северозападен и северен централен район и я предаде в електронен вид съгласно условията на договора", съдът е изложил пестеливи мотиви, но настоящият състав приема за правилен крайния извод за нереалност на доставките. Не може да се установи реалността на извършените доставки, предполагащи изпълнителя да разполага с персонал, притежаващ специални знания в областта на специфични строителни технологии, след като / по справка на ревизиращите в ИМ на НАП СУП/ в дружеството за процесния период са назначени шест лица на трудов договор, изпълняващи длъжности, които не предполагат притежаване на дори сходни познания, необходими за извършване на услугите. Същевременно и това дружество не е открито от ревизиращите на адреса за кореспонденция и не е установена реално извършвана дейност от доставчика и съответно необходимия потенциал за извършване на доставката, а доказателства в тази насока не са представени от касатора. По отношение "БИ ЕНД ДИ ТЕХНОЛОДЖИ"ЕООД -за 2 бр. фактури, с предмет "Информационно осигуряване от всички източници; проучване на потребителското търсене на европейски държавни, общински или частни потенциални възложители на проектни работи на водно и хидромелиоративно строителство вкл. ПСОВ и ПСПВ" и "Актуализация рекламен сайт; маркетингово проучване за изпълнение на чисти технологии; строително-монтажни работи в качеството на главен изпълнител или подизпълнител за медицински обекти първа група от трета до пета категория", споделя се заключението на АССГ, че не е изпълнена доказателствената задача на касатора да установи предпоставките за възникване правото на данъчен кредит и по двете доставки. Не може да се направи обоснован извод какво точно е изражението на посочените в договора от 13.05.2013 г. услуги, още повече, че съставеният към него кратък приемо-предавателен протокол е неясен и разгледан в съвкупност с "протокол за резултати" не води към конкретни изводи за реализирана услуга. Липсва обективирано на някакъв материален носител т. нареченото в протокола "информационно осигуряване от всички източници", а при отсъствието на кадрови ресурс в доставчика/назначени две лица на трудов договор на длъжност "технически сътрудник"/ и достъпност на информация за "потенциални възложители" за посочените области в интернет пространството, без обозначение на информационните масиви от които са почерпени данните и необходимият времеви ресурс за изпълнение, не се установява услугата да е договорена с необходимата конкретика както на предмета на изпълнение така и на начина на формиране на договорната цена, което налага извода, че между касатора и този доставчик не са съществували реални правоотношения. На следващо липсват данни, от които да се направи извод по какъв начин е актуализиран рекламният уеб сайт, за какъв период и с какъв персонален капацитет е извършена тази дейност, съобразно установения от ревизиращия екип кадрови ресурс на доставчика, а за останалите услуги, предмет на договора -"маркетингово проучване за изпълнение на чисти технологии" и "СМР в качеството на главен изпълнител или подизпълнител за медицински обекти първа група от трета до пета категория", от наличните протоколи към договора- приемо-предавателен и констативен не може да се установи, че подобни престации изобщо са извършвани от доставчика. Не се възприемат доводите на касатора в представените писмени бележки, включително касаещи делото W. L. L. /Дело C-103/09/, тъй като в настоящия казус предмет на изследване е наличието на резултат от сделките в смисъл дали данъчното събитие е осъществено, а не тяхната причина. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението или задължението, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата. При прочит на събрания доказателствен материал по делото и при упражнените в съответния обем процесуални права на касатора предвид разпределението на доказателствената тежест в процеса, при нито една от процесните доставки на услуги не е установено изпълнението да е налице като резултат. Предвид изложеното, съдебното решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. С оглед изхода на спора на ответната страна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 1103 лв, съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение