Решение № 12348 от 2.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7159/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 4891/13.05.2024 г. на Административен съд София град, постановено по адм. дело 6727/2023 г., с което е обявен за нищожен ревизионен акт Р-22002222004464-091-001/08.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 701/29.05.2023 г. при обжалването му по административен ред. Касаторът твърди, че са налице касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните доводи са за нарушение на чл. 12, ал. 6 ДОПК, чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) и чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК при преценката на съда за липса на материална компетентност на органите по приходите при ТД на НАП Варна, възложили ревизията и издали оспорения ревизионен акт. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът Пронташопс ЕООД, чрез адвокат К. Панова моли да се остави в сила първоинстанционното съдебно решение, по съображения, изложени в представени по делото писмен отговор на касационната жалба и писмено становище. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд, София-град е бил ревизионен акт Р-22002222004464-091-001/08.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение 701/29.05.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика град София, с който на ПРОНТАШОПС ЕООД, гр. София са установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 54 998,06 лева за данъчни периоди от м. август 2020 г. до м. януари 2021 г., ведно с лихви в размер на 12 954,75 лева, както и задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2020 г. в размер на 25 387,78 лева и съответните лихви в размер на 4 411,50 лева. За да обяви акта за нищожен, първоинстанционният съд е приел, че е издаден от органи по приходите без надлежно учредена териториална и персонална компетентност. От фактическа страна съдът е установил, че ревизионният акт е издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, при условията на чл.12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП. Ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22002222004464-020-001/01.09.2022 г., издадена от М. Ц. Михалски на длъжност началник сектор при ТД на НАП Варна, оправомощен на основание чл.112, ал.2, т.1 ДОПК със заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на териториалния директор на ТД на НАП София. Съгласно заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., издадена от П. Димитров - заместник изпълнителен директор на НАП на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК за органите по приходите възложили ревизията и издали оспорения акт не се прилагат правилата за териториална компетентност по чл. 7, ал. 1 ДОПК и чл. 8 ДОПК. За доказване компетентността на заместник изпълнителния директор на НАП, издал заповедта по чл. 12, ал. 6 ДОПК е представена заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. на изпълнителния директор на НАП за делегиране на правомощия. При тези факти, съдът е приел, че не е установено изпълнението на предпоставките по чл.10, ал. 9 ЗНАП, поради липсата на мотиви в представените по делото заповеди и липсата на доказателства за необходимост ревизията да бъде извършена от органи по приходите от териториална дирекция, различна от тази по седалището на ревизираното лице. Решението е правилно като краен резултат, но по съображения, различни от изложените в мотивите му. Спорният по делото правен въпрос относно териториалната компетентност на органите по приходите от териториална дирекция, различна от компетентната, да издават ревизионни актове при условията на чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, е решен с тълкувателно решение 3/26.06.2025 г. на ОСС от I и II колегии на Върховния административен ред по тълкувателно дело 2/2024 г. Съгласно тълкувателното решение, ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на НАП, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. 1 ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на другата териториална дирекция, не е нищожен. По силата на чл. 130, ал. 2 от Закона за съдебната власт даденото тълкуване е задължително за съдилищата и следва да бъде съобразено от касационната инстанция при постановяване на настоящото решение. От тълкувателното решение следва, че предпоставка за дерогиране на правилата за териториална компетентност по чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК е наличието на заповед по чл.112, ал.2, т.1 ДОПК издадена от директора на компетентната териториална дирекция по отношение на органи по приходите от други териториални дирекции, въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. 1 ДОПК и по чл. 10, ал. 9 ЗНАП на изпълнителния директор на НАП или на оправомощен от него заместник изпълнителен директор на НАП. За да е валиден ревизионния акт, издаден от органи по приходите от териториална дирекция, различна от компетентната, следва да са налице и трите заповеди по чл. 112, ал.2, т.1 ДОПК, чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП, при условията на кумулативност. По правилото на чл. 170, ал.1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК доказателствената тежест за установяване спазването на законовите изисквания за издаване на ревизионния акт, е на органите по приходите, съответно на решаващия орган - страна в съдебното производство. В конкретния случай, по делото не е спорно, че седалището на Пронташопс ЕООД е в гр. София, поради което компетентната териториална дирекция на основание чл.8, ал.1, т. 3 ДОПК, е ТД на НАП София. Не е спорно, че ревизионният акт е издаден от органи по приходите от ТД на НАП Варна при възлагане на ревизията в хипотезата на чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК във връзка с чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ДОПК. По делото е представена заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на заместник изпълнителния директор на НАП, с която на основание чл.12, ал. 6 ДОПК органите по приходите от ТД на НАП - Варна, издали оспорения акт са определени като органи, за които не се прилагат правилата за териториална компетентност по чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК. Тази заповед е издадена въз основа на заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. на изпълнителния директор на НАП за делегиране на правомощия на заместник изпълнителния директор по чл.12, ал. 6 ДОПК. Представена е и заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на директора на компетентната ТД на НАП София, с която на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК органите по приходите от ТД на НАП - Варна, посочени в заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., в това число и М. Ц. Михалски на длъжност началник сектор при ТД на НАП Варна възложител на ревизията, са оправомощени да възлагат ревизии. По делото не е представена заповед по чл. 10, ал. 9 ЗНАП на изпълнителния директор на НАП или на оправомощен от него заместник изпълнителен директор за определяне на служители от териториална дирекция на НАП Варна да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция - ТД на НАП - София, в това число и по отношение на Пронташопс ЕООД. Наличието на такава заповед е кумулативно изискване за издаване на ревизионния акт от органи по приходите от териториална дирекция, различна от компетентната. С определение от 03.08.2023 г. за насрочване на делото, първоинстанционният съд в съответствие с чл.171, ал. 5 АПК, приложим на основание § 2 от ДР на ДОПК, е дал конкретни указания на ответника директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика град София, че негова е доказателствената тежест да установи, че издателите на ревизионния акт разполагат с териториална и материална компетентност с оглед разпоредбите на чл.119, ал.2 ДОПК, чл.112, ал.2, т.1 ДОПК в контекста на нормата на чл. 12, ал.6 ДОПК и го е задължил да представи всички доказателства, свързани с компетентността на органите по приходите издали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г., включително доказателства за изпълнение изискванията на чл.12, ал. 6 ДОПК. Указанията са докладвани в открито съдебно заседание на 02.11.2023 г. и са отразени и в протокола от съдебното заседание. В изпълнение на тези указания ответникът е представил заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. на изпълнителния директор на НАП за делегиране на правомощия на заместник изпълнителния директор на НАП, както и преписи от наличните по делото заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на заместник изпълнителния директор на НАП по чл.12, ал. 6 ДОПК и заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на директора на компетентната ТД на НАП София по чл.112, ал. 2, т.1 ДОПК. Не е представена заповед по чл.10, ал. 9 ЗНАП, без която органите по приходите от другите териториални дирекции, различни от ТД на НАП - София не могат да упражняват правомощията си по чл. 12, ал. 6 ДОПК. Такава заповед липсва и в административната преписка по издаване на оспорения акт. Заповед по чл.10, ал. 9 ЗНАП не е представена и като част от доказателствата по издаване на предходния ревизионен акт Р-22221721005695-091-001 от 26.05.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна, който е отменен с решение 1305/18.08.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика , град София и преписката е върната за нова ревизия. Заповедта по чл.10, ал. 9 ЗНАП не е представена и в касационното производство по реда на чл. 219, ал.1 АПК във връзка с касационните доводи за валидност на ревизионния акт издаден при условията на чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК във връзка с чл.12, ал. 6 ДОПК и чл.10, ал. 9 ЗНАП. При липсата на заповед по чл.10, ал. 9 ЗНАП и при положение, че съдът в съответствие с чл. 171, ал. 5 АПК е дал конкретни указания на решаващия орган да сочи доказателства за материалната и териториална компетентност на органите, възложили ревизията и издали оспорения ревизионен акт, следва да се приложат последиците от неизпълнението на доказателствената тежест в процеса и да се приеме, че не е доказано осъществяването на предвидените в закона кумулативни предпоставки за дерогиране на териториалната компетентност по чл. 8 ДОПК и издаване на ревизионен акт от органи по приходите от териториална дирекция, различна от компетентната. С оглед на изложеното обжалваното решение, с което ревизионният акт е обявен за нищожен и преписката е изпратена на компетентния орган по приходите при ТД на НАП - София, е правилно като краен резултат и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора разноски за касационното производство следва да бъдат присъдени на ответника по касация в размер на 4 000 лева, от платеното в брой възнаграждение за един адвокат в размер на 6 000 лева съгласно договор за правна защита и съдействие от 03.07.2024 г., което съответства на фактическата и правна сложност на делото в настоящата инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,