Решение № 9724 от 07.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 6702/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Ревю" ООД гр. София, чрез процесуален представител, срещу Решение № 7088/20.02.2026г., постановено по адм. дело № 11465/2025г. на Административен съд София – град (АССГ), поправено с Решение № 22642/05.06.2026г., за поправка на очевидна фактическа грешка, по същото дело, в частта с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-22221922003546-091-001/04.01.2023г., издаден от органи по приходите при Териториална (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – София, в частта, потвърдена с Решение № 411/03.04.2023г., на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) – София, относно установените допълнителни задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) общо в размер на 44 774.02лв. и съответните лихви за забава за данъчни периоди месец юни, юли, август и ноември 2017г., април–ноември 2018г., февруари-октомври 2019г. и януари 2020г. и задължения за корпоративен данък в размер на 21 086.91лв. и съответни лихви за забава за данъчни периоди 2017г., 2018г. и 2019г.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното решение поради противоречието му с материалния закон, съществено нарушение на процесуалните правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

Според касатора изцяло необоснован и в противоречие с материалния закон е решаващият извод на първоинстанционния съд, че предметът на фактурите, по които е отказано процесното право на приспадане, не отразява действителни доставки на услуги от посочените във фактурите доставчици с получател ревизираното лице. По отношение доставчикът „Ел-Зет Трейдинг“ ЕООД с оглед заключението на ССЕ се установява повишаване размера на приходите на РЛ вследствие извършената от доставчика реклама, като не са представени доказателства РЛ да е ползвало през ревизирания период други рекламни агенции.

По отношение доставчика „Вени Види Вици Билдинг“ ЕООД се сочи, че съдът не е обсъдил в съвкупност и поотделно събраните доказателства, водещи до извод, че е налице освежаване на обекта на РЛ, довело до привличане на по-вече клиенти и завишаване на приходите. Заключението на СТЕ установява безспорно извършените СМР, като сочи, че всички фактурирани услуги са били предоставени.

По отношение данъчните задължения по ЗКПО се сочи, че съдът неправилно е приел, че резултатите по ЗДДС са „определящи“ за ЗКПО, тъй като двата режима имат различни предпоставки. Налице са документално обосновани разходи извършени по отношение издадените от доставчиците фактури, като това се установява от СТЕ и ССЕ.

По подробни доводи се моли за отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на РА в обжалваната част, както и присъждане на разноски, съгласно представения списък.

Ответникът по касационната жалба – Директора на дирекция "ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата. Моли за оставяне в сила на съдебното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна касационна прокуратура счита жалбата за допистима, но неоснователна и дава становище за оставяне в сила на оспореното решение на АССГ.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт.

Разгледана по същество е e неоснователна поради следното:

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил № Р-22221922003546-091-001/04.01.2023г., издаден от органи по приходите при Териториална (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – София, в частта, потвърдена с Решение № 411/03.04.2023г., на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) – София, относно установените допълнителни задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) общо в размер на 44 925.87лв. и съответните лихви за забава за данъчни периоди месец юни, юли, август и ноември 2017г., април–ноември 2018г., февруари-октомври 2019г. и януари 2020г. ш задължения за корпоративен данък в размер на 21 086.91лв. и съответни лихви за забава за данъчни периоди 2017г., 2018г. и 2019г.

Видно от представения РА на дружеството „Ревю“ ООД е отказано право на ДК по фактури издадени от трима доставчика: „Ел-Зет Трейдинг“ ЕООД и „Вени види Вици Билдинг“ ЕООД и „Макс Март и Ко“ ЕООД.

По отношение на последния РА е отменен, като в тази част решението не е оспорено и е влязло в сила.

1. По отношение доставчика „Ел-Зет Трейдинг“ ЕООД по време на ревизията е установено, че дружеството е издало на РЛ фактури по които е отказано приспадане право на ДК в размер на 21 480.22лв. за периодите юни, юли, август и ноември 2017г., февруари, март, април, май, август, септември и октомври 2019г. и януари 2020г. Фактурите касаят извършване на СМР, доставка на строителни материали и извършване на рекламни услуги. От страна на РЛ са представени фактурите, счетоводни регистри и снимков материал, а доставчикът не е представил никакви доказателства. Установено е, че фактурите не са намерили отражение в подадените от доставчика СД по ЗДДС за всички периоди и не е подавало ГДД по чл. 92, ал. 1 от ЗКПО.

2. По отношение право на приспадане на ДК по фактури издадени от „вени Види Вици Билдинг“ ЕООД е установено, че фактурите са с предмет извършване на различни видове СМР. От РЛ са представени фактури, счетоводни регистри, писмени обяснения и снимков материал. Доставчикът не е представил некакви доказателства. За 2018г. и 2019г. доставчикът не е подавал ГДД по чл. 92 от ЗКПО и не е оповестявал баланс, отчет за приход и разход и годишен финансов отчет.

С оглед горното органите по приходите са приели, че на са налице предпоставките на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС поради липса на доказателства за реално извършване на фактурираните доставки.

Установено е, че за ревизираните периоди 2017г., 2018г. и 2019г. РЛ е подавало ГДД по чл. 92, ал. 1 от ЗКПО. С оглед констатациите в РА в частта по ЗДДС, на основание чл. 26, т. 2 вр чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е извършено преобразуване в посока увеличение на счетоводните финансови резултати със сумите формирани като сбор от данъчните основи по издадените от доставчиците фактури и е установен за доплащане допълнителен корпоративен данък, поради липса на документална обоснованост на разходите свързани с процесните фактури.

По делото е назначена СТЕ, като в.л. след извършен оглед на място е установило извършване на СМР в обект на РЛ, като сочи, че СМР са подобни на тези описани в издадените от двамата доставчика фактури. Дава се и заключение, че СМР са изпълнени в периода 01.06.2017г. – 31.07.2019г.

Изготвена е и ССЕ, според която издадените фактури от доставчиците са осчетоводени в хронологичните регистри на синтетичните и аналитични счетоводни сметки и в дневниците за покупки на „Ревю“ ООД; стойността по фактурите е платена в брой, като са приложени касови бонове; налице е и увеличение на приходите за 2018г. спрямо 2017г. с 49.44%, а за 2019г. спрямо 2018г. с 13.60%.

За да отхвърли оспорването против РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че относно фактурираните рекламни услуги липсва съпътстваща търговска документация, липсват представени доказателства за наличие на предмет или резултат от доставките. Предвид отсъствието на каквото и да е обективни данни за съществуването на рекламните продукти, във връзка с които се твърди наличие на доставки опровергава тезата на РЛ за реалност на извършените рекламни услуги. Наличието на плащане, според съда, не се явява достатъчно за да обоснове извод, че доставките са извършени действително. По отношение заключението на ССЕ за увеличение на приходите спрямо предходните години, съдът е посочил, че при липса на доказване реалността на извършените услуги и без цялостен финансов анализ на дейността на дружеството, този ръст на приходите не може да се обвърже с предполагаемата реклама респек., че се дължи на процесните доставки. Прието е, че липсват предпоставките за ползване право на ДК поради недействителното извършване на рекламните услуги.

По отношение фактурираните СМР, АССГ е посочил, че въпреки наличието на СТЕ, установяваща на място извършени СМР, подобни на тези които са фактурирани, не се установява, че те са извършени именно от сочените като доставчици лица. Освен наличието на фискални бонове други писмени доказателства отсъстват. С оглед естеството на извършените доставки наличието на приемо-предавателни протоколи, договори др. подобни имат значение относно установяване на факта, дали фактурираните услуги са реално извършени от двете дружества. Липсват доказателства за закупуване на стоки и материали за извършване на тези СМР. С оглед липсата на каквито и да са обективни данни относно договарянето и механизма на извършване на СМР е прието, че не се установява реалното извършване на тези фактурирани услуги.

Според АССГ резултатите относно извършените с РА корекции по ЗДДС са определящи и относно резултатите по ЗКПО. С оглед нормите на чл. 26, т. 2 вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е прието, че РЛ като е отчело разходи за стоки и услуги, които реално не е получило, е намалило размера на счетоводния си финансов резултат за съответните данъчни периоди, в по-малък размер. Прието е, че при това положение законосъобразно с РА е увеличен счетоводния финансов резултат за 2017г., 2018г. и 2019г. със сумите, представляващи сбора от данъчните основи по фактурите, издадени от двете дружества.

Решението е правилно.

Не са налице сочените пороци, водещи до отмяна на съдебни акт.

В практиката си ВАС приема, че за да се признае на получателя по облагаема доставка на стоки и/или услуги право на приспадане на платения ДДС по фактурата, документираща тези стоки /или услуги, той трябва да е доказал наличието на материално-правните и процесуално-правните условия за признаване и упражняване на претендираното право. Получателят следва да разполага с редовен данъчен документ за доставката, в който на отделен ред да е посочен данъкът и да е доказал реалното извършване на доставката, както и използването на предмета й за извършени от него последващи облагаеми доставки.

Това разбиране е последователно потвърдено и в съдебната практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредбите на Директивата за ДДС. В Решение на СЕС от 09 декември 2021г. по дело С-154/20, Съдът напомня, че "правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде "данъчнозадължено лице" по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата — да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220—236 и с членове 238—240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU: C: 2021: 910, т. 26 и цитираната съдебна практика).

Реалността на доставката е материално-правно изискване по същество за правото на приспадане. Лицето, което иска да си приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, както правилно е приел и административният съд и е указал тази доказателствена тежест.

В посоченото по-горе Решение на СЕС по дело С-154/20, т. 33 ясно е казано, че "данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане. Това е проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане.

В конкретния случай следва да се спомене и Решение на СЕС от 13 февруари 2014г., Макс Пен, с което СЕС постанови, че Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато, въпреки че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация или се е оказало, че някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица, стига да са изпълнени следните две условия — посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама — нещо, което запитващата юрисдикция следва да провери.

От мотивите на първоинстанционния съд ясно се вижда, че отказът на претендираното право на приспадане не е потвърден само поради нарушения на доставчиците – дерегистрирането им, както и ненамирането им на посочените от тях адреси. Правилно първоинстанционния съд е приел, че РЛ, въпреки указаната му доказателствена тежест, не е ангажирало никакви доказателства за касаещи реалното извършване на фактурираните стоки и услуги. По отношение рекламните дейности липсват както е посочил съдът, данни за резултата от доставките – наличие на мостри от флаери или други рекламни материали, обвързващи фактурираните услуги. Неоснователен е довода в касационната жалба, че е налице, според ССЕ, увеличаване приходите на РЛ за 2018г. спрямо 2017г. и за 2019г. спрямо 2018г., тъй като това увеличение, при положение, че липсват доказателства за реалното извършване на рекламните услуги, не може да се обвърже с фактурираните доставки, а и както сочи съдът е необходим и задълбочен финансов анализ за да се установи обвръзка на увеличените приходи с предполагаемата извършена рекламна дейност.

По отношение СМР липсват данни за механизма на доставките т.е. липсват договори или приемо-предавателни протоколи или протоколи обр. 19 за извършени СМР за да се установи кой, как и по какъв начин е извършил услугите и как са възлагани дейностите, липсват и доказателства как са транспортирани необходимите за извършването им материали, каква техника е използвана. Изключено е при неяснота относно това кой всъщност е извършил процесните строителни услуги, ревизираното лице да не знае нищо за това обстоятелство и по-специално, че фактурите, по които е получател не са издадени от действителните изпълнители на услугите.

Нито ненамирането на посочените адреси на доставчиците, нито "рисковият им профил" са били самостоятелни основания за направените от приходните органи и от съда фактически и правни изводи. Последните са свързани с липсата на достоверни доказателства относно реалното извършване на фактурираните рекламни и СМР услуги.

Досежно частта на РА по ЗКПО – правилно е прието, че за данъчни цели признаването на разходи се основава на документалната им обоснованост. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Разпоредбата на чл. 26, т. 2 ЗКПО гласи, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Начисляването на разход не се свързва единствено с наличието на фактури, а следва да са налице реално осъществени доставки, отразяващи вярно и точно събитията в съответствие с критериите за признаването на разход. Съдът намира за обосновано и законосъобразно решението на АССГ, с което са потвърдени изводите на приходните органи относно непризнатите разходи и извършените преобразувания на финансовите резултати за облагане с корпоративен данък за процесните периоди.

Що се касае до решението с което е извършена поправка на очевидна фактическа грешка, настоящата инстанция счита следното: Видно от решение № 22642/05.06.2026г., съдът е допуснал поправка на ОФГ в диспозитива на решение № 7088/20.02.2026г., постановено по същото дело, като е отменил по жалба на „Ревю“ ООД процесния РА в частта на отказано право на ДК в размер на 151.85лв. и е отхвърлил жалбата в останалата и част, относно установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 44 925.87лв. главница и 18 516.40лв. лихви и задължения за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 21 086.91лв. главница и 7 033.04лв. лихви. Вярно е твърдението, в касационната жалба, че се касае за противоречив диспозитив т.е. съдът макар и да отменя РА в една част, това не е отразено коректно в диспозитива на решението, но това не влияе върху резултата от съдебния акт т.е. не води до неправилност на съдебното решение. Касационната инстанция, като такава по същество на спора има провомощия да поправи този пропуск на първоинстанционния съд, като допусне отмени съдебния акт в частта на допуснатата неправилно поправка на очевидна фактическа грешка, в отхвърлителната и част като се допусне поправка и се посочи, че се касае за задължение по ЗДДС в размер на 44 774.02лв., а не 44 925.87лв.

По изложените съображения, първоинстанционното решение не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и следва да остане в сила.

При този изход на процеса на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

При действието на чл. 161, ал. 1 от ДОПК (в приложимата по време редакция, след изм. ДВ бр. 17/2026 г.), дължимото юрисконсултското възнаграждение е в размер на 450 лв., съобразно чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ. Превалутирани съгласно чл. 12 и 13 от Закона за въвеждане на еврото в Република България, разноските са в размер на 230. 08 евро.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение