Решение № 4933 от 26.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8474/2015 г.

Решение № 4933 от 26.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8474/2015 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Елизабет Гомерсал от с. Рогачево, Община Балчик, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 1159 от 21.05.2015 г., постановено по адм. дело № 287/2015 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата й срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-03-1202753-091-01/24.09.2014 г. на орган по приходите при Териториална дирекция гр. Варна на Националната агенция за приходи, потвърден с Решение № 746/11.12.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък върху добавената стойност в общ размер на 128 467,53 лв. за д. периоди м. 10. - 12.2010 г., м. 06. - 12.2011 г. и м. 01. - 07.2012 г. и лихви за забава в общ размер на 36 252,90 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като противоречащо на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че извършените от нея услуги са осъществени по електронен път, поради което приходите от тях не формират облагаем оборот. В подкрепа на тезата си излага подробни аргументи в жалбата, като по същество претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Варна не изразява становище по нейната основателност. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата отменителни касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Варна е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р-03-1202753-091-01/24.09.2014 г. на орган по приходите при Териториална дирекция гр. Варна на Националната агенция за приходи, потвърден с Решение № 746/11.12.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. Варна при ЦУ на НАП, с който за Елизабет Гомерсал са определени задължения за данък върху добавената стойност в общ размер на 128 467,53 лв. за д. периоди м. 10. - 12.2010 г., м. 06. - 12.2011 г. и м. 01. - 07.2012 г. и лихви за забава в общ размер на 36 252,90 лв. За да достигне до заключение за неоснователност на релевираната жалба първоинстанционният съд е съобразил следното от фактическа и правна страна: В хода на ревизионното производство е установено, чрез през процесните данъчни периоди Елизабет Гомерсал е извършвала услуги на физически лица от САЩ, Канада и Мексико, изразяващи се в следното: получателите са се регистрирали в сайта й и са заплащали стойността на услугата с банкова карта или с банков трансфер, чрез системата на електронни разплащания Pay Pal. След това клиентът е изтеглял от сайта специален електронен формуляр, попълвал го е и го е изпращал на електронната поща на ревизираното лице, заедно с копия на други свои документи - паспорт, шофьорска книжка, акт за раждане, визи и други. След получаването на тези документи Елизабет Гомерсал е проверявала попълнения формуляр за съответствия. При грешка е коригирала същата след съгласуване с клиента. След проверка на формуляра и допълнителните документи ревизираното лице е изпращало заявката на клиента до съответните правителствени сайтове в зависимост от заявената услуга. За всеки клиент се е създавал профил в съответния правителствен сайт, а когато правителството е извършило проверка и е взело решение дали клиентът може да продължи процедурата, Гомерсал го е информирала. При насрочено интервю тя е изпращала на клиента си електронно потвърждение и правителствено писмо, нужни за интервюто, както и допълнителна информация за подготовка на интервюто, с оглед по-добро представяне. След като клиентът е бил одобрен за членство в правителствената програма ревизираното лице е предлагало и извършвало допълнителна помощ за решаване на проблеми от различно естество. В тези случаи клиентът се е свързвал с Гомерсал и тя е проверявала възможните варианти за решаване на проблема. Съпоставяйки насрещните тези и възражения на страните, съдът е приел, че горната фактическа установеност и размерът на получените за услугите суми са безспорни между страните. Преценил е, че спорът е правен и се концентрира върху квалификацията на извършените доставки като "услуги, извършвани по електронен път". След като е съобразил дефиницията, съдържаща с в § 1, т. 14, б. "а" от ДР ЗДДС решаващият състав е приел, че процесните услуги не попадат в нито една от посочените в цитираната норма хипотези, поради което доставките са облагаеми и за тях ревизираното лице дължи ДДС в установения с РА размер. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, обосноваващи тезата, че спорните услуги следва да се квалифицират като извършени по електронен път Легалната дефиниция на това понятие се съдържа в разпоредбата на § 1, т. 14 от ДР ЗДДС, която в приложимата редакция сочи като такива услугите: по предоставянето на пространство в интернет, доставката на носители на съдържание в интернет (хостинг), дистанционната поддръжка на програми и апаратура по електронен път; доставката на софтуер и актуализацията му по електронен път; предоставянето на изображение, текст и информация и на достъп до бази данни по електронен път; предоставянето на музика, филми и игри, в т. ч. лотарийни, хазартни игри и игри с парични и предметни награди, предоставяни по електронен път, както и на политически, културни, художествени, спортни, научни и развлекателни предавания и прояви; предоставянето на дистанционно обучение по електронен път. Коментираната норма изрично уточнява, че когато доставчикът на услуга и негов клиент кореспондират по електронна поща, това само по себе си не означава, че извършваната услуга е извършвана по електронен път. С цитираното определение за услуги, извършвани по електронен път, нормативно е транспонирана разпоредбата на чл. 58 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, която препраща към приложение II, съдържащо примерен списък на услугите, извършвани по електронен път, посочени в чл. 58, § първи, б. "в" от Директивата. С нормата на чл. 7, § първи от пряко приложимия от 01.07.2011 г. Регламент за изпълнение /ЕС/ № 282/2011 на Съвета от 15.03.2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност е конкретизирано, че понятието "услуги, предоставяни по електронен път" съгласно Директива 2006/112/ЕО, включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано Ч предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии. В случая описаният от ревизираното лице механизъм на услугите се състои в проверка на коректното попълване на формуляра и информиране на клиента съобразно уговорките с него, като обстоятелството, че кореспонденцията между страните е осъществявана по електронна поща не е основание да се приеме, че услугите са извършени по електронен път. Независимо, че получателите на услугите са данъчно незадължени лица, които са установени или имат постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз, то услугите не са сред видовете, посочени в чл. 21, ал. 5, т. 2 ЗДДС в приложимата му редакция, поради което и по аргумент от чл. 21, ал. 1 ЗДДС мястото им на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност - територията на Република България. Съгласно чл. 82, ал. 1 ЗДДС за извършените облагаеми доставки данъкът е изискуем от доставчика, а чл. 102, ал. 3 ЗДДС предвижда, че в случаите, когато лицето е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която е регистрирано от органа по приходите. В хода на ревизионното производство е констатирано, че към 31.07.2010 г. ревизираното лице е достигнало облагаем оборот по ЗДДС, в резултат на което в срок до 14.08.2010 г. е подлежало на задължителна регистрация по ЗДДС. В този контекст несподелим е тезата на касатора за приложимост на изключението, предвидено в чл. 96, ал. 7 ЗДДС / изм. - ДВ, бр. 95 от 2009 г./, тъй като не са осъществени изискуемите се кумулативни условия по т. 1, 2 и 3. В съответствие с разпоредбата на чл. 67, ал. 2 ЗДДС органът по приходите законосъобразно е приел, че в договорената цена за услугите е включен и дължимия ДДС, въз основа на което точно е определил размера на данъчните задължения и следващите лихви за забава. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от релевирания касационен порок и като правилно следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение