Решение № 12429 от 16.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8908/2015 г.

Решение № 12429 от 16.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8908/2015 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. /"ОДОП"/ при ЦУ на НАП срещу Решение № 1295 от 22.06.2015 г. по адм. дело № 1877/2014 г. по описа на Административен съд П., I състав.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът не е изложил констатации по фактите, не е извършил анализ на събраните по делото доказателства и е формирал необоснован правен извод за незаконосъобразност на оспорения РА. Касационният жалбоподател поддържа, че от съвкупната преценка на доказателствата, събрани в хода на ревизията и тези в рамките на съдебното производство не се установява по категоричен начин реалното осъществяване на процесните доставки на гориво от "И. О. 2008" ЕООД. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго, с което РА да се потвърди. Претендира се юрисконсултско възнаграждение. Прави се възражение за прекомерност на претендираното от ответната страна адвокатско възнаграждение и се иска намаляването му на основание чл. 78, ал. 5 от ГПК и чл. 161, ал. 2 от ДОПК.

Ответната страна - "Институт по растителни и генетични ресурси - С.", представлявана от адв. В. П., изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски съгласно приложен списък.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Производството пред Административен съд П. е образувано по жалба на "Институт по растителни и генетични ресурси - С." /ИРГРС/ срещу Ревизионен акт № 161304949 от 24.03.2014 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП П., потвърден с Решение № 549 от 10.06.2014 г. на и. д. Директор на Дирекция "ОДОП", гр. П. при Централно управление на НАП.

С ревизионния акт на ИРГРС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 19816,88 лв. за отчетни периоди от 1.08.2008 г. до 30.06.2010 г. по фактури, издадени от "И. О. - 2008" ЕООД и са начислени лихви за просрочие, съобразно преобразуваните резултати за отделните периоди в общ размер на 9930,61 лв.

Според данъчните органи не е установено по категоричен начин предаването на описаните стоки /горива и моторно масло/ от издателя на фактурите / "И. О. -2008" ЕООД/ в полза на ревизираното лице /РЛ/. Прието е, че в хода на ревизията не са представени документи за произхода на закупеното гориво, не са представени лиценз и разрешителни, както и доказателства, че транспортът на горивата е извършен със съответните специализирани превозни средства. Не са ценени представените експедиционни листове и складови разписки, доколкото е констатирано, че липсва съпоставимост на същите, т. е. декларираните по фактури материали по вид, количество, стойност не съответстват на описаните такива в представените складови разписки. От друга страна, не са кредитирани копия от трудови договори, разчетно-платежни ведомости, разпечатки от счетоводни сметки на "И. О. 2008" ЕООД, тъй като върху копията липсвало име, длъжност и печат на лицето, извършило заверката "вярно с оригинала".

Въз основа на събраните по делото доказателства - тези в рамките на ревизията и в хода на съдебното производство, съдът е обосновал извод за материална незаконосъобразност на РА относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от "И. О. 2008" ЕООД. За да отмени РА, АС П. е приел за доказано предаването на съответното количество стоки /гориво, моторно масло/ от доставчика на получателя чрез представените договор за доставка на горива от 4.02.2009 г., складови разписки, експедиционни листове, извлечение от счетоводни сметки, договор за наем на автомобил от 1.07.2008 г., свидетелство за регистрация на МПС /2 бр./, договор за наем на автомобил от 1.01.2009 г., документация за избор на доставчик на горива във връзка с проведена процедура по НМОП в ИРГРС. П. се е на релевантната практика на СЕС - Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Решение по дело С - 285/11 и по дело С-18/13, като е посочил, че в РА липсват твърдения и мотиви за извършване на измама от издателя на фактурата или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице е знаело или да е трябвало да знае.

Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението в обжалваната му част е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

1. При постановяване на решението съставът на АС П. обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията и съдебното производство писмени и гласни доказателства, като е формулирал правилния извод за материална незаконосъобразност на РА. Неоснователно е твърдението на касатора, че съдът не е установил конкретната фактическа обстановка и е разгледал изолирано доказателствата, събрани в рамките на ревизията и на съдебното производство и е ценил такива, които са недостоверни. Посочените писмени документи не са оспорени от данъчната администрация по съответния ред и тази възможност е преклудирана на основание чл. 193, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Видно от обжалваното решение АС П. е установил фактите, касаещи спорния предмет, описал е събраните доказателства, задълбочено ги е обсъдил с оглед доказателствената им сила като частни писмени документи и е разгледал констатираното от вещото лице по ССчЕ. Анализирани са всички писмени доказателства и правилно първостепенният съд се е съсредоточил върху изследването на пряката доставка /т. е. фактическото предаване на стоки от съответния вид и количество от доставчика на РЛ/, доколкото произходът на стоката и предходните доставки не са определящи за признаване правото на приспадане на данъчен кредит.

1. На следващо място, не е налице допуснато от първостепенния съд неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон, като изводът на съда се подкрепя от доказателствата по делото.

Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С - 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на услуги/стоки.

В процесния случай предмет на фактурираните доставки са дизелово гориво, бензин 95Н и двигателно /моторно/масло. Съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Към доказателствата за реалното осъществяване на доставката на стока могат да бъдат причислени тези за прякото й реализиране - приемо-предавателни протоколи, складови/ или стокови/ и пътно-прехвърлителни разписки, експедиционни бележки, товарителници, пътни листове и др.

В случая обосновано съдът е приел, че още в хода на ревизионното производство са представени достатъчно убедителни доказателства, от които да се направи извод за реалност на извършените доставки. Правилно АС П. е разгледал дали е доказано по несъмнен начин фактическото разпореждане със съответното количество стоки /гориво, двигателно масло/ от страна на прекия доставчик в полза на получателя по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, като без значение е произходът на стоката и евентуални нередности в осчетоводяването при доставчика.

Констатирано е в хода на ревизията, че "И. О. 2008" ЕООД е с основна дейност покупко-продажба на горива на едро и дребно и дейността си осъществява в град П., ул. "Р. ш." 13А в наети съоръжения за съхраняване, цистерни за дизелово гориво с капацитет 40 тона от "Г." ЕООД.

Съдът е приел наличието на реално извършена доставка на гориво, двигателно масло по подробно описаните в РД и в РА фактури, обсъждайки представените договор за доставка на горива от 4.02.2009 г., документация за проведена процедура по избор на доставчик на горива по реда на НМОП от РЛ, експедиционните бележки и складовите разписки. Съдът се е позовал и на заключението по ССчЕ, съгласно което вещото лице е констатирало, че е налице връзка между предмета по складовите разписки /като вид гориво в съответно количество, респ. моторно масло/ и предмета по експедиционните листове. Описаните писмени документи не са оспорени от данъчната администрация, поради което обосновано първоинстанционният съд е обсъдил тяхното съдържание съвкупно с останалия доказателствен материал. Във всеки от експедиционните листове е вписан получателят /ИРГР С./, доставчикът / "И. О. 2008" ЕООД/, дата на транспорта, посочен е автомобилът, с който се извършва превоза на горивото, имената на водача на МПС и съответното гориво / вид и количество/, като всички листове са двустранно подписани за "предал" и "приел" стоките. В складовите разписки, издадени от РЛ, е описан съответният транспортен документ и точното количество гориво, което е заприходено, както и кой е доставчикът и съответно, складовите разписки са подписани от С. Ф. /от името на ИРГР - С./. Транспортирането на горивото е осъществено с МПС с рег. № РВ 1252 НН, РВ 6531 НН, РВ 0580 ВА, за които са представени договор за наем на автомобил от 1.07.2008 г., свидетелства за регистрация на МПС, договор за наем на автомобил от 1.01.2009 г., сертификат за контрол № 5263 от 29.09.2006 г. ведно с протокол № 4737 от 29.09.2006 г. за номинален и свободен обем на цистерни за превоз на опасни товари по шосе. Посочените лица като шофьори - В. П., И. П., са разпитани като свидетели, като с показанията си дават пълно и достатъчно подробно обяснение за механизма на заявяване и транспортиране на доставките на горива. Отделно от това, лицата фигурират като служители в "И. О. 2008" ЕООД в приложените разчетно - платежни ведомости / като шофьори/. Лицето, което е положило подпис за "приел" в експедиционните листове и складовите разписки - С. Ф., е дало писмени обяснения в хода на ревизията за начина на извършване на доставките и заприходяването на горивата / на л. 48 от делото/. Необосновано данъчните органи твърдят, че част от складовите разписки и експедиционните листове са издадени от доставчик "И. О." ЕООД, а не от "И. О. 2008" ЕООД. Действително е налице такова разминаване, но то се отнася до складови разписки и експедиционни листове за периоди преди м. 09.2008 г. /експедиционни листове и складови разписки, прил. на л. 49 - л. 52 включително от том I по делото се отнасят за м. 03,04 и м. 05.2008 г., които периоди не са в обхвата на ревизията/.

Съобразно изложеното, неоснователни са пространно развитите доводи на касационния жалбоподател за неправилност на извода на първоинстанционния съд за материална незаконосъобразност на РА поради липса на доказателства за произхода на горивата, транспортирането и предаването им на ИРГРС. О. на това становище, още в хода на ревизията са ангажирани писмени документи /договор, експедиционни листове, складови разписки/, неоспорени от данъчната администрация и насочени към установяване на релевантния факт - този на фактическото предаване на съответното количество стоки /гориво и двигателно масло/ от прекия доставчик "И. О. 2008" ЕООД на получателя. Доказано е и наличието на транспортни средства /цистерни/ за превоза на горивата, както и от кого е извършен транспорта /посочените в експедиционните листове лица са били шофьори при доставчика/ и съответно, на кого са предадени съответните стоки.

Във връзка с разглеждания спорен предмет следва да бъде съобразено тълкуването, което СЕС е дал за понятието "доставка на стоки", изразено в Решение по дело С - 494/12. В т. 20 от цитираното решение СЕС е посочил постоянната си практика, от която следва, че доставка на стоки не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик /т. 35 от Решение по дело С - 435/03; т. 36 от Решение по съединени дела С - 354/03, С-355/03 и С - 484/03; т. 51 от Решение по дело С-255/02; т. 24 от Решение по дело С-237/09/. В процесния случай е доказано предаването на стоките от прекия доставчик на получателя, поради което правилно съдът е отменил РА като материално незаконосъобразен.

По така изложените съображения, настоящият съдебен състав намира, че касационната жалба се явява неоснователна и решението като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед на изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1824 лева, представляващи уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение съгласно договор за правна защита и съдействие от 29.07.2015 г., платежно нареждане от 30.07.2015 г. и преводно нареждане от 30.07.2015 г.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение