Решение № 13754 от 22.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3033/2013 г.

Решение № 13754 от 22.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3033/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив срещу решение № 74/14.01.2013 г. на Административен съд Пловдив /АСП/ по адм. д. № 1737/2012 г., с което е отменен ревизионен акт № 211105720/15.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта относно отказаното на ЕТ "Лилко Касабов - Дили" право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 23 814.96 лв. за д. п. м. 06.2011 г. Касационните оплаквания са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон и съществени процесуални правила. Твърди се неправилна преценка на доказателствата при установяванията на съда за действителност на спорните доставки на стоки и за неправилност на извода за възникнало право на данъчен кредит по тези доставки. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на оспорването срещу РА. Ответникът по касация - ЕТ "Лилко Касабов - Дили" отрича основателността на жалбата. Претендира деловодни разноски. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорената пред АСП част от ревизионния акт е отречено правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер 23 814.96 лева на ЕТ "Лилко Касабов - Дили" по 20 фактури, издадени от "Ран Инвест Къмпани" ЕООД, с предмет "прясна гъба - пачи крак". Отказът за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит е обоснован с резултатите от насрещна проверка на доставчика. Общото количество гъби предмет на доставката 21 409 кг е разделено на броя на лицата, полагали труд по трудово или гражданско правоотношение при доставчика в периода на доставките от 01.06.2011 г. до 22.06.2011 г. и е определена норма на добив на гъби на човек на ден от 57 до 343 кг при удостоверено в отговор на Българската асоциация на билкарите и гъбарите от 5 кг до 7 - 8 кг и максимално количество 20 кг на ден. Така е обоснована липсата на кадрови потенциал на доставчика. Това наред с отсъствието на позволителни за странично ползване в горите и земите от горския фонд, неяснотата относно собствеността на наетото от доставчика МПС за превозване на стоките и непредставянето на документи за превоза е мотивирало тезата за нереалност на доставките и неправомерното начисляване на данъка по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, което изключва правото на приспадането му. Органите по приходите не са ценили представените в хода на ревизионното производство приемо-предавателни протоколи и кантарни бележки. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че са доказани юридическите факти, представляващи материални предпоставки направото на приспадане на данъчен кредит. Според съда съмненията на приходната администрация за произхода на стоката не обуславят по необходимост извод за липса на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС при установено преминаване на собствеността върху вещите. Основал е фактическите си изводи на изготвените за предаване на стоката приемо-предавателни протоколи и кантарни бележки. Относно начина на придобиване на собствеността върху стоката от доставчика е обсъдил показанията на св. Игнатова и Лулчев - брането на гъби се осъществявало от наети по трудови и граждански правоотношения лице и техните семейства в м. Юндола, като в края на работния ден набраното количество е предавано и отчитано на представител на доставчика. Превозът на гъбите е извършван с нает автомобил с товароносимост 1.5 тона, който често би претоварван. Съдът е изключил разколебаването на изводите му за настъпване на транслативния ефект с доводи за броя на заетите лица и съществуващ разрешителен режим за странично ползване на горите и земите от горския фонд. Правото на приспадане на данъчен кредит е обсъдено и в контекста на практиката на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и липсата на твърдение за процесните доставки като част от верига за данъчна измама. Решението е правилно. Неоснователни са упреците на приходната администрация към процесуалната дейност на съда по преценката на доказателствата за спорните доставки. Тази дейност е детерминирана от дейността на страните по въвеждане на твърдения за осъществяването на юридическите факти, с чието осъществяване обвързват благоприятните за себе си правни последици. Това е съдържанието на състезателното начало в процеса /вж. чл. 8, ал. 2 от ГПК/. Спецификата на установяване на публични задължения с ревизионен акт предполага твърдението на администрацията за фактите да се обективира в акт от извънсъдебната фаза на производството - мотивите на РА /чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК/. В оспорения пред АСП РА органите по приходите изключват възможността доставчикът да е извършил доставките, тъй като няма дължимият за това персонален ресурс. Твърдението на ДЗЛ за съществуващо право на приспадане на данъчен кредит, чийто субект е то, се въвежда с включване на размера на данъчния кредит в СД за съответния период по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС и посочване на документа по чл. 71 в дневника за покупките за този период. С арг. от чл. 68 от действащия ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 68, ал. 1, чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС/. При тази си обвързаност в ревизионното производство и пред първата инстанция данъчният субект не е провел главно пълно доказване на релевантните за претендираното право на данъчен кредит обстоятелства. Административнияj орган не твърди получателят сам да си е осигурил изпълнение, при което предвид утежняващия характер на РА и с арг. от чл. 154, ал. 1 от ГПК и чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК негово да е бремето да установи сливането на качествата доставчик и получател в претендиращия данъчен кредит субект. При теза за различен от доставчика и от получателя субект на изпълнението изключването на правото на приспадане е обусловено от установяване за съществуващо или дължимо познание у получателя по доставката за злоупотреба с ДДС по веригата от доставките. Задължението за такова познание не следва от броя на наетите от доставчика лица, източника на правоотношението на доставчика и наетите лица и декларирането на правоотношенията му с тях. В този смисъл е т. 39 от решението на СЕС по дело С-324/11, според което Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Уредбата на съюзното право, националното позитивно право и практиката на СЕС са разяснени в същия смисъл от изпълнителния директор на НАП в Указание № 20-00-134 от 21.06.2013 г. Така в раздел трети т. 1 от указанието се утвърждава, че "...не е допустимо да се обосновава теза за липса на доставка в условията на абсолютна симулация само с доказателства за нередности при доставчика или предходни доставчици, включително такива за липса на персонал, активи и т. н. Подобни доказателства биха могли само да подкрепят други основни доказателства, с които се установяват нередности при самия получател по така издадени фактури.". Липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11 /"....Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/. Не се установяват и "нередности" при получателя по издадените фактури. Органите по приходите не оспорват редовността на воденото от ревизираното лице и неговия доставчик счетоводство. По записванията в счетоводствата на доставчика и получателя е оставена информационна следа за доставките, а позоваването на счетоводните записвания е допустимо при действието на чл. 51 от ДОПК. За доставките са представени приемо-предавателни протоколи и кантарни бележки. Приобщени като доказателства са и протоколи за приемане на продукция от колектива на отдел "Селскостопански" на доставчика и книга за входящ контрол. Счетоводно отразено и установено от експерта е плащане по банков път. Доказана е обезпечеността на доставчика с транспортно средство за превозване на стоката, а фактът на превоза се установява от показанията на св. Лулчев. При превоз за собствена сметка, като този извършван от доставчика, не е дължимо съставянето на търсените от касатора транспортни документи и от липсата им не могат да се правят изводи по фактите. Обстоятелството, че датата на част първа от свидетелството за регистрация на МПС, с което е превозвана стоката, следва във времето сключването на договора за наем на превозното средство не е основание да се дискредитира договора за наем, тъй като не е изследвана собствеността към момента на сключване на договора, а и не е условие за действителност на договора за наем наемодателят да е собственик на наетата вещ. Настоящият съдебен състав изцяло споделя позицията на първостепенния съд за неотносимостта към правото на приспадане на данъчен кредит на спазването или не от доставчика на различните видови разрешителни или регистрационни режими /в тази посока вж. т. 34 от решението на СЕС по дело С-342/11/. Фактът на доставката /вж. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/ и своенето на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, обуславят правото на приспадане на данъчен кредит на ответника по касация. Отричането на това право с РА е противоправно, а отмяната на утежняващия административен акт с решението на АСП - правилно. Изложеното е основание за оставяне в сила на решението на АСП. При този изход на спора на ответника по касация се следват разноски в размер на 450 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение