Решение № 2424 от 29.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9636/2023 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Ностер билд ЕООД, представено от адв. Владимирова, срещу решение 4646/11.07.2023 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. 11101/2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-22221520002963-091-001/28.01.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София. Оплакванията на касатора са за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите, за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Общо сочи информационните източници за установяване на някои от елементите на пораждащия субективното материално данъчно право фактически състав. Отрича правното значение за спорното данъчно предимство на част от възприети от съда факти, като тези за липса на кадрова обезпеченост на доставчиците и пропускът им да представят поискани от тях доказателства в ревизионното производство. Обосновава с отсъствието на търговска логика заради доставчика /голяма търговска верига/ и вида и стойността на някой от стоките предмет на доставките неприемливост на съмнението за изпълнението. Настоява, че в съдебния акт не е извършен анализ на представените доказателства и не са съобразени указанията на Върховния административен съд от предходното касационно производство. Иска отмяна на обжалваното решение и на РА. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, чрез повереник отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на Ностер билд ЕООД допълнителни задължения за ДДС в размер 76 696.73 лева с лихви за забава в общ размер 11 036.04 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 01 до м. 12.2029 г. и м. 02.2020 г. заради отказ да признаят правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца, упражнено в тези периоди по всички фактури, включени в дневниците за покупките и в справките-декларации. Ползваното от РЛ данъчно предимство е в размер 76 696.73 лева по фактури, издадени от множество доставчици, включително Асием ЕООД, Фусд М ЕООД, Булмак-ЕИ Строй ЕООД, Аквапро логистик ЕООД, Алпици транс ЕООД, Контракшън консулт ЕООД и М Тел ЕООД. Според органите по приходите доставките на стоки и услуги не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на сочените 7 преки доставчици, които не са представили изисканите от тях документи, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Те включват констатации са за липса на персонален субстрат у петима от доставчиците; за пропуск на доставчиците /освен Контракшън консулт ЕООД/ да включат издадените фактури в дневниците за продажби за съответния данъчен период, както и дерегистрацията им за целите на ДДС заради данъчни нарушения. Основание да се отрече ползваното от РЛ данъчно предимство е и непредставянето на данъчните документи за част от доставките. Органите по приходите са приели, че в ревизираните данъчни периоди ДЗЛ не е извършвало доставки на стоки и услуги и начисленият от него ДДС по издадените фактури е дължим на основание чл. 85 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Съдебният акт е постановен в ново първоинстанционно производство след като с решение 11052/02.12.2022 г. на Върховния административен съд по адм.д. 2088/2022 г. е отменено решение 6371/04.11.2021 г., постановено по адм. дело 5630/2021г. на Административен съд София град и е разпоредено връщане на делото за ново разглеждане. Първостепенният съд е отнесъл към процесуалните тежести на жалбоподателя несъмненото доказване на юридическите факти от пораждащия правото на приспадане фактически състав, които е дефинирал. Констатациите му за доставчиците Асием ЕООД, Фусд М ЕООД, Булмак-ЕИ Строй ЕООД, Аквапро логистик ЕООД, Алпици транс ЕООД, Контракшън консулт ЕООД и М Тел ЕООД се основават на събраните в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателства, които е обсъдил и на събраните в хода на съдебното дирене писмени /сочения в касационната жалба класьор с доказателства и заключение на съдебно-счетоводна експертиза - ССЕ/ доказателствени средства. Съдът е приел за разколебана доказателствената стойност на представените в съдебната фаза на процеса писмени доказателствени средства с оглед времето на представянето им и невъзможноста да се обвържат темпорално с официални документи, както и заради еднотипността на документите и невъзможността с тях да се идентифицира предмета на доставката и отсъствието на доказателства за последващи доставки, за които да са ползвани спорните. Решаващите изводи на съда са за издаване на РА от компетентни органи по приходите във формата за действителност и за осъществяване на фактическите и правните предпоставки за издаване на РА. С позоваване на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС е прието, че не възниква право на приспадане на данъчен кредит за неправомерно начислен данък, а такова било начисляването на данъка с фактура без да е осъществена документираната стопанска операция. Оспореният съдебен акт е правилен. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката / действителното извършване на облагаемата сделка според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Съобразена с процесуалния закон и логическите правила е познавателната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства, представени от жалбоподателя за установяване на действителността на доставките. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Преценени са всички събрани допустими и относими доказателствени източници, което е в съответствие с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 ГПК. Касаторът не аргументира позицията си за опущения в дейността на съда по преценката им. В отлика от общото посочване от касационния жалбоподател на подценените според него по доказателствената им стойност информационни източници, обсъждането в мотивите на съдебния акт е конкретно. Първостепенният съд е дължал зачитане само на формалната доказателствена сила на подписаните частни диспозитивни /граждански договори, за СМР и за наем на МПС/ и свидетелстващи документи приемо-предавателни протоколи, писмени обяснения. На съдържанието на частните диспозитивни и свидетелстващи документи е основано определянето на доказателствената им стойност /външните белези на документите и неопределеността на съдържанието им/. Процесуална обвързаност на съда е да приеме за неосъществени недоказаните факти, а със средствата на насрещното доказване ответникът се домогва да разколебае убедителността на доказването от жалбоподателя за придобиването като резултат от активността на доставчика на стоките или резултата от услугите. Касаторът така и не е установил извършването на независима икономическа дейност в ревизираните периоди. Това освен отсъствие на една от материалните предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит е и индиция за липса на доставки по фактурите, за които е ползвано данъчното предимство. Основан на правилата на доказателствената тежест е отказът на съда да приеме за осъществени правните последици на юридическите факти, за които ползващата се страна не е провела несъмнено доказване. Затова и в съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на установените с РА публични задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт. Не се основават на съдържанието на обжалваното решение касационните оплаквания за ограничаване на познавателната дейност на съда до възпроизвеждане на констатациите от РД и за незачитане на указанията на ВАС в отменителното решение 11052/02.12.2022 г. Мотивите на съдебния акт са със съдържанието по чл. 172а, ал. 2 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК и при формиране на вътрешното убеждение на съда са преценени всички доказателства по делото в съответствие с чл. 12 ГПК. С това са съобразени указанията на ВАС за анализ на събраните доказателства, за служебно допускане на ССЕ и за собствени констатации на съда. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 7 668.62 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 във вр. с чл. 8, ал. 1 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение