Решение № 5893 от 21.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12305/2019 г.

Решение № 5893 от 21.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12305/2019 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "ДСГ фууд къмпани" ЕООД, гр. Сливен, чрез процесуален представител, срещу Решение № 162 от 07.08.2019 г., постановено по адм. дело № 373/2018 г. по описа на Административен съд – Сливен. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът не е обсъдил всички относими доказателства, нито е посочил кои факти приема за установени и в резултат на това е достигнал до необосновани изводи. Намира, че в своята съвкупност представените документи установяват реалното извършване на спорните доставки. Сочи, че решаващият състав не е отчел заключението по ССчЕ и не е съобразил посочените тълкувателно приложими решения на СЕС. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на съдебното решение и на РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "ОДОП" – Бургас не изразява становище по нейната основателност. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд – Бургас е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р-02002018001633-091-001 от 27.09.2018 година на органи по приходите при ТД НАП - Бургас, потвърден с Решение № 265 от 10.12.2018 година на Директора на Дирекция "ОДОП" – Бургас, в частта, с която на "ДСГ фууд къмпани" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Ми груп" ЕООД за д. п. м. 07 и м. 08.2013 г. в общ размер на 12 606. 70 лв. и са начислени следващите се лихви за забава в общ размер на 6 475. 41 лв. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е приел от фактическа и правна страна следното: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по 8 бр. фактури, издадени от "Ми груп 1971" ЕООД, първите от които от 29.07.2013 г. и 30.07.2013 г. с предмет – "аванс по договор за СМР", а останалите – " плащане по договор за строителство от 15.07.2013 г. " Органите по приходите са приели, че представените доказателства не установяват извършването на сочените СМР от доставчика, които не е открит на декларирания от него адрес и не е представил доказателства за материална и кадрова обезпеченост за осъществяването им. Съобразили са, че от ревизирания не са представени документи за извършени разплащания в брой по фактурите, както и не е разяснено кой е осигурил необходимите материали за изпълнението на ремонтните работи, нито от кого са били съхранявани и как са транспортирани. Ревизиращите не са кредитирали представените договор, количествени сметки и протоколи, тъй като са счели, че е налице формално документиране. В обобщение са достигнали до извода, че обективираните в спорните фактури доставки не са реално извършени, поради което и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС за получателя не е налице право на данъчен кредит. При обжалването по административен ред решаващият орган е споделил доводите на приходните органи, като е акцентирал върху липсата на конкретизация на предмета на доставките, както и върху невъзможността получателят по тях да не знае, че реално не е получил фактурираните строителни услуги. Преценил е, че в тази хипотеза получателя е недобросъвестен и законосъобразно не същия е отказано признаване на право на данъчен кредит. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-техническа експертиза, заключението по която съдът е кредитирал като компетентно и безпристрастно дадено. Вещото лице е отговорило, че процесният обект "Ресторант Бъргър Кинг"– Петолъчката е изпълнен по одобрен на 29.03.2010 г. от Община Ямбол инвестиционен проект за строеж "Преустройство на съществуващо бистро в заведение за бързо хранене, като по данни на собственика ремонтните дейности, предмет на договор от 15.07.2013 г., сключен с "Ми Груп 1971" ЕООД, са извършени за отстраняване на повредите в търговския обект вследствие взривовете в склад за утилизиране на боеприпаси в близост до Петолъчката на 05.06.2012 г. Експертът заключава, че за конкретните ремонтни дейности в обекта е следвало за т. нар. "скрити работи" да се съставят Акт обр. 12 – за установяване на всички видове СМР, подлежащи на закриване, удостоверяващ, че са постигнати изискванията на проекта, а данни за такива съставяни актове не са налице. При направените изчисления вещото лице е установило, че видовете дейности, без тези "скрити работи", са извършени, но е невъзможно да се установи момента на изпълнение на отделните видове СМР и дали те не са извършени при първоначалното преустройство. Според експерта за изпълнението им са необходими 21 работници. По делото е прието и заключение по проведената ССчЕ, неоспорено от страните и кредитирано от съда. Вещото лице е посочило, че спорните фактури са надлежно осчетоводени от ревизирания, чието счетоводство е редовно водено. Фактурите са платени в брой и са придружени с фискални бонове, издадени от ЕКАФП на доставчика. Първостепенният съд е събрал и показанията на свидетеля Г. Килограмски, който е заявял, че е работил на обекта като строителен работник през лятото на 2013 г. Били бригада от около 6-7 човека, на които било възложено да разчистят, да сложат гипсокартон, да се махнат изпочупените стъклопакети и въздуховоди, да се шпаклова и измаже. При извършването на тези дейности заведението работело, като работниците преграждали с паравани и найлони. След анализ на събраните доказателства поотделно и в съвкупност първоинстанционният съд е приел, че те не установяват главно и пълно реално извършване на спорните доставки. Този извод е мотивиран с липсата на доказателства за материална и кадрова обезпеченост на доставчика. Подчертано е, че не е установено плащането по фактурите. Решаващият състав не е кредитирал показанията на разпитания свидетел, тъй като е възприел същите като неубедителни. Съобразил е, че характерът на извършените СМР биха попречили на нормалната търговска дейност в ресторанта, а от ораните по приходите безспорно е установено, че той е работил през изследваните периоди. В обобщение е формирал заключението, че спорните доставки не са действително осъществени, с оглед на което законосъобразно за тях на ревизирания е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно като краен резултат, но е необходимо презициране на обуславящите го мотиви. Основателни са доводите на касатора, че аргументите на съда досежно неустановеността на материалната и кадровата обезпеченост на доставчика не са съобразени с тълкувателно приложимите поради сходство на фактическия състав решения на СЕС. В тях трайно е застъпвано становището, че не е допустима национална практика, при която данъчният орган може да откаже да признае на данъчно задълженото лице право да приспадне данъчен кредит поради това, че издателят на фактурите или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, разходите в счетоводната им документация са неоправдавани или в някои документи липсват подписи на посочените като доставчици лица, без да се доказва въз основа на обективни данни, че това право е упражнено с измамна цел или цел злоупотреба - С- 18/13, С-80/11 и С-142-11 и С-324/11. Същевременно, в Решението от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, СЕС уточнява, че "Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане може да го упражни. " (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M. -G., C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, точка 57). В този контекст споделима е тезата на касатора, че първоинстанционният съд не е съобразил, че спорът между страните е концентриран върху въпроса дали спорните доставки са осъществени именно от издателя на процесните фактури. В тези хипотези СЕС сочи, че може да се откаже претендираното данъчно предимство само при наличие на обективни данни, че сделките са белязани с измама. В случая, решаващият орган изрично е посочил, че недобросъвестността на ревизирания се обосновава с невъзможността на получателя да не е знаел, че фактурите са фиктивни. Този извод обаче не може да се подкрепи само с обстоятелства, относими към доставчика, а е необходимо да произтича от всестранната преценка на установените обективни данни. В частност следва да се посочи, че начинът, по който е вписан предмета на доставките, не позволява фактурите да се обвържат с представените количествено-стойностни сметки и приемо- предавателни протоколи, всички с дата 23.08.2013 г. Същевременно, евентуалното приемане на резултата от извършеното на 23.08.2013 г. не кореспондира с фактурираното в периода 08-21.08.2013 г. "плащане по договор", ценено в корелация със същия предмет на фактурите, издадени след 23.08.2013 г. Самият вид на посочените в протоколите СМР изключва възможността те да са извършени във време, през което ресторантът на ревизирания е работил, с оглед на което обосновано първоинстанционният съд не е кредитирал показанията на свидетеля в тази връзка. Изложеното от последния за числеността на бригадата е в колизия и със заключението на експерта по СТЕ, който е посочил, че за извършването на процесните СМР за необходими не шест - седем, а двадесет и един работника. Същевременно, в представения договор за строителство от 15.07.2013 г. е включена клауза, съгласно която ремонтите работи следва да се извършват в периода 23.00 ч. - 6 ч., която също разколебава достоверността на показанията на Г. Килограмски. При отговора на експерта по СТЕ, че обектът е реновиран през лятото на 2010 г. и не може да се установи кога са изпълнени наличните на място СМР, както и установеното в ревизионното производство обстоятелство, че ресторантът е работел през процесните периоди, не може да се приеме, че през данъчни периоди м. 07 и м. 08.2013 г. спорните СМР са реално извършени. Противно на доводите в жалбата, извод за обратното не следва от констатацията на експерта по ССчЕ за плащане в брой по фактурите, тъй като посочените фискални бонове не са представени като доказателства и в тази му част заключението на вещото лице се явява необосновано. Горепосочените обективни данни мотивират извода, че ревизираният, в качеството си на получателят по спорните фактури, не е могъл да не знае, че процесните СМР в стопанисвания от него ресторант не са действително осъществени от "Ми груп 1971" ЕООД, респективно, че издадените фактури са фиктивни. При наличието на този субективен елемент добросъвестността на получателя е изключена, с оглед на което законосъобразно на същия е отказано претендираното данъчно предимство. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА в оспорената му част, първостепенният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение