Решение № 11477 от 2.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10420/2014 г.

Решение № 11477 от 2.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10420/2014 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Тод-Груп" ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. Харманли, представлявано от Управителя Груда Славова Георгиева срещу Решение № 1526 от 30.06.2014 г., постановено от Административен съд - Пловдив по адм. дело № 2691 по описа на същия съд за 2013 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № 261300377 от 25.04.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта на допълнително установения корпоративен данък за 2009 г. и 2010 г., общо в размер на 81 785,46 лева, ведно с начислените лихви - 25 464,70 лева, както и в частта за отказан данъчен кредит в размер на 20 863,90 лева и лихви в размер на 9854,95 лева, потвърден с Решение № 774/1.08.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон - касационно основание съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което РА да бъде отменен. Ответникът - Директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, не взема становище по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Производството пред АС - Пловдив е образувано по жалба на "Тод-Груп" ЕООД против РА № 261300377 от 25.04.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 774/1.08.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, с който на "Тод-Груп" ЕООД са определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 20 863,90 лева, ведно с лихви в размер на 9854,95 лева, както и допълнително установен корпоративен данък за 2009 г. и 2010 г., общо в размер на 81 785,46 лева, ведно с начислените лихви - 25 464,70 лева. С обжалваното решение, Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на "Тод-Груп" ЕООД против издадения ревизионен акт и осъдил "Тод-Груп" ЕООД да заплати на Дирекция "ОДОП" - Пловдив сумата от 3 909,69 лева, представляваща разноски за юрисконсулстско възнаграждение. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. При преценката на неговата материална законосъобразност и обоснованост, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. В частта на ревизионния акт по Закона за данък върху добавената стойност, съдът е посочил, че предмет на обжалване по ЗДДС е отказан данъчен кредит в размер общо на 20 863,90 лв., от който: отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС по фактура № 4/26.03.2010 г. на стойност 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделка "плащане по договор" и отказан данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по 6 броя фактури за доставка на стоки от различни доставчици, посочени в решението. По отношение на доставката по фактура № 4/26.03.2010 г. на стойност 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделка "плащане по договор", съдът е приел, че реалността на доставката не е доказана, тъй като от страна на ревизираното дружество е представен само екземпляр на фактурата с приложена касова бележка, която била избледняла и нечетлива. Други доказателства, от които да се установява реалността на доставката не били ангажирани от ревизираното лице, а и след анализ на събраните доказателства при извършена насрещна проверка на дружеството - доставчик, не се установявало последното да разполага с ресурс за извършване на доставката. Освен това, съдът е посочил, че фактурата не отговаря на изискванията на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, тъй като не съдържала: количеството и вида на стоката, вида на услугата, а в случая нямало и представен договор, от който да се установи характера на доставката. При тези факти, съдът е приел, че правилно е отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, по фактура № 4/26.03.2010 г. на стойност 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв., и са начислени съответни лихви. По отношение на отказан данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по 6 броя фактури за доставка на стоки от различни доставчици, посочени в решението, съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит, тъй като получените доставки не са използвани за целите на извършените от ревизираното лице облагаеми доставки. В тази насока, съдът е обсъдил събраните по делото доказателства, като е приел, че от страна на ревизираното лице са представени само оригинала на фактурите с прикрепени касови бележки при разплащане в брой, анализирал е възможните хипотези, за които може да се използват получените стоки по процесните фактури, както и събраните служебно доказателства, от които се установявало, че същите не са използвани за последващи доставки, не са монтирани или вложени при подобрения на ДМА, или при извършени ремонти на наети помещения, или в предприетото строителство на жилищна сграда, тъй като при закупуването им, жилищната сграда е била на етап - проектиране. В частта по ЗКПО, съдът е посочил, че предмет на обжалване са: 1. допълнително установен корпоративен данък за 2009 г. в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО общо със сумата от 708 918,60 лева, която представлявала отчетени разходи по фактури, издадени от "Изграждане и оборудване" ЕООД и "Фани Трейд" ЕООД, които разходите не са признати за данъчни цели, тъй като не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, както и 2. допълнително установен корпоративен данък и лихви за 2010 г., в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 15 от ЗКПО, с оглед установено отклонение от данъчно облагане по повод сделка между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДОПК и 3. допълнително установен корпоративен данък и лихви за 2010 г., във връзка с осчетоводени разходи по фактура № 4/26.03.2010 г., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделката "плащане по договор". По отношение на допълнително установен корпоративен данък за 2009 г. в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО общо със сумата от 708 918, 60 лева, която представлявала отчетени разходи по фактури, издадени от "Изграждане и оборудване" ЕООД и "Фани Трейд" ЕООД, съдът е приел, че по посочените фактури с предмет "по договор за посредничество" и "плащане по договор за маркетинг" е доказана липса на реална доставка, документирана с приобщения РА № 161001927/3.09.2010 г. от предходна ревизия, който с влязло в сила решение на съда е потвърден, а от друга страна се ползва с изпълнителна сила и установява липса на доставки по фактурите, издадени от "Изграждане и оборудване" ЕООД и "Фани Трейд" ЕООД. Съдът е посочил, че от страна на жалбоподателя, както в хода на ревизията, така при проведеното съдебно производство, не са представени доказателства относно реалност на стопанските операции, за които са осчетоводени разходите, оспорени от ревизиращите органи, поради което приел, че в конкретния случай в издадените първични счетоводни документи е записана стопанска операция, за която липсват данни да е извършена от посочения във фактурите доставчик, поради което първичните счетоводни документи не отразяват вярно стопанска операция. С оглед изложеното, приел, че законосъобразно на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. По отношение на допълнително установен корпоративен данък и лихви за 2009 г., в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 15 от ЗКПО, с оглед установено отклонение от данъчно облагане по повод сделка между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДОПК, съдът е приел, че съгласно НА № 182, том II, рег. № 6784, дело ЗЗ8/2010 г., на 9.09.2010 г. "Тод - Груп" ЕООД, представлявано от пълномощника на управителя на дружеството Тодор Гошев Тодоров продава на "Готи" ООД, представлявано от управителя на дружеството Тодор Гошев Тодоров недвижим имот - апартамент с административен адрес гр. Стара Загора, със застроена площ 126,60 кв. м., заедно с 7,11% ид. ч. равняващи се на 25,26 кв. м. ид. ч. от общите части на сградата за сумата от 120 000,00 лв. с включен ДДС. Приел е, че от данъчно-осигурителното досие на дружеството е приобщен доклад за извършена оценка на недвижим имот - 64 броя апартаменти в гр. Стара Загора, кв. "Железник", която оценка е възложена от "Тод Груп" ЕООД и извършена от "Геоман К" ЕООД и съгласно която е определена справедлива пазарна стойност на всеки апартамент, ведно с ид. ч. от общите части на сградата. Справедливата пазарна стойност на 1 кв. м. била 1259,86 лв. /без ДДС/. Прилагайки тази стойност ревизиращият екип и съда са приели, че пазарната стойност без ДДС на апартамента, продаден на "Готи" ЕООД е 191 322, 34 лв., т.е. по-висока от продажбата цена, поради което законосъобразно счетоводният финансов резултат на ревизираното дружество е увеличен по реда на чл. 78 от ЗКПО с разликата между установената пазарна цена на недвижимия имот и продажната му цена. По отношение на осчетоводени разходи по фактура № 4/26.03.2010 г., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделката "плащане по договор", съдът е приел, че така осчетоводеният разход не е документално обоснован по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, тъй като липсва реална доставка по процесната фактура, поради което законосъобразно допълнително е установен корпоративен данък и лихви, включително и лихви за невнесени в срок авансови вноски, на основание чл. 175 от ДОПК, чл. 9 от ЗКПО и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ. Обжалваното решение е правилно. Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, осмо отделение. Правилно са разрешени спорните по делото въпроси въз основа съвкупния анализ на всички относими писмени доказателства. Фактическите и правни доводи са поддържани и в производството пред първата инстанция, а решаващият съд ги е обсъдил задълбочено и последователно, без да е необходимо повторното им възпроизвеждане от настоящата инстанция, след като тя ги споделя изцяло. Предвид изложеното касационните оплаквания се явяват неоснователни. Фактическата обстановка е безспорно установена. По отношение на доставката по фактура № 4/26.03.2010 г. на стойност 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделка "плащане по договор", правилно съдът е приел, че реалността на доставката не е доказана, тъй като от страна на ревизираното дружество е представен само екземпляр на фактурата с приложена касова бележка, а при насрещна проверка на дружеството доставчик не са установени обстоятелства, от които да се направи извод за наличие на ресурсна обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираната доставка. Освен това, по делото е безспорно установено, че липсват доказателства за договорни отношения между ДЗЛ и доставчика "Аврора Енд Билд" ЕООД, както и не са представени каквито и да са други доказателства от които да се установи вида, обема и характеристиките на доставката. Ето защо, настоящата инстанция счита, че в случая процесната фактура, по която е претендирано правото на данъчен кредит, не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - да съдържа количеството и вида на стоката, вида на услугата, тъй като не съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответствието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставките, респективно установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит по тези фактури. В свое Решение от 8.05.2013 г. СЕС по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. В случая обаче, такива доказателства не са представени нито в ревизионното производство, нито при съдебното оспорване на ревизионния акт, поради което и по аргумент на по-силното основание, след като към фактурата не е представена никаква допълнителна информация за конкретизация на престацията, то това обосновава законосъобразния отказ на данъчните органи на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. В този смисъл са неоснователни възраженията на касатора, че поради наводнението в гр. Харманли на 6.02.2012 били унищожени счетоводните документи и електронните носители, на които била записана счетоводната база данни на "Тод - Груп" ЕООД за 2010 г., поради което не можело да му се търси вина за липсата на други документи, установяващи реалността на доставката, както и аргументите, че не може да търпи санкции заради поведението на доставчика си "Аврора Енд Билд" ЕООД. В случая, правилно съдът е приел, че ревизираното лице, чиято е доказателствената тежест да установи, че процесната фактура отразява действително осъществено от издателя й данъчно събитие, не е доказало посочения факт с правно значение, поради което правилно с издадения ревизионен акт ме е отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, във вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС по фактура, издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД. По отношение на доставката по 6 броя фактури за доставка на стоки от различни доставчици, посочени в решението, правилно съдът е приел, че от събраните по делото доказателства не се установява стоките да са използвани за икономическата дейност на лицето. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че съдът неправилно е преценил събраните доказателства, като не е отчел факта, че част от фактурираните доставки са вложени в строителството на жилищна сграда, завършена през 2008 г., а друга част в производствените и офис помещения на дружеството, но впоследствие голяма част били амортизирани и изписани от счетоводството на дружеството. Тук отново следва да се посочи, че както по време на ревизията, така и при съдебното оспорване на ревизионния акт, ДЗЛ е представило единствено оригинали на фактури с прикрепени касови бележки при разплащане в брой, като същевременно след анализ на възможните хипотези, за които може да се използват стоките, предмет на процесните доставки, правилно съдът е приел, че не се установява същите да са използвани за целите на икономическата дейност на лицето. В тази насока, от извършената проверка на дневниците за продажба не е установено, стоките да са използвани за последващи доставки. Също така не е установено, стоките да са монтирани/вложени при подобрение на ДМА - сгради, тъй като в счетоводния баланс за 2007 г. и 2008 г. дружеството няма посочени собствени дълготрайни материални активи - сгради. Отделно от това, не са представени доказателства за извършени ремонти в наети помещения. Не е констатирано и влагане на процесните стоки в предприетото през 2008 г. строителство на жилищна сграда в гр. Стара Загора, тъй като при закупуването на въпросните материали и обзавеждане през 2007 г., жилищната сграда е на етап проектиране, тъй като проектната документация е предадена от изпълнителя "Екип МГ" ООД на "Тод - Груп" ЕООД с протокол от 21.01.2008 г. Правилно съдът е приел, че с единственото доказателствено искане на жалбоподателя - изготвяне на заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза не се опровергават по никакъв начин горните изводи. Това е така, защото от една страна, поставените задачи към експертизата не са свързани със спорния по делото факт - дали стоките, предмет на процесните доставки са предназначени за икономическата дейност на лицето, а от друга страна, поради липса на счетоводни документи, оборотни ведомости на използваните счетоводни сметки, експертизата не е могла да отговори на поставените и въпроси - по какъв начин, на коя дата и с какви парични средства се е извършвало разплащането по оспорените доставки, какви документи са съставени във връзка с разплащанията, как са осчетоводени самите разплащания и какви счетоводни записвания има в счетоводството на жалбоподателя във връзка със съхраняване на стоките в складове. Ето защо, правилно съдът е приел, че ревизираното лице не е доказало факт с правно значение, че стоките по процесните фактури са предназначени за икономическата дейност на лицето, поради което правилно с издадения ревизионен акт му е отказан данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по посочените 6 броя фактури, от различни доставчици, подробно описани в решението. По отношение на допълнително установен корпоративен данък за 2009 г. в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО общо със сумата от 708 918, 60 лева, която представлява отчетени разходи по фактури, издадени от "Изграждане и оборудване" ЕООД и "Фани Трейд" ЕООД, правилно съдът е приел, че по посочените фактури с предмет "по договор за посредничество" и "плащане по договор за маркетинг" е доказана липса на реална доставка, документирана с приобщения РА № 161001927/3.09.2010 г. от предходна ревизия на "Тод - Груп" ЕООД във връзка с реалността на фактурираните сделки. Ревизионния акт е потвърден от съда с влязло в законна сила решение. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че ревизиращия орган не е събирал други доказателства, освен влезлия в сила ревизионен акт, а от същия не ставало ясно за кой период е издаден. Ревизиращия орган не е бил длъжен да събира други доказателства, а такива не са ангажирани и от жалбоподателя. Влезлия в сила ревизионен акт, с който са установени задължения по ЗДДС на "Тод - Груп" ЕООД се ползва с доказателствена сила относно установените с него обстоятелства, а именно, че фактури, издадени от "Изграждане и оборудване" ЕООД и "Фани Трейд" ЕООД не отразяват реални стопански операции. На това основание, поради недоказани реални доставки по посочените фактури на дружеството е отказано право на данъчен кредит с влезлия в сила РА, поради което в настоящото производство правилно съдът е приел, че законосъобразно на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. По отношение на допълнително установени корпоративен данък и лихви за 2010 г., в резултат на извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 15 от ЗКПО, с оглед установено отклонение от данъчно облагане по повод сделка между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДОПК, правилно съдът е установил фактическа обстановка и достигнал до правни изводи, че законосъобразно е увеличен финансовия резултат на дружеството с разликата между установената пазарна цена на недвижим имот и продажната му цена по нотариален акт за продажба между свързани лица. Неоснователно е възражението в касационната жалба за неправилно определяне на пазарната цена на недвижимия имот, тъй като за установяване на пазарната цена не били приложени стриктно методите за определяне на пазарна цена, предвидени в Наредба № Н-9/2009 г. В случая пазарната цена на недвижимия имот е определена от приобщен в ревизионното производство доклад за извършена оценка на недвижими имоти - 64 броя апартаменти в гр. Стара Загора, кв. "Железник", един от които апартаменти е и апартамента, предмет на сделката между свързани лица, обективирана в нотариален акт № 182, том II, рег. № 6784, дело 338/2010 г., и която оценка е възложена от "Тод Груп" ЕООД и извършена от "Геоман К" ЕООД. Съгласно тази оценка, справедлива пазарна стойност на всеки апартамент, ведно с ид. ч. от общите части на сградата е изчислен, като справедливата пазарна стойност на 1 кв. м. е определена на 1259,86 лв. /без ДДС/. Прилагайки тази стойност, правилно съдът е приел, че пазарната стойност без ДДС на апартамента, продаден на "Готи" ЕООД е 191 322, 34 лв., т.е. по-висока от продажбата цена, която по нотариален акт е 120 000 лева, поради което законосъобразно счетоводният финансов резултат на ревизираното дружество е увеличен по реда на чл. 78 от ЗКПО с разликата между установената пазарна цена на недвижимия имот и продажната му цена. По отношение на осчетоводени разходи по фактура № 4/26.03.2010 г., издадена от "Аврора Енд Билд" ЕООД с предмет на сделката "плащане по договор", правилно съдът е приел, че така осчетоводеният разход не е документално обоснован по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, тъй като липсва реална доставка по процесната фактура, с оглед изложените в решението съображения, поради което законосъобразно допълнително е установен корпоративен данък и лихви. По тези съображения, като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,