Решение № 7895 от 13.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14045/2017 г.

Решение № 7895 от 13.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14045/2017 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. П. срещу Решение № 1838 от 30.10.2017 г., постановено по адм. дело № 2294/2017 г. по описа на Административен съд - П., с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001616007193-091-001 от 04.05.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-16001317086459-003-001 от 19.05.2017 г., потвърденr с Решение № 453 от 28.07.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П., с който на "Башев-07" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 74 814,82 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в общ размер на 20 316,87 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната му част, като постановено при неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Основните възражения в касационната жалба са свързани с твърдението, че съдът неправилно е приел за извършени реално доставките на гориво по фактури, издадени от "О. Т. И." ЕООД, при липса на писмени доказателства за складиране на стоките до предаването им, собствеността на транспортните средства, с които е извършен превоза, лицата, извършили приемо - предаването, както и доказателства за собствеността на складовете, от които се твърди, че е натоварено горивото. В заключение се претендира отмяна на решението и вместо него постановяване на друго, с което се отхвърли жалбата на "Башев-07" ООД срещу издадения РА и се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на по 3 580 лева за всяка инстанция. Ответникът "Башев-07" ООД, чрез процесуален представител в писмен отговор оспорва касационната жалба и моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение на Административен съд - П. и присъди разноски за касационната инстанция за адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение на Административен съд - П.. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд (АС) - П. е бил Ревизионен акт (РА) № Р-16001616007193-091-001 от 04.05.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт с № П-16001317086459-003-001 от 19.05.2017 г., потвърдени с Решение № 453 от 28.07.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П., с който на "Башев-07" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 74 814,82 лв. по 10 фактури, издадени от "О. Т. И." ЕООД и са начислени законни лихви в общ размер от 20 316,87 лв. С обжалваното решение АС - П. е отменил РА и осъдил Дирекция "ОДОП" - П. да заплати разноски на "Башев-07" ООД в размер на 3 580 лева. За да постанови този резултат, АС - П. е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но в нарушение на материалния закон, тъй като са изпълнени условията за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "О. Т. И." ЕООД с предмет - дизелово гориво. В мотивите на съдебния акт подробно е възпроизведена фактическата обстановка, установена по време на ревизията, констатациите на органа по приходите, както и показанията на разпитаните по делото свидетели. След това, съдът е развил принципните си разбирания относно материалноправните предпоставки за възникване и признаване на правото на данъчен кредит съобразно приложимите разпоредби на ЗДДС, Директива 2006/112/ЕО и практиката на СЕС. П. е, че констатациите на органите по приходите за липса на реални доставки по процесните 10 броя фактури се опровергават от събраните по делото доказателства за предаване на дизеловото гориво с приемо-предавателни протоколи, транспортирането им до база на ревизираното дружество, установено с представените товарителници и плащането на цената по процесните фактури, което било извършено на трето лице, вместо на прекия доставчик по уговорка между страните по пряката доставка. Приел е, че след като не се оспорва наличието на стоките при получателя и последващата и реализация, а и при липса на обективни данни за данъчна измама, незаконосъобразно е отказано правото на данъчен кредит на получателя по фактурите. Решението е правилно като краен резултат, в частта с която е отменен РА, в частта на отказано право на данъчен кредит по 8 бр. фактури, както следва: № 571/04.10.2013 г., № 634/07.11.2013 г., № 624/01.11.2013 г., № 658/26.11.2013 г., № 673/07.12.2013 г. № 685/14.12.2013 г., № 703/27.12.2013 г. и № 736/3.01.2014 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД, по следните съображения: Обжалваният пред АС - П. РА № Р-16001616007193-091-001 от 04.05.2017 г. е издаден в резултат на извършена повторна ревизия, след като с Решение № 698 от 10.10.2016 г. (л. 57-60) на Директора на "ОДОП"- П. е отменен РА № Р-16001316000673-091-001/21.07.2016 г. (т. 3, л. 693-704) и преписката е върната за провеждане на нова ревизия. При първото ревизионно производство с Ревизионен доклад № Р-16001316000673-092-001/30.06.2016 г., който на основание чл. 120, ал. 2 ДОПК е неразделна част от отменения РА № Р-16001316000673-091-001/21.07.2016 г., изрично са изброени и изследвани доставките по цитираните по-горе 8 бр. фактури с № 571/04.10.2013 г., № 634/07.11.2013 г., № 624/01.11.2013 г., № 658/26.11.2013 г., № 673/07.12.2013 г. № 685/14.12.2013 г., № 703/27.12.2013 г. и № 736/3.01.2014 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД, като е прието, че не са установени несъответствия във вида и количеството на горивото, мястото на натоварване и разтоварване, лицата, участвали при доставките, превозвачите и транспортните средства. Прието е, че такива несъответствия са установени само по отношение на две фактури с № 600 от 22.10.2013 г. и № 642 от 15.11.2013 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД, за които с отменения РА е отказано право на данъчен кредит общо в размер на 15 026,22 лв. и са начислени лихви в размер на 3 931,19 лв. След като по жалба на "Башев-07" ООД е отменен РА № Р-16001316000673-091-001/21.07.2016 г., с който е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 15 026,22 лв. по две фактури с № 600/22.10.2013 г. и № 642/15.11.2013 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД и преписката върната за нова ревизия за данъчни периоди 01.10.2013 г. - 31.01.2014 г., с процесния РА № Р-16001616007193-091-001 от 04.05.2017 г. е пререшен въпроса не само по отношение на двете фактури, за които с отменения РА е отказано право на данъчен кредит, но и по отношения на фактури, за които това право е било признато. До този резултат се е стигнало в следствие на жалбата на "Башев-07" ООД срещу първоначалния РА, което е извършено в нарушение на забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК да не се влошава положението на жалбоподателя. Само на това основание, процесния РА, в тази му част е незаконосъобразен, а като е достигнал до същите правни изводи, макар и по различни мотиви, първоинстанционния съд е постановил обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон. Решението е неправилно, в останалата му оспорена от директора на Дирекция "ОДОП" - П. част, с което е отменен РА, в частта на отказано право на данъчен кредит в общ размер на 15 026,22 лв. по фактури № 600/22.10.2013 г. и № 642/15.11.2013 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД, ведно със съответните лихви. Необосновани са фактическите изводи на първоинстанционния съд за доказана реалност на доставките на дизелово гориво по посочените две фактури с № 600/22.10.2013 г. и № 642/15.11.2013 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД. В случая не е било спорно, че за процесните доставки са издадени фактури, същите са осчетоводени при получателя, отразени са в дневниците за покупките и в дневниците за продажбите за съответните периоди и стоката - дизелово гориво, фактурирано като предмет на доставките, за които се претендира приспадане на данъчен кредит е налично при получателя, както и че е използвано в икономическата му дейност. Спорен по делото е бил въпроса дали фактурираните доставки са изпълнени от соченият във фактурите доставчик. В тази насока следва да се обсъдят в съвкупност следните факти, установени по делото: Търговията с горива се подчинява на особени правила, поради което реална доставка следва да бъде документирана с редица документи, със специфично и нормативно определено съдържание. И двете процесни фактури са придружени от приемо-предавателен протокол, стокова разписка, декларации за съответствие на качеството на течните горива, акцизен данъчен документ, товарителници, фактура от предходен доставчик. При проследяване на движението на горивото по акцизните данъчни документи към двете процесни фактури в Информационна система "Контрол на горивата" поддържана в НАП, по данни от А. М. и съпоставянето с представените в ревизията документи, правилно органите по приходите са установили два различаващи се стокови потока. Съгласно подадените електронни декларации за покупка и електронни декларации за доставка цялото количество гориво, получено от данъчния склад е било продадено на трети лица, като прекият доставчик "Ойл транс инк" ЕООД не е участвал във веригата от доставки и не е посочен като получател на гориво. По АДД с уникален номер 158322, приложен към процесната фактура № 600 от 22.10.2013 г. цялото количество гориво от 31 809 литра е с краен получател "С. Т. КО" ООД, като доставката е осъществена на 28.06.2013 г. По АДД с уникален номер 227819, приложен към процесната фактура № 642 от 15.11.2013 г. цялото количество гориво от 31 189 литра е предадено на "С. О." ООД през м. 08.2013 г. Въз основа на тези факти следва да бъде обоснован извод, че от доказателствата по делото не се установява соченият за пряк доставчик "Ойл транс инк" ЕООД реално да е разполагал с процесното количество гориво през м. 10 и м. 11.2013 г. - периода, за който се твърдят доставките. Следователно не е имал възможността да предаде стока от вида и количеството на фактурираните. Наред с изложеното, анализът на представените по пряката доставка доказателства обосновава извод за липса на предаване на стоки от вида на фактурираните от соченият във фактурата доставчик. В хода на ревизията е установено, че лицата, съставили документите от страна на доставчика към процесния период не са били в трудови или представителни правоотношения с него. Придружаващите документи не съдържат изискващото се по нормативна уредба вписване на номера и датата на декларацията за съответствие на партидата течно гориво. В товарителниците са поставени множество печати, от които не става ясно кой е изпращача на стоките, а отделно от това товарителниците и приемо-предавателните протоколи са с дати месеци по - късно от датите на натоварване на горивото, посочени по акцизни документи. Така към фактура 600/22.10.2013 г. са представени товарителница и приемо-предавателен протокол с дата 22.10.2013 г., а по акцизния данъчен документ горивото е получено от доставчика на дата 28.06.2013 г., а по фактура № 642/15.11.2013 г. са представени съпътстващи документи за транспорт и предаване от 15.11.2013 г., а по акцизния данъчен документ горивото е получено от доставчика на дата 03.08.2013 г., като по делото не се установява съхраняването му до предаването на ревизираното дружество. А като индиция за нереалност на доставките следва да се отчете и факта, че не е доказано плащане по процесните фактури от получателя на доставчика, а е установено такова плащане от получателя на трето лице. При тези факти, обоснован е изводът на приходната администрация, че по посочените две фактури не е доказано да са осъществени действителни данъчни събития. Като е приел обратното, АС - П. е постановил неправилно решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост, което следва да бъде отменено в тази му част. Предвид, че делото е изяснено от фактическа и правна страна, следва да се постанови ново решение, с което да се отхвърли жалбата на "Башев-07" ООД против Ревизионен акт № Р-16001616007193-091-001/04.05.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 453 от 28.07.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П., в частта на отказано право на данъчен кредит в общ размер на 15 026,33 лева по фактури № 600/22.10.2013 г. и № 642/15.11.2013 г., издадени от "О. Т. И." ЕООД, ведно със съответните лихви. По въпроса за разноските: С оглед крайния изход на спора, решението на АС - П. е неправилно и в частта на присъдените в полза на "Башев-07" ООД разноски за първоинстанционното производство в размер на 3 580 лева. С оглед материалния интерес от делото, изчислен само върху главницата от 74 814,82 лева, съразмерно отхвърлената част от жалбата в размер на главница от 15 026,22 лева, на Дирекция "ОДОП" - П. се дължат разноски за юрисконсулт за първоинстанционното производство в размер на 557,23 лева, а на "Башев-07" ООД, съразмерно с уважената част от жалбата се дължат разноски в размер на 2 861 лева. Предвид, че с първоинстанционното решение са присъдени разноски на "Башев-07" ООД в по-висок размер, решението в частта на разноските над 2 861 лева до 3 580 лева, следва да се отмени. За касационното производство, касатора е депозирал чрез юрисконсулт само писмено становище, без да е осъществено процесуално представителство, поради което дължимите разноски следва да се редуцират на основание чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения до 500 лева, а на ответника по касация не следва да се присъждат разноски, тъй като не е представил доказателства за действително направени такива. Предвид изложеното, с настоящото решение следва да се присъдят на Дирекция "ОДОП" - П. разноски за двете инстанции общо в размер на 1 057,23 лева. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, Осмо отделение