Решение № 15576 от 7.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3304/2012 г.

Решение № 15576 от 7.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3304/2012 г., VIII о., докладчик председателят Румяна Монова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадените две касационни жалби - от Петър Петков Дигранов от гр. Русе, осъществяваща търговска дейност като ЕТ "Надежда-Петър Дигранов", чрез процесуалния му представител адв. Кожухарова и от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София срещу решение № 119 от 20.01.2012 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 2718/11 г. Петър Петков Дигранов обжалва решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № 181100585/13.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 357/06.07.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София, както и в частта, с която е изменен ревизионния акт, както и в частта в която е осъден да заплати на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София сумата в размер на 521,13 представляваща юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на същото в обжалваните части, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София обжалва решението в частта му, в която е отменен РА № 181100585/13.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 357/06.07.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП- София. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на същото в обжалваната част, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли изцяло жалбата на Петър Петков Дигранов срещу РА и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Петър Петков Дигранов от гр. Русе - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими, а разгледани по същество - неоснователни. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - гр. Варна е бил № РА № 181100585/13.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, в частта потвърден с решение № 357/06.07.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са определени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2005 г. - главница в размер на 1408,90 лв. и лихва в размер на 917,46 лв.; за 2007 г. - главница в размер на 3909,40 лв. и лихва в размер на 1416,36 лв.; за 2008 г. - главница в размер на 1793,00 лв. и лихва в размер на 379,18 лв.; за 2009 г. - главница в размер на 1905,50 лв. и лихва в размер на 187,51 лв. За да постанови този резултат, съдът е изложил следното в мотивите на своето решение: Неоснователни са доводите на жалбоподателя за незаконосъобразност на РА, поради допуснати в хода на ревизията процесуални нарушения. Дори и да има такива, а в случая не се констатира твърдяната формалност на мотивите на РА, съгласно чл. 160, ал. 1 и ал. 4 от ДОПК съдът като съд по същество е длъжен с оглед събраните доказателства да установи налице ли са или не и ако са налице какъв е размерът на данъчните задължения на ревизираното лице. РА не е нищожен като издаден от некомпетентен орган, тъй като в ДОПК няма законова забрана да бъде определен като орган по приходите, който да издаде РА, участвалият в ревизионното производство. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствена тежест за това носи жалбоподателя. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА, жалбоподателят следва да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдяните от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. На практика между страните по делото не съществува спор относно наличното имущество и доходите на данъчния субект. Жалбоподателят не оспорва факта, че е извършвал продажба на серява вълна на "Руно Казанлък" АД и "Буллана" ООД и не е декларирал получените приходи през ревизираните периоди. Спорно е дали представените в хода на ревизионното производство и с възражението срещу РД писмени доказателства обосновават извода за действително извършени разходи по закупуването на вълната и дали същите следва да се вземат предвид при определянето на данъчната основа за процесните периоди. Предвид факта, че за извършваната стопанска дейност, ревизираното лице не е декларирало всички получени доходи, органът по приходите правилно е констатирал обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи. От събраните в хода на ревизията доказателства безспорно се установява, че жалбоподателят е получил доходи от продажба на вълна, които не са намерили отражение в счетоводството на търговеца и не са декларирани за съответните години на получаване в подадените ГДД за облагане доходите на физическите лица. Извършваната от жалбоподателя дейност по продажба на серява вълна, за което е реализирал приходи, не попада в обхвата на дейностите, за които се дължи патентен данък, съобразно относимата за д. п. 2005 г. разпоредба на чл. 31 и чл. 32 от ЗОДФЛ (отм.), съобразно относимите за 2007 г. разпоредби на Приложението към Глава 7 седма на ЗДДФЛ и съобразно относимите за 2008 г. и 2009 г. разпоредби на Приложение № 4 на Закона за местните данъци и такси. В този смисъл ирелевантно е обстоятелството, че за ревизираните години не е реализирал оборот над 50 000 лв. При определяне на данъчната основа за облагане приходите от продажба на серява вълна за периода 2005 г. - 2009 г., следва да се съобрази обстоятелството, че купувачи по сделките са търговски дружества - "Руно Казанлък" АД и "Буллана" ООД, т. е. търговци по смисъла на чл. 1, ал. 2, т. 1 от ТЗ и по правилата на чл. 287 от ТЗ, разпоредбите за търговските сделки следва да се прилагат и за двете страни. Предвид продължителността на периода през който е извършвана дейността по изкупуване на животни от частни лица и продажбата им на търговското дружество, съдът намира, че безспорно продажби са извършвани с цел извличането на печалба, тоест, в отношенията с посочените дружества, жалбоподателят е действал като търговец. След като доходите подлежащи на облагане са такива от търговска дейност, органите по приходите неправилно са приели, че данъчната основа за облагане по ЗОДФЛ следва да се определи по реда на чл. 15, ал. 1 от ЗОДФЛ. Съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), в редакцията към 2005 г., лицето действащо като търговец, следва да формира данъчната основа за доходите си по реда на глава втора от ЗКПО (отм.). Аналогично е становището на съда и по отношение на формиране на данъчната основа за доходите реализирани през данъчните периоди 2007 г. - 2009 г., при приложение на ЗДДФЛ и глава шеста на ЗКПО. Неоснователен е доводът на касатора, че съдът не е обсъдил твърдяните от него нарушения в хода на ревизионното производство. Изводите на съда, че РА е мотивиран и че е издаден от компетентен орган са правилни и законосъобразни. Мотиви се съдържат както в РА, така и в Ревизионния доклад (РД). Правилно е посочено в мотивите на обжалваното решение, че в ДОПК не се съдържа забрана за това като издател на РА да бъде определен орган по приходите, който е взел участие в ревизионното производство. Независимо от това, че жалбоподателя е твърдял, че РА е незаконосъобразен, поради допуснати процесуални нарушения, а не нищожен, липсата на компетентност винаги води до нищожност и затова съдът е посочил, че РА не е нищожен като издаден от некомпетентен орган. Правилно първоинстанционния съд е приел следното по отношение на представените в хода на ревизията и с възражението срещу РД, разходно-оправдателни документи. Относно данъчен период 2005 г.: Жалбоподателят е представил протоколи за покупко-продажба на селскостопанска продукция и покупко-изплащателни сметки /л. 707-773/. Съдът е установил за правилен направеният от органите по приходите извод, че представените документи удостоверяващи извършени разходи за покупка на селскостопанска продукция, нямат доказателствена сила и не представляват годно доказателство за извършените от жалбоподателя разходи във връзка с изкупуване на вълната. Същите следва да бъдат ценени съобразно разпоредбата на чл. 181 от ГПК, като нито в хода на ревизионното производство, нито в това пред съда са събрани други доказателства, които да установят датата на тяхното съставяне. Съдържанието на посочените частни писмени документи не обвързва съда, като същите не се ползват с материални доказателствена сила. Документите установяват единствено облигационните отношения между страните, но не и факта, че са извършени насрещните престации, т. е. предоставянето на вълната и нейното заплащане, което е релевантно с оглед преценката за реално сторени разходи. Съдържанието на представените от жалбоподателя документи не се установява чрез други доказателства, като например свидетелски показания и същите по правилата на ГПК не следва да се кредитират от съда, при формирането на данъчната основа на доходите на лицето за периода. Поради изложеното съдът намира, че в тази част жалбата е изцяло неоснователна. Правилно първоинстанционния съд е приел за установено, че жалбоподателят е извършвал покупко-продажба на селскостопанска продукция, от което е реализирал приходи пред всеки един от проверяваните данъчни периоди е приложима разпоредбата на чл. 1, ал. 3 ТЗ, според която за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в ал. 1. Презюмира се, че приходите са реализирани със средства от личната му търговска дейност и по своето естество и предназначение са извършени при осъществяване на неговата производствена и търговска дейност в качеството му на търговец. Затова, и с оглед разрешенията в ТР № 2/2001 г., те са негова лична /търговска/ собственост. ТР № 2 от 27.12.2001 г. по тълк. гр. д. № 2/2001 г. на ОСГК на ВКС разглежда хипотези, при които придобито по време на брака имущество на едноличния търговец не се включва в съпружеската имуществена общност. То е прието при действието на СК от 1985 г. (отм.) - приложим и спрямо възникналите между страните по настоящия спор правоотношения. Съгласно тълкувателния акт вещите, правата върху вещи и влоговете, придобити по време на брака от едноличния търговец в резултат от осъществяваната търговска дейност, не са съпружеска имуществена общност, когато са включени в търговското предприятие. Включеното в търговското предприятие имущество на едноличния търговец, когато той е в брак, е обособено спрямо съпружеската имуществена общност. Така приетото от съдебната практика разрешение е намерило законодателен израз в чл. 22, ал. 3 СК от 2009 г.: лични са вещните права, придобити от съпруг-едноличен търговец, по време на брака за упражняване на търговската му дейност и включени в неговото предприятие. В този смисъл направеното от жалбоподателя възражение е неоснователно. Относно данъчен период 2007 г.: Жалбоподателят е представил протоколи за покупко-продажба на селскостопанска продукция и покупко-изплащателни сметки /л. 794-951/. Първоинстанционния съдът е изложил мотиви аналогични с тези относно данъчен период за 2005 г. Относно представените протоколи за покупко-продажба на селскостопанска продукция, на л. 797, 804 и 806, подписани от Росен Русев, Гюлтер Османов и Петър Петров Дигранов, съдът е приел, че следва да бъдат кредитирани при определянето на данъчната основа за периода, предвид дадените в хода на съдебното производство показания, от лицата подписали документите. Няма пречка достоверността на датата на частен писмен документ да се установява със свидетелски показания. Следва да се отбележи, че показанията на лицата са достатъчно убедителни и непротиворечиви, което е дало основание на административния съд да приеме, че установяват обективната истина, съответно съдържанието на представените частни писмени документи. Първоинстанционния съд е приел, че размерът на данъка следва да се установи, при следната формула: 19 297,85 лв. / приходи от продажба на вълна/- ( 2387,00 лв. +1305,92 лв. +1653,96 лв.) /разходи за покупка на вълна/ =13 950,97 лв. /облагаем доход/. Дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ /в редакцията към 2007 г./ се установява в размер на 2664,23 лв. Относно данъчен период 2008 г.: Жалбоподателят е представил протоколи за покупко-продажба на селскостопанска продукция и покупко- изплащателни сметки /л. 952-1103/. Първоинстанционния съд по съображения аналогични с изложените в частта за д. п. 2007 г., е установил данъчна основа, при следната формула: 18 102,20 лв. - ( 1216,60 лв./л. 965/+ 2576,00 лв./965/ + 1578,50 лв./ л. 957/) = 12 731,10 лв. Дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ /в редакцията към 2008 г./ се установява в размер на 1273,11 лв. Относно данъчен период 2009 г.: Жалбоподателят е представил протоколи за покупко-продажба на селскостопанска продукция и покупко-изплащателни сметки /л. 1107-1192/. Първоинстанционния съд по съображения аналогични с изложените в частта за д. п. 2007 г. и д. п. 2008 г., е установил данъчна основа, при следната формула: 19 305,20 лв. - ( 1059,20 лв./л. 1121/ + 2464,00 лв./1118/ + 1460,80 лв./л. 1112/ ) = 14 321,20 лв. Дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ /в редакцията към 2009 г./ се установява в размер на 1432,12 лв. С оглед гореизложеното първоинстанционния съдът е установил, че жалбоподателят е провел успешно пълно и насрещно доказване, само относно извършените разходи за закупуване на селскостопанска продукция от св. Георги Карастоянов, св. Росен Русев и св. Гюлтер Османов, поради което първоинстанционния съдът е установил, че не са оборени изцяло фактическите констатации в ревизионния акт. При облагането по този специален процесуален ред не са допуснати съществени процесуални нарушения. Данъчно-задълженото лице е уведомено по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК за започваща ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК. В уведомлението е посочено, че са открити обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, определен е срок за представяне на доказателства и вземане на становище. Изискана е декларация по чл. 124, ал. 3 ДОПК. Размерът на данъчното задължение е определен при правилно установена данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК и съобразно приложимата материална разпоредба на чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ. С оглед гореизложеното административен съд гр. Варна е установил, че РА следва да се измени съобразно мотивите му, като се установят следните задължения за данък върху доходите на физическите лица по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ, за съответните периоди: за 2005 г. - главница в размер на 1408,90 лв. и лихва в размер на 917,46 лв.; за 2007 г. - главница в размер на 2664,23 лв. и съответстваща лихва; за 2008 г. - главница в размер на 1273,11 лв. и съответстваща лихва и за 2009 г. - 1432,12 лв. и съответстващи лихви. Според настоящия съдебен състав на ВАС, осмо отделение, така постановеното решение е правилно. Не са налице сочените в двете касационни жалби основания за отмяна на оспореното решение. Същото е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и правилно приложение на материалния закон. Административният съд е извършил съвкупна преценка на доказателствения материал по делото, включително и на изслушаното и неоспорено от страните заключение на вещо лице по ССЕ. Първоинстанционния съд е изложил задълбочени и подробни мотиви, които настоящата инстанция споделя, поради което счита, че не следва да бъдат изцяло преповтаряни. По делото е безспорно установено, че по отношение на ЕТ в хода на ревизията е констатирано наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, поради което данъчните задължения на лицето правилно са определени при условията на чл. 122 - 124 ДОПК. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалване на ревизионния акт при ревизия по чл. 122 от същия закон, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното. Въз основа на доказателствения анализ решаващият съд е извел обосновани изводи, че за отменителната част от решението констатациите на ревизионния акт са оборени. Относно останалите задълженията на жалбоподателя, с оглед на доказателствата по делото, съдът правилно е приел, че получените от жалбоподателя суми са с недоказан произход. С оглед на изложеното, обжалваното решение на АС - Варна следва да бъде оставено в сила. За първоинстанционното производство са присъдени разноски на страните и е направена компенсация. За касационното производство такива не се дължат. По изложените съображения, Върховният административен съд, осмо отделение,