Решение № 4501 от 11.05.2022 г. на ВАС по адм. д. № 9679/2021 г.

Решение № 4501 от 11.05.2022 г. на ВАС по адм. д. № 9679/2021 г., I о., докладчик съдията Полина Якимова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационната жалба на "Трансфарм - 2004" ООД, [ЕИК], седалище гр. Кърджали, [улица], представлявано от управителя Г. В., чрез адв. Темчев, срещу решение № 128/05.07.2021 г., постановено по адм. дело № 278/2020 г. по описа на Административен съд Кърджали, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт №Р-16000919007406-091-001/05.05.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 340/21.07.2020 г. на директор на дирекция "ОДОП" Пловдив, с който спрямо търговеца са установени допълнителни задължения по ЗДДС, произтичащи от отказ да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 45015, 62 лв., допълнително начислен данък върху добавената стойност в размер на 10813 лв. и лихви за забава 1675, 14 лв.

Наведено е основание за недопустимост на съдебния акт поради пропуск на съдия-докладчика да си направи отвод с оглед постановеното от него решение по адм. дело № 116/2020 г., което е между същите страни. Освен това съдът е пренебрегнал доводите на дружеството за нищожност на РА като основан на документи, които са на чужд език без да са придружени с точен превод на български език. Оплакването за постановяване на решението в противоречие с материалния закон е развито по отношение на непризнаването на право на приспадане на данъчен кредит с аргумент за наличие на преки доказателства за прехвърляне на стоките от доставчика към ревизираното лице /РЛ/. Според касатора по преписката е установено по несъмнен начин, че дружеството е получило възможността да се разпорежда като собственик с вещите, предмет на фактурите, издадени от "Де-же-пе" ЕООД и "Ратеп-36" ЕООД. Установена е и тяхната последваща реализация като ВОД с получател белгийския търговец "Сам трейдинг" СПРЛ. Съображенията на съда за законосъобразността на РА в останалите му оспорени части почиват на предположения, не съответстват на доказателствата по делото и противоречат на практиката на СЕС. Най-сетне, оспорва се съществуването на предпоставки за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. С тази аргументация е мотивирано искането до Върховния административен съд решението да бъде обезсилено като недопустимо, при условията на евентуалност – да бъде отменено с постановяване на ново такова, с което се отмени и ревизионният акт. Претендират се и направените от търговеца разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът, директорът на дирекция "ОДОП" Пловдив, в подробно писмено становище по съществото на спора моли съда да остави в сила обжалваното решение и претендира разноски за настоящата инстанция.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на оспорване пред Административен съд Кърджали е бил РА №Р-16000919007406-091-001/05.05.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 340/21.07.2020 г. на директор на дирекция "ОДОП" Пловдив, с който спрямо търговеца са установени допълнителни задължения по ЗДДС, произтичащи от отказ да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 45015, 62 лв., допълнително начислен данък върху добавената стойност в размер на 10813 лв. и лихви за забава 1675, 14 лв.

Според фактическите установявания на първостепенния съд търговското занятие на вписаното в ТР на 10.11.2004 г. "Трансфарм - 2004" ООД е товарен автомобилен транспорт.

1. На основание чл. 6, ал. 3, т. 1 и т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 27, ал. 1 и чл. 25, ал. 3, т. 2 от ЗДДС по повод упражнено право на данъчен кредит по фактури за доставка на горива от "Лем трейдинг 2" ЕООД и "Йони ойл" ЕООД е начислен ДДС в размер на 7044, 28 лв. по фактурите, издадени от първото дружество и в размер на 2246, 96 лв. по фактурите, издадени от второто.

Според установяванията на органите по приходите горивата не са употребени за независимата икономическа дейност на РЛ, а от работници, служители и трети лица, като в част от фактурите са отразени доставки на бензин и пропан бутан, каквито горива не се използват от товарните автомобили, с които разполага търговец.

Първостепенният съд е намерил изводите на ревизиращия екип за обосновани и съответни на доказателствата по преписката, доколкото ревизираният търговец не е доказал, че която и да е от доставките по спорните фактури е свързана с дейността на дружеството, респ. наличието на пряка и непосредствена връзка помежду им, която предполага, че разходите по получените доставки са включени в цената на конкретни последващи облагаеми доставки или в цената на стоките и услугите, доставяни от данъчно задълженото лице в рамките на икономическата му дейност. Липсват данни за МПС, с които са зареждани горивата, като в много от случаите се касае за незначителни количества. Не са представени пътни листове, както и данни за извършени замервания в резервоарите на транспортните средства, отработени часове, количество заредено гориво, разходни норми.

В част от фактурите са отразени доставки на бензин и пропан бутан, които горива очевидно не съответстват на използваните от МПС, собственост на "Трансфарм - 2004" ООД според представена от самото дружество справка - тези, с които е осъществявана икономическата дейност на дружеството. Така МПС с рег. № [рег. номер] по данни от КАТ лек автомобил "Пежо Партнер" е собственост на А. С.; МПС с рег. № [рег. номер] лек автомобил "Хюндай Аксент", собственост на Г. Т.; МПС с рег. № [рег. номер] лек автомобил, собственост на К. М..

Съдът се е позовал на заключението на ССчЕ, според което горивото е осчетоводено директно като разход, а не като материален актив. Но счетоводното законодателство изисква като разход да се отчита само стойността на фактически изразходваните горива. Наличието на пътен лист без документ за покупка, както и наличието на документ за покупка без пътен лист, не са основание за осчетоводяване на разхода на гориво.

Според заключението липсва документална обоснованост за отчитане на горивото като разход за независима икономическа дейност, поради което следва да се приеме, че е ползвано за лични нужди на собственика или работниците и служителите.

1. На основание чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 27, ал. 2 и чл. 25, ал. 3, т. 7 от ЗДДС е определена данъчната основа, върху която е дължим за начисляване ДДС по фактури, издадени от "Примекс" ЕООД с предмет стоки/услуги по монтаж и демонтаж на гуми, регулиране на преден и заден мост на МПС, за които няма данни да са собственост на дружеството. Според заключението на ССчЕ същите са осчетоводени в "Трансфарм - 2004" ООД като първични счетоводни документи, включени са в дневника за покупки и в справката-декларация по ЗДДС за съответния данъчен период и е ползван данъчен кредит. Фактурите сочат автомобили, които не са собственост на дружеството - джип, ван, бус и леки коли.

Прието е наличие на хипотезата на чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, съгласно която за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или по-общо за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Съдът е намерил РА за издаден при правилно приложение на материалния данъчен закон при пасивността на РЛ да посочи доказателства, опровергаващи тезата на приходните органи.

1. На основание чл. 122 от ДОПК и чл. 86, ал. 2 от ЗДДС са установени недекларирани приходи от отдадени под наем превозни средства с данъчна основа 1333, 30 лв. и неначислен ДДС в размер на 266, 67 лв.

По силата на договор за наем от 10.06.2019 г., сключен между "Трансфарм 2004" ООД, наемодател и "Дспедишън" ЕООД, наемател, РЛ е предоставило временното и възмездно ползване на товарен автомобил Ивеко АТ С 45 Т за срок от 2 години, считано от 10.06.2019 г., с месечен наем 300 лв. При сключването на договора наемателят заплаща 600 лв., представляваща един месечен наем и депозит за сигурност; Между същите страни на 12.08.2019 г. е сключен договор за наем с предмет полуремарке Шмитц СО 1 за срок от 2 години, считано от 12.08.2019 г., с месечен наем 200 лв. При подписването на договора наемателят заплаща 400 лв., представляващи един месечен наем и депозит; По силата на договор за наем от 19.10.2019 г., сключен между същите страни РЛ предоставя ползването на товарен автомобил Рено Магнум ДХИ 500 за срок от 2 години, считано от 19.10.2019 г., с месечен наем от 300 лв. като при подписването на договора наемателят заплаща 400 лв., представляваща един месечен наем и депозит за сигурност.

Заключението на ССчЕ е категорично, че по описаните договори за наем не са издадени фактури и не е осчетоводен приход в "Трансфарм 2004" ООД.

При тази фактическа установеност АС Кърджали е споделил тезата на приходните органи за приложимост на чл. 130 от ЗДДС, респ. че в с случая е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. В случая са анализирани и разпоредбите на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС и чл. 86, ал. 2 от ЗДДС, при което допълнително е начислен ДДС в размер на 266, 67 лв. върху данъчна основа 1333, 30 лв. на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

1. 1. Ревизиращите констатирали извършен транспорт с превозно средство /ПС/ с рег. № 3568, влязло през ГКПП Русе – Дунав мост на 08.08.2019 г. и излязло през ГКПП Кулата на 10.08.2019 г. с водач В. В., при което на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК и чл. 86, ал. 2 от ЗДД е определена ДО в размер на 2000 лв. и ДДС 400 лв.

От дружеството са представени фактура № 2892/23.08.2019 г., писмени обяснения и международна товарителница. Фактурата обаче е с предмет курс Румъния - Италия и очевидно не съответства на датите на влизане/излизане на ПС. Представена е и фактура № 2889/23.08.2019 г., касаеща превоз от Румъния на 06.08.2019 г. с разтоварване в Гърция с Транспортна заявка № 4376/07.08.2019 г., която установява място на товарене в Румъния на 08.08.2019 г. и разтоварване в Гърция на 12.08.2019 г., както и осъществяване на превоза с ПС с рег. № [номер] Сред представените от дружеството фактури и ЧМР не са открити такива, доказващи транспортирането на хартиени артикули, каквито се сочат в писмените обяснения, от Румъния в посока България, Гърция или друга страна. Превозно средство с peг. № [рег. номер] е напуснало страната през ГКПП на 10.08.2019 г. с други стоки за бита и ежедневието. При тези данни органите по приходите заключават, че е осъществена облагаема доставка на транспортна услуга, която не е документирана по съответния ред. За определяне на данъчната основа и следващия се ДДС на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК е прието, че данъчната основа съвпада с тази по фактура № 288/23.08.2019 г. за международен превоз от Румъния до Гърция (възможно най-краткия международен маршрут), която е на стойност 2000 лв.;

1. 2. Извършен е превоз с ПС peг. № [рег. номер], влязло през ГКПП Калотина на 24.10.2019 г., излязло на 25.10.2019 г. в 10: 56 през ГКПП Калотина ПС с водач В. С.. От РЛ не са представени документи, на база на които да се установи дали част или цялата стока е разтоварена и на кого е разтоварена и дали е натоварена друга стока. Представена е фактура № 2991/29.10.2019 г., документираща извършен курс Гърция - Румъния с тръгване от Гърция на 25.10.2019 г. и разтоварване в Румъния на 28. 10. и 29.10.2019 г. Представените документи не са свързани с дата 24.10.2019 г., когато ПС е влязло на територията на страната и не удостоверяват мястото на тръгване и мястото на получаване на стоката. Сочените обстоятелства не се изясняват и от подробния отчет от шофьора Стоянов за периода 05. 10-26.10.2019 г. По отношение на регистрираното излизане на ПС на 25.10.2019 г. през ГКПП Кулата е представен и /граждански/ договор № 2/25.10.2019 г., сключен с А. М.. Въз основа обясненията и събраната информация органите по приходите са приели, че е извършена транспортна услуга, облагаема по ЗДДС, която не е фактурирана по надлежния ред. За определяне на данъчната основа и следващия се ДДС на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК е заключено, че данъчната основа съвпада с тази по фактура № 2988/28.10.2019 г. за международен превоз от Румъния до България, която е 600 лв.

На основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК за извършената доставка на услуга, за която не е издадена данъчен документ, при ревизията е определена данъчна основа в размер на 600 лв. и на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 120 лв. за м. 10. 2019 г.

1. 3 За извършен превоз с ПС рег. № [рег. номер], излязло през ГКПП Кулата на 15.10.2019 г., от РЛ е представена фактура № 2982/15.10.2019 г. за превоз с маршрут Италия - Румъния с тръгване на 18.10.2019 г. и разтоварване на 22.10.2019 г. Сред представените от дружеството фактури и ЧМР не са открити такива, които да удостоверят транспортирането на дървен материал в посока Гърция. От органите по приходите е прието, че е извършена облагаема доставка на транспортна услуга, която не е фактурирана. За определяне на данъчната основа и следващия се ДДС, на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК, при ревизията е прието, че данъчната основа съвпада с тази по фактура № 2960/07.10.2019 г. за международен превоз от България до Гърция, която е 2000 лв. Превозът е осъществен със същото ПС и ремарке и касае изделия от дърво.

На основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК за извършената доставка на услуга, за която не е издадена данъчен документ, при ревизията е определена данъчна основа в размер на 2000 лв. и на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 400 лв. за м. 10. 2019 г.

Съдът е възприел констатациите и изводите на органите по приходите и в тази част от спора и е намерил РА за законосъобразен, спирайки се подробно на предпоставките за приложение на особения ред за облагане и пасивната процесуална позиция на РЛ, което се въздържа от излагане на конкретни доводи за неправилност на РА в частта на облагането с ДДС на неотчетения приход от извършени курсове с превозни средства - негова собственост.

1. На основание чл. 86, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС във връзка с установена при ревизията фактура № 0... 02797/19.06.2019 г. с получател "Стаф юръп" ЕООД с ДО 626 лв., която не е включена от РЛ в дневниците за продажби по ЗДДС, допълнително е начислен косвен данък в размер на 125, 20 лв. за м. 06. 2019 г.

Съдът е отхвърлил жалбата на РЛ и по отношение на тази констатация, намирайки я за подкрепена от заключението на ССчЕ.

1. С ревизионния акт не е признато правото на данъчен кредит на "Трансфарм - 2004" ООД с аргумент от чл. 71, т. 1 ЗДДС, по фактури, издадени от "Лукойл България" ЕООД с получател "Транс инвест" ООД; фактура № 0030184630/05.06.2019 г. с доставчик "Практикер ритейл" ЕООД с данъчна основа 82, 57 лв. и ДДС 16, 51 лв., с получател по фактурата "Транс инвест" ООД; Фактура № 3400127331/21... 2019 г. с доставчик "Дунав мост Видин" АД с данъчна основа 60, 31 лв. и ДДС 12, 06 лв., с получател по фактурата "Лозев транс" ЕООД.

Според заключението ССчЕ фактурите са осчетоводени от РЛ, включени са в отчетните регистри по ЗДДС за съответните периоди и е ползван данъчен кредит. Съдът е споделил изводите на ревизиращия екип, доколкото получатели по част от фактурите е друго юридическо лице. Съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. В конкретния случай е очевидно, че "Трансфарм 2004" ООД не е получател по фактурата, респ. по данъчния документ.

1. На основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 69, ал. 1 от ЗДДС с РА не е признато право на данъчен кредит по фактура № 0030182970/26.06.2019 г. с ДО 214, 99 лв. и ДДС 43 лв. с доставчик "Практикер ритейл" ЕООД с предмет лира за баня и дозатор; фактура № 301829/26.06.2019 г. с данъчна основа 214, 99 и ДДС 43 лв. със същия предмет; Фактура № 1715/11.09.2019 г. с данъчна основа 3900 и ДДС 780 лв., с доставчик "Делта ЕСЕ" ООД с предмет прахосмукачка "Рейнбоу"; Фактура № 1100012989/27.09.2019 г. с данъчна основа 280, 63 лв. и ДДС 56, 13 лв., с доставчик "Мьомакс България" ООД с предмет детско легло бюро и етажерка.

Изброените фактури са осчетоводени в "Трансфарм - 2004" ООД като първични счетоводни документи, включени са в дневника за покупки и в справка-декларация по ЗДДС за съответния данъчен период, ползван е данъчен кредит от 922, 13 лв.; прахосмукачка "Рейнбоу" е осчетоводена по дебита на с/ка 206 - офис обзавеждане като дълготраен актив за дружеството, а останалите фактури са изписани като разход на материали. От РЛ обаче не са посочени доказателства, обосноваващи извод, че вещите, придобити по тях, са свързани с икономическата дейност на дружеството. В този аспект липсват и конкретни твърдения както пред ревизиращите, така и пред съда. Единствено в първоинстанционната жалба се сочи, че вещите все пак са свързани с дейността на търговеца, но това твърдение е ценено от АС Кърджали като твърде общо и неконкретизирано. Не се поддържа, сочи съдът, че закупените лири за баня се използват в административно помещение на дружеството, къде е ситуирано то и какво е предназначението му. Същото се отнася и до обяснението прахосмукачка "Рейнбоу", а за крайно нелогично и формално е намерено твърдението, че детското легло се използвало, "за да има къде да спят шофьорите след дълъг курс".

По тези съображения съдът е приел за доказана хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, която норма предвижда, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

1. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6 и 9, чл. 12, ал. 1, чл. 25, ал. 2, чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и чл. 122 от ДОПК, на "Трансфарм - 2004" ООД не е признато правото на данъчен кредит по осем фактури, издадени от "Де-же-пе" ЕООД с предмет резервни части, пинтов винт, шарнир, лагер, помпа - 1340 бр. хартиено фолио - 1240 кг., стреч фолио - 3555 кг., стреч фолио - 375 кг. стреч фолио - 375 кг. с единична цена 20, 20 лв., стреч фолио - 375 кг., стреч фолио - 375 кг.

На посочените основания не е признато и правото на данъчен кредит по Фактура № 20/01.03.2019 г., издадена от "Ратеп-36" ЕООД относно доставка на пластмасови табли - 4 320 бр. Приходните органи намират за недоказано настъпване на данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 и, ал. 2 от ЗДДС и фактическо извършване на доставка на стоки.

От РЛ са представени договор за покупко-продажба от 08.05.2019 г., сключен с "Де-же-пе" ЕООД с предмет видове и количества резервни части - пинтов винт, шарнир и лагер помпа, с общо количество 1340 бр. с единична цена, договор покупко-продажба от 13.05.2019 г. с предмет хартиено фолио - 1240 м., договор за покупко-продажба от 30.05.2019 г. с предмет стреч фолио - 3555 кг., приемо-предавателен протокол от 09.05.2019 г., приемо-предавателен протокол от 14.05.2019 г. и приемо-предавателен протокол от 31.05.2019 г.

И в трите договора е поето задължение от страна на продавача "Де-же-пе" ЕООД да прехвърли стоката на купувача "Трансфарм - 2004" ЕООД в склада, в който тя се съхранява: склад на фирма "АБС Металгруп" ООД в гр. Пловдив, [улица].

На 01.05.2019 г. между "АБС Металгруп" ООД и "Трансфарм 2004" ООД е сключен договор за наем, във връзка с чието изпълнение е издадена фактура № 719/09.12.2019 г. от наемодателя.

Според първостепенния съд в договорите за покупко-продажба, приемо-предавателните протоколи и договора за наем липсва отбелязване кои са конкретните лица, представители на юридическите лица, които са положили подписите си. Без да са необходими специални знания било видимо, че от страна на "Трансфарм 2004" ООД подписите във всички документи са положени от едно и също лице, което не е управителят на дружеството с оглед значителната разлика с подписа му в писмените обяснения до ревизиращите.

Насрещната проверка на "Де-же-пе" ЕООД не дала резултат. Справката в информационната система на НАП показала регистрирани два трудови договора - с дата 14.05.2019 г. на длъжност "общ работник" със сина на собственика на дружеството П. Ангелов, който е и едноличен собственик на "Ратеп-36" ЕООД, на "Тренд бери" ЕООД и на ЕТ "П. Ангелов", а вторият с работник на длъжност "маникюрист". "Де-же-пе" ЕООД има регистриран 1 бр. ЕКАФП с дистанционна връзка с НАП от 27.03.2019 г., който е за обект за предоставяне на фризьорски и козметични услуги. На 18.06.2019 г. е извършено "сторно " на 5 ст. Операции на обща стойност 49950 лв., без преди това да е имало регистрирани такива продажби; "АВС Металгруп" ООД е дерегистрирано на основание чл. 176 от ЗДДС на 12.11.2019 г., поради което фактура № 719/09.12.2019 г. е в нарушение на ЗДДС. В декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г. е посочена дейност с код 4779 - търговия на дребно в магазини с употребявани стоки. Представеният към фактурата ФБ от 09.12.2019 г. е генериран от ФУ, което няма връзка с НАП.

При тези данни съдът е заключил, че липсват доказателства, от които да се обоснове извод, че прекият доставчик е разполагал със стоките, които са предмет на фактурите и че вещите са прехвърлени в собственост на жалбоподателя и същият е имал правото да се разпорежда с тях. Така липсват данни стоката да е била съхранявана от доставчика в склад на "АБС Металгруп" ООД в гр. Пловдив, както за покупка на услуги по съхраняване или митническо транспортиране на стоки. Договорът за наем на склад от 01.05.2019 г. не установява това обстоятелство, тъй като е сключен между "Трансфарм 2004" ООД и "АВС Металгруп" ООД, а не между "Де-же-пе" ЕООД и "АБС Металгруп" ООД. Наред с това няма никакви данни, които да аргументират извода, че се касае за един и същи склад, респ. такъв, ползван от прекия доставчик и РЛ, като липсват и доказателства, установяващи обстоятелството, че в склада са се съхранявали стоки, какви са били те, на кое дружество и за какъв период.

Приемо-предавателните протоколи не съдържат конкретни данни за мястото на предаване на стоките – отразено е единствено гр. Пловдив, без данни за склад, негов адрес, ползвател, собственик. Не са предоставени придружаващи стоката документи - складови разписки, експедиционен документ, опис на стоката, сертификати за качество и др. Не е изяснен механизмът на доставките по релевантните фактури, изпълнени от прекия доставчик, поради липса на безспорни доказателства за транспорт, място на съхранение на фактурираните стоки от доставчика и предаването им на ревизираното дружество. Касае се за значителни количества - 3 555 кг., 1 240 кг. и 1340 бр. резервни части - паянтов винт, шарнир, лагер помпа, което предполага значителен обем и тегло на частите, което изисква специфична техника за товарене, разтоварване и преместване, за което не са посочени доказателства. До различен извод не водели инвойс фактура № 2932/20.09.2019 г. с превод на български език и международна товарителница. Последващата продажба на стоки от РЛ, които като родово определени вещи са сходни с тези на доставката по спорната/те фактура/и, не може да се обоснове извода, че именно стоката по фактурата/те е била реално доставена на получателя - РЛ и е била предмет на последващата продажба. По данни от Агенция "Митници", налице е излизане извън Република България на 20.09.2019 г. на товарен автомобил с рег. № [рег. номер] с ремарке с рег. № [рег. номер], което превозно средство обаче е било с товар дървен материал - пелети, а не хартиено фолио, стреч фолио и резервни части.

Съдът е акцентирал върху обстоятелството, че с оспорения РА не е установено задължение на РЛ по извършената от дружеството последваща реализация на стоките, предмет на твърдяната вътреобщностна доставка с получател "Сам трейдинг" СПРЛ с VAT [номер], като не са представени и доказателства за заплащане на цената на доставката, респ. стойността по фактура № 2932/20.09.2019 г. Според констативната част на заключението на ССчЕ в счетоводството на жалбоподателя е отразено плащане на стойност 5727, 87 евро по авансов отчет от шофьора Ю. Г. за платена сума в Белгия. Според съда така отразеното счетоводно записване е в противоречие с доказателствата по делото. Няма несъмнени доказателства, че посоченото лице е управлявало релевантния товарен автомобил с рег. [рег. номер], с който се твърди, че е осъществена доставката в Белгия. Според справка от системата на МВР за задгранични пътувания на 20.09.2019 г. товарен автомобил "Ивеко" с рег. № [рег. номер] е напуснал страната през ГКПП Кулата с водач С. Т.. На 29.09.2019 г. Ю. Г., управлявайки влекач "Мерцедес" с рег. № [рег. номер], е напуснал пределите на страната през ГКПП Кулата, т. е. обективно невъзможно е било Гаджев да е управлявал товарния автомобил с рег. [рег. номер], с който се твърди, че на 30.09.2019 г. е доставена стоката в Белгия, респ. неясно е как и при какви обстоятелства на него е била заплатена част от продажната цена, за да я внесе в дружеството под формата на отчет.

Съдът е намерил, че потвърждението за получаване на стоки от "Сам трейдинг" СПРЛ не съответства на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС: не са посочени видът, марката и регистрационния номер на превозното средство, с което е извършен транспортът; име на лицето, предало стоките и длъжностното му качество; име на лицето, получило стоките и длъжностното му качество.

Фактура № 20/01.03.2019 г., издадена от "Ратеп-36" ЕООД, с ДО 23760 лв. и ДДС 4752 лв. с предмет пластмасови табли - 4 320 бр. с единична цена 5, 50 лв., с начин на плащане "по сметка" е съпровождана от договор за покупко-продажба на стоки от 28.02.2019 г., сключен между "Ратеп-36" ЕООД, продавач, и "Трансфарм - 2004" ЕООД, купувач, приемо-предавателен протокол от 01.03.2019 г., фактура № 10... 034/29.07.2015 г. с издател "Анели - А. " ЕООД с предмет пластмасови табли - 7 954 бр. с единична цена 5, 50 лв. Според договора продавачът е поел задължението да продаде и прехвърли собствеността върху 4 302 бр. пластмасови табли на купувача "Трансфарм - 2004" ЕООД в склада на фирма "Вас комерс 96" ЕООД, гр. Пловдив. С Протокол № 1550931/07.02.2020 г. са приобщени доказателства, събрани в рамките на предходна ревизия на "Трансфарм - 2004" ООД за периодите м. 07. 2018 г., м. 10. 2018 г., м. 12. 2018 г. и м. 03. 2019 г., приключила с РА № 16000919002811-091-001/11.11.2019 г. /жалбата на дружеството срещу РА е отхвърлена с влязло в сила решение от 13.11.2020 г. на Административен съд - Кърджали по адм. дело № 116/2020 г., оставено в сила с Решение № 6562/01.06.2021 г. по адм. дело № 1730/2021 г. на ВАС, I отд. /, в това число и обяснения от "Вас комерс 96" ЕООД, според дружеството не е сключвало договори и не е издавало фактури на "Трансфарм - 2004" ЕООД, "Илинел 88" ЕООД и "Анели А. " ООД. Посочено, че не са отдавани помещения под наем, не разполага с данни за вида на стоките и не е прехвърлял собствеността на стоките. Наред с това липсват доказателства, които да установят обстоятелството, че преките доставчици са разполагали със стоките, които са предмет на фактурите, както и че процесните вещи са прехвърлени в собственост на жалбоподателя и същият е имал правото да се разпорежда с тях. Съдът е акцентирал върху обстоятелството, че не са представени придружаващи стоката документи - складови разписки, експедиционен документ, опис на стоката, сертификати за качество и др. Представеният приемо-предавател протокол е с формално съдържание, не съдържа конкретни данни за мястото, където е предадена стоката, респ. склад, складосъдържател и др. Като представител на предаващата страна е посочено лицето С. Й., което не е представител на "Ратеп-36" ЕООД след 28.02.2019 г., предвид осъщественото прехвърляне на дяловете на П. А. и регистрирането на същия като собственик на дружеството на същата дата.

Според АС Кърджали инвойс № 2755/20.09.2019 г. и международна товарителница с превод на български език не установява реалност на доставката по спорната фактура с доставчик "Ратеп-36" ЕООД. В протокола мястото на предаване е описано твърде общо - гр. Пловдив, като е неясно, на кои лица/представители или служители на двете дружества са осъществили действията по приемането и предаването. Липсват придружаващи стоката документи - складови разписки, експедиционен документ, опис на стоката, сертификати за качество и др. Както и по отношение на обсъдените доставки от "Де-же-пе" ЕООД, не е изяснен механизмът на доставката по релевантната фактура, изпълнена от прекия доставчик, поради липса на безспорни доказателства за транспорт, място на съхранение на фактурираните стоки от доставчика и предаването им на ревизираното дружество. Както и по предходните доставки, освен че липсват доказателства са реалното предаване на процесната стока на "Трансфарм - 2004" от страна на доставчика "Ратеп-36" ЕООД, то липсват и доказателства, къде и от кого е била съхранявана стоката, от твърдения момент на придобиването й - 01.03.2019 г., до транспортирането й на 11.03.2019 г. Според товарителницата, превозът е осъществен с автомобил с рег. № [рег. номер], като по данните от Агенция "Митници", налице е излизане извън границите на Република България на посоченото превозно средство на 05.03.2019 г., съответно влизане на 06.03.2019 г. и следващо излизане на 25.03.2019 г. с прикачено ремарке/полуремарке с рег. № [рег. номер], като превозно средство обаче е било с товар хартия и картон/велпапе. В случая не са и налице доказателства за получаване на доставката от "Сам трейдинг" СПРЛ. Най-сетне, според заключението на ССчЕ, в счетоводството на касатора не е отразено и плащане по фактура № 20/01.03.2019 г., издадена от "Ратеп-36" ЕООД с ДО 23760 лв. и ДДС 4752 лв.

По изложените съображения съдът е приел, че дружеството не е е доказало обстоятелството, че е налице реално осъществяване на доставките на стоки по спорните фактури с издатели "Де-же-пе" ЕООД и "Ратеп-36" ЕООД.

1. С оспорения Ревизионен акт № Р-16000919007406-091- 001/05.05.2020 г. не е признат данъчен кредит по фактури, издадени от: "Петрол" АД, "ОМВ България" ООД, "Лукойл България" ООД, "Нис петрол България" ЕООД, "Ромпетрол" АД, "Европетройл" ЕООД, "Бе пет" ЕООД, "Трейд Варна" ЕООД, "Шел България" ЕАД, /отразени в табличен вид в РА - стр. 5 - стр. 9/, респ. не е признат данъчен кредит в размер на 1648, 36 лв.

Разглеждайки отделните фактури по визирания в тях предмет, съдът е отчел, че те обективират заредени горива - дизел, пропан-бутан, бензин, в малки количества, в по-голямата си част на минимална стойност, напр. фактури с доставчик "Лукойл България" ЕООД, както и горива, които не се използват от товарните автомобили, с които дружеството осъществява дейност, напр. пропан-бутан и бензин А-95/фактури с доставчик "Европетройл" ЕООД, поради което е намерил изводите на ревизиращия екип за правилни и обосновани. Позовал се е на липсата на пътни листове, които да установяват обстоятелството, че горивата по фактурите са ползвани за независимата икономическа дейност на дружеството.

Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо.

То е постановено от съдията-докладчик, който е разгледал и адм. дело № 116/2020 г. по описа на Административен съд Кърджали, решението по което е влязло в сила на 01.06.2021 г., когато е оставено в сила с решение по адм. дело № 1730/2021 г. по описа на ВАС. Страните по посоченото адм. дело и по настоящето са същите, но различен е предметът им – ревизионни актове с различен обхват, всеки от които се основава на конкретни фактически установявания. Основание за отвод по смисъла на чл. 22, ал. 1, т. 5 ГПК би възникнало в хипотеза, при която съдията по делото е взел участие при решаване на същото дело в друга инстанция, какъвто не е разглежданият случай. Не се навежда и не се установява по чл. 22, ал. 1, т. 1-6 ГПК, нещо повече – в никоя от фазите на съдебното административно производство страните не са поддържали да е възникнало или да им е станало известно такова обстоятелство. По тези съображения настоящият касационен състав приема, че постановеното решение е валидно и допустимо.

Същото съответства и на приложимия материален закон.

1. По делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е възприета от първоинстанционния съд. Съгласно чл. 6, ал. 3, т. 1 ЗДДС за доставка на стока се смята и отделянето или предоставянето на стоката за лично ползване или употреба на данъчно задълженото лице, на собственика, на неговите работници и служители или по-общо за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при условие че при производството, вноса или придобиването й е приспаднат данъчен кредит изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност. При установено по несъмнен начин ползване на зареденото по фактурите гориво от лица, които са негови служители, както и покупка на гориво, което по предназначението си не съответства на ползваните от транспортните средства на търговеца параметри, РА е законосъобразен в разглежданата част.

1. По силата на чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или по-общо за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Обстоятелството, че услугите по издадените от "Примекс" ООД фактури за смяна на гуми и реглаж на преден и заден мост на джип и ван са ползвани в икономическата дейност на РЛ, подлежи на доказване от жалбоподателя, който черпи изгодни за себе си правни последици от този факт - чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. При пасивната процесуална позиция на търговеца да посочи доказателства, опровергаващи тезата на приходните органи следва извод за правилност на РА и в тази част.

1. Договорите, по силата на които РЛ е предоставило временното и възмездно ползване на свои превозни средства на "Дспедишън" ЕООД и получените плащания по тях не са оспорени от касатора в никоя от фазите на установителното ревизионно производство. Търговецът не твърди и не сочи доказателства да е издал фактури за наем или да е отчело приход от такъв. Ето защо изводът на АС Кърджали за приложимост на чл. 86, ал. 2 ЗДДС е правилен.

1. Във връзка с констатираните от ревизиращия екип превози с транспортни средства на дружеството на датите и през ГКПП, описани в РД, от ревизирания търговец са депозирани обяснения и доказателства, негодни да опровергаят изводите за осъществени облагаеми доставки на превозни услуги, за които не са издадени фактури и чиято данъчна основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК при съобразяване на възможно най-краткия международен маршрут. И в тази разглеждана част решението на АС Кърджали е постановено при правилно приложение на чл. 86, ал. 2 ЗДДС.

1. Не е спорно, че фактура № 0... 02797/19.06.2019 г. с получател "Стаф юръп" ЕООД с ДО 626 лв. не е включена от РЛ в дневниците за продажби по ЗДДС. Поради това и съобразно чл. 86, ал. 1, т. 2 и 3 ЗДДС начисляването на данък от 125, 20 лв. за м. 06. 2019 г. е правомерно.

1. Фактурите, издадени от посочени в РА субекти, които са включени от РЛ в отчетните му регистри по ЗДДС без да е получател по тях, според заключението на ССчЕ са осчетоводени от РЛ и то е ползван данъчен кредит по тях. По силата на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. Без да е получател по спорните фактури РЛ не може да се ползва от данъчното предимство.

1. Подкрепят се от доказателствата по делото и изводите на първоинстанционния съд, че материалните активи, предмет на фактурите, издадени от "Практикер ритейл" ЕООД с предмет лира за баня и дозатор; от "Делта ЕСЕ" ООД с предмет прахосмукачка "Рейнбоу"; от "Мьомакс България" ООД с предмет детско легло бюро и етажерка, са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на РЛ. Поначало търговското занятие на "Трансфарм 2004" ООД не изключва ползването на електроуред като прахосмукачка /напр. за почистване на превозните средства или офис/, или дозатор и лира за баня /напр. за оборудване на помещение за хигиена на шофьорите/, поради което притежаването на съответни ДМА би било съответно на житейската и икономическа логика. Обстоятелството, че обичайното предназначение на мебелите и електроуредите е използването им в жилища, не отрича отреждането им за икономическата дейност на ревизираното лице. Но след като то се ползва от този факт, носи тежест да го установи – чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 ДР на ДОПК. В разрез с опитните правила е твърдението в първоинстанционната жалба, че детското легло е покривало нуждите на шофьорите от почивка без данни за параметрите на помещение – било офисно или сервизно, в което са монтирани придобитите материални актови. Поради това и съобразно чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

1. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6 и 9, чл. 12, ал. 1, чл. 25, ал. 2, чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и чл. 122 от ДОПК, на "Трансфарм - 2004" ООД не е признато правото на данъчен кредит по осем фактури, издадени от "Де-же-пе" ЕООД с предмет резервни части, пинтов винт, шарнир, лагер, помпа - 1340 бр. хартиено фолио - 1240 кг., стреч фолио - 3555 кг., стреч фолио - 375 кг. стреч фолио - 375 кг. с единична цена 20, 20 лв., стреч фолио - 375 кг., стреч фолио - 375 кг.

На посочените основания не е признато и правото на данъчен кредит по Фактура № 20/01.03.2019 г., издадена от "Ратеп-36" ЕООД относно доставка на пластмасови табли - 4 320 бр.

Цитираните от органите по приходите правни основания транспонират точно чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112 и регламентират двете основни предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС от данъчно задълженото лице – данъкът да е дължим или платен от него във връзка с осъществени облагаеми доставки на стоки или услуги и тези стоки или услуги да се използват от него за целите на неговите облагаеми доставки. Поради това в т. 31 от решението по дело С-285/11 Боник СЕС постановява, че за да се установи, че по доставките е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки /услуги/ са били използвани за извършването на облагаеми сделки.

Съгласно правилото на чл. 154, ал. 1 ГПК доказателствената тежест е на ревизираното лице, което претендира признаване на правото на приспадане /виж в същия смисъл т. 44 от определение на СЕС от 15 юли 2015 по дело С-123/14, Италес, т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-87/12, Евита К, т. 46 от решение на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06/. Според т. 37 и т. 43 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-87/12, Евита К, т. 53 от решението му по дело C-273/11, Mecsek-Gabona точка 53, т. 32 от решението C-285/11, Боник, т. 57 от решението по дело C-643/11, ЛВК-56 приложими са регламентираните в националното право правила за доказване и националната юрисдикция следва в съответствие с тях да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали получателят може да упражни право на приспадане. Приходните органи намират за недоказано настъпване на данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 и, ал. 2 от ЗДДС и фактическо извършване на доставка на стоки.

При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на определени факти и обстоятелства, меродавен за преценката дали една доставка на стока е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и с оглед спецификата на търговската дейност те са частни документи, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в оборота. Поради това не би могло да се приеме, че доказателствената сила на частните документи следва да се изключи a priori, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила. Този извод следва от нормата на чл. 180 ГПК, която при преценката на доказателствената сила на частни документи, касаещи правоотношения между търговци, следва да бъде съобразена и с разпоредбите на чл. 301 и чл. 55, ал. 1 ТЗ. Правилото на чл. 301 ТЗ намира приложение както при сключването на търговски сделки между търговци, така и при потвърждаването на тяхното изпълнение и регламентира правните последици при действия на лице без представителна власт от името на търговец и обвързващото им действие спрямо последния при липса на изрично противопоставяне веднага след узнаването. Нормата на чл. 55, ал. 1 ТЗ сочи, че редовно водените търговски книги и записванията в тях могат да се приемат като доказателства между търговци за установяване на търговски сделки.

С оглед характера на процесните стоки като родово определени вещи, индивидуализацията им се извършва чрез предаването съгласно разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, за което в конкретния случай не са ангажирани безспорни доказателства. Това е така, доколкото всеки от договорите за покупко-продажба на стоки съдържа указание за мястото на предаване на стоката, конкретизирано изрично като точен адрес.

АС Кърджали е установил, че по отношение на всяка една от доставките по спорните фактури липсват придружаващи стоката документи - складови разписки, експедиционен документ, опис на стоката, сертификати за качество и др. Липсват и доказателства за реалното ползване от страна на РЛ на складовото помещение, посочено като местоизпълнение на договорите за доставка, сключени с "Де-же-пе" ЕООД – склад на "АБС Металгруп" ООД в гр. Пловдив, [улица]. Не са посочени доказателства стоката, предмет на фактурите, да е постъпила/изнесена в/от въпросния склад. Касае се за значителни количества – общо повече от пет тона резервни части в значителен обем и тегло, налагащо ползване на специфична техника за товарене, разтоварване и преместване, за което не са посочени доказателства.

Настоящата инстанция споделя извода на първоинстанционния съд, че предаването на стоките не се установява само от представените приемо-предавателни протоколи, доколкото същите представляват изцяло отражение на издадените фактури и не съдържат допълнителни реквизити, установяващи действителното предаване на стоките, като място на предаване/приемане на стоките, имената на предалото и получилото ги лице.

По отношение на фактурата, издадена от "Ратеп-36" ЕООД от складодържателя "Вас комерс 96" ЕООД на ревизиращите са предоставени сведения, че не са съхранявали стоки на доставчика и РЛ и няма сключени договори и издадени фактури за съхраняването на спорните стоки.

Не е установено и плащане по фактурите. Без да е елемент от фактическия състав на правото на приспадане на ДДС, плащането е съществена индиция за правомерност на имущественото разместване. Двете дружества-доставчици не притежават регистрирани ЕКАПФ, чрез които да се регистрират извършени плащания в брой по процесните фактури.

По делото не е безспорно установена и последващата реализация на стоката от ревизираното лице към белгийско дружество, тъй като извършените справки в ПП "Митници" и данни за регистрираните преминавания на МПС през ГКПП за периодите, посочени в ЧМР установяват редица несъответствия относно товара, датите на преминаване през границата др., подробно описани в обжалваното решение.

Предвид изложеното, обоснован на събраните доказателства е изводът на АС - Кърджали, че по фактури, издадени от "Де-же-пе" ЕООД и "Ратеп-36" ЕООД с предмет различени видове стоки, реалността на доставките не е доказана.

Неоснователно касаторът се позовава на съдебната практика на СЕС, която обявява за противоречаща на правната уредба на ДДС практика на приходната администрация, при която се отказва право на данъчен кредит на получателя по доставката, поради неустановен произход на стоките, защото в случая правото на данъчен кредит не е отказано поради това, че доставчиците не са разполагали със стоки от вида на фактурираните, а поради липса на убедителни доказателства по пряката доставка за предаване на стоки и събраните доказателства в хода на ревизията, че предаването на стоки в склад на трето лице не се е осъществило.

1. По отношение на непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Петрол" АД, "ОМВ България" ООД, "Лукойл България" ООД, "Нис петрол България" ЕООД, "Ромпетрол" АД, "Европетройл" ЕООД, "Бе пет" ЕООД, "Трейд Варна" ЕООД, "Шел България" ЕАД, в размер на 1648, 36 лв. не е спорно, че по предмета си те обективират доставки на горива - дизел, пропан-бутан, бензин, в малки количества, в по-голямата си част на минимална стойност, както и горива, които не се използват от товарните автомобили, с които дружеството осъществява дейност, напр. пропан-бутан и бензин А-95. При липсата на пътни листове, които да установяват обстоятелството, че горивата по фактурите са ползвани за независимата икономическа дейност на дружеството, РА е законосъобразен и в разглежданата част.

При извода за неоснователност на касационната жалба право на разноски има само администрацията, на която се присъжда юрисконсулстско възнаграждение в размер на 2255, 65 лв.

Водим от изложеното, Върховния административен съд, първо отделение,