Решение № 10744 от 28.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 7929/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 2592 от 19.05.2026 г., постановено по адм. д. № 1119/2025 г. Административен съд – Благоевград, VI-ти състав, е отменил Ревизионен акт № Р-22000124001614-091-001/ 23.12.2024г., издаден от С. Т. К., на длъжност Началник на сектор “Ревизии“ в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП София - орган, възложил ревизията и Д. С. С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София - ръководител на ревизията, в частта му, с която на Б. Е. Е., с [ЕГН], с адрес: гр. Благоевград, [улица], за данъчни периоди: м. 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2020г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2021г., са определени допълнителни задължения по ЗДДС, в общ размер на 23 608.34 лв.- главница и 10 602.18 лв.- лихви за забава и в която част РА е потвърден с Решение № 353/ 01.04.2025г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София при ЦУ на НАП. С решението съдът е осъдил Национална агенция за приходите, с адрес: гр. София, бул. “Дондуков“ № 52, представлявана от Изпълнителния директор да заплати на Б. Е. Е., с [ЕГН], с адрес: гр. Благоевград, [улица], сумата от 1 425.40 евро /хиляда четиристотин двадесет и пет евро и четиридесет евроцента/, представляваща сторени по делото разноски, както и да заплати на адвокат В. Терзиева от Адвокатска колегия - Перник, [ЛН], с адрес на кантора: гр. София, ул. “Христо Белчев“ № 8, ет. 4, сумата от 1 731.75 евро /хиляда седемстотин тридесет и едно евро и седемдесет и пет евроцента/, представляваща сторени по делото разноски. Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. С. П., в качеството й на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София, чрез процесуалния представител главен юрисконсулт С. Ердир. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Благоевград е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат съответни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени решението на Административен съд – Благоевград и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди обжалвания ревизионен акт. Претендира заплащане на разноски за всички съдебни инстанции, в това число юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба Б. Е. Е., с [ЕГН], с адрес: гр. Благоевград, [улица], чрез процесуалния си представител адв.В. Терзиева взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си Административен съд – Благоевград е отменил Ревизионен акт № Р-22000124001614-091-001/ 23.12.2024г., издаден от С. Т. К., на длъжност Началник на сектор “Ревизии“ в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП София - орган, възложил ревизията и Д. С. С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София - ръководител на ревизията, в частта му, с която на Б. Е. Е., с [ЕГН], с адрес: гр. Благоевград, [улица], за данъчни периоди: м. 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2020г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2021г., са определени допълнителни задължения по ЗДДС, в общ размер на 23 608.34 лв.- главница и 10 602.18 лв.- лихви за забава и в която част РА е потвърден с Решение № 353/ 01.04.2025г. на Директора на Дирекция “ОДОП“ - София при ЦУ на НАП. Възпроизведена е фактическата обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт, в това число издадените заповеди за възлагане на ревизия, съставените други документи и ревизионен доклад и акт. Първоинстанционният съд е възпроизвел и много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията - /л.812 – л.816 от делото, решението няма своя номерация, към която да бъде правено препращане/, в това число какви недвижими имоти притежава ревизираното лице /свои и в съсобственост с брат си/, какви сделки и с кого е сключвал по отношение на имотите, какви суми е получавал и прочие. Възпроизведени са и констатациите на ревизиращите, че чрез доставките по отдаване под наем на недвижими имоти ревизираното лице е извършвало системно дейност по отдаване под наем на множество недвижими имоти, което съставлява независима икономическа дейност по смисъла на чл.3,ал.2 ЗДДС. В продължение са възпроизведени и констатациите, че в резултат на получаваните доходи от имотите за ревизираните периоди 2019, 2020, 2021 и 2022години е налице хипотеза по чл.96,ал.1 ЗДДС, като лицето не е подало заявление за регистрация, като на осн. чл.102,ал.3, т.2 ЗДДС дължи ДДС от 22.04.2020г. до 28.02.2022г., когато е отпаднало основанието за задължителна регистрация по ДДС. Добавено е, че в случая е налице хипотеза по чл.25,ал.4 ЗДДС относно момента на възникване на данъчното събитие,, размерът на дължимия данък е определен по реда на чл.67 ЗДДС /включен в цената/ и са определени задължения от 23 608,34лв. и лихви за забава в размер на 10 602,18лв. Посочено е и проведеното административно оспорване, както и е възпроизведено заключението /основно и допълнително/ на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. В решението са описани и допълнително представените писмени доказателства, както и събраните пред съда гласни такива. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден в установената писмена форма, съдържа фактически и правни основания за издаването му, не се установяват съществени нарушения в рамките на административното производство, както и не са нарушени правата на ревизираното лице. Прието е, че актът е издаден от компетентни органи и е подписан с валидни електронни подписи. След това решаващият съд е пристъпил към изграждане на своите изводи по отношение на материалната законосъобразност на ревизионния акт. Систематизирани за нуждите на настоящето изложение, същите се свеждат до следното: 1. Отбелязано е, че по делото няма спор, че ревизираното лице Б. Е. притежава 20бр. недвижими имота, описани подробно в ревизионния акт, като 17 от тях в съсобственост при равни права с брат си В. Е.. Като неспорно е отбелязано и обстоятелството, че през ревизираните периоди част от имотите са отдавани под наем, като лицето е получило съответните наемни цени. 2. Възпроизведени са относимите към спора правни разпоредби, както и е дадено тълкуване на същите – чл.12 и чл.45 ЗДДС, както и чл.135,ал.1, б.“л“ от Директива 2006/112 /ЕО. В обобщение са направени следните изводи: Съгласно чл.137, ал. 1, буква „г“ от Директивата за ДДС държавите членки могат да позволят на данъчно задължените лица право на избор за данъчно облагане на отдаване под наем или аренда на недвижими имоти, т.е. да превърнат тези освободени доставки в облагаеми; по българския закон, отдаването под наем на земя също представлява освободена доставка, която може да бъде превърната от доставчика в облагаема с ДДС, на основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, т.е. същото важи и за отдаването под наем на урегулирани поземлени имоти - по правило то също е освободена доставка; този извод се налага и по аргумент на противното, от разпоредбата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, както и от чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, според която само прехвърлянето на собственост върху тях е данъчно събитие, подлежащо на облагане с косвен данък. 3. Предвид наличието на съсобственост върху част от имотите са изложени и мотиви, че сделката по отдаване под наем на недвижим имот, който е съсобственост с друго лице, има за доставчик /изпълнител по нея/ две лица - в настоящия случай двамата братя. В случая е налице една сделка /договор за наем/, но две доставки по смисъла на ЗДДС; този факт не се влияе от обстоятелството, че като страна по договора е посочен само единия от собствениците, всеки от тях трябва да документира извършваната от него доставка - отдаване под наем на 1/ 2 ид. ч. от съответния недвижим имот, който е обща имуществена общност, а данъчната основа на всяка от тях ще е равна на половината от стойността на определената наемна цена. 4. Възпроизведени са констатациите на органите по приходите, според които единствената освободена доставка по смисъла на чл. 45, ал. 4 от ЗДДС, е тази по сключения Договор за наем от 27.02.2019г., между Б. Е. Е. и В. Е. Е., като наемодатели, и М. Н. К. и М. Т. - граждани на ЮАР, като наематели досежно Апартамент № 10, находящ се в гр. София, [жк], [улица], [адрес], който се ползва като жилище за периода 01.02.2019 г.- 29.02.2020г., като всички останали доставки по отдаване на наем, са облагаеми, и са формирали облагаем доход, въпреки че техен предмет е отдаване под наем на земя /земеделска и УПИ/, и които на основание чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, следва да представляват освободена сделка. 5. Според съда възприетия от органите по приходите подход е незаконосъобразен и в противоречие с доказателствата по отношение на следните отдадени под наем недвижими имоти: недвижим имот - част от поземлен имот с кадастрален номер 077026, по картата на землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ – 3 419. 92 кв. м., с предназначение: складово-гаражна база; - недвижим имот: част от поземлен имот с идентификатор № 2676.501.1396, целият с площ 830 кв. м., находящ се в гр. Банско, [улица] 50 кв. м. помещение, с предназначение - за складово-гаражна площ; - недвижим имот: паркомясто № 5, находящ се в гр. София, [жк], [улица], в сграда в УПИ VII-110, кв. 8. Изложени са мотиви, че за някои от отдаваните под наем имоти, съставляващи УПИ е посочено, че се отдават за „складово-гаражна база“, т.е. намателят е имал право при необходимост в имота да влизат МПС и да престояват определено време за разтоварване или натоварване на материали, но това не превръща имота в площадка за паркинг, и в случая не е приложима нормата на чл.45,,ал.5,т.3 ЗДДС, респективно чл.135,ал.2 от директивата и получените доходи от наем следва да се приемат за освободена доставка. На отделен ред е отбелязано, чуе в нито един от договорите за наем не е отбелязано, че се отдава под наем „производствена сграда“, или каквато и да е друга сграда, като е извършен анализ на наемните договори с “Астрал-98“ ЕООД, “Прима Ел“ ЕООД, ЕТ “Прима Ел- В. Парашканска“, “Белви комерс“ ЕООД, “Строй М” ЕООД и “Белви“ ООД. В обобщение е изграден извод, че няма как /по силата на никакви логически, смислови или юридически правила/, след като не е наета сграда по силата на договор за наем, нито органите на НАП разполагат с конкретни доказателства за подобно реално наемане на такава, съдът да възприеме тезата на приходната администрация, за подобно хипотетично и вероятностно отдаване под наем и на сграда/и от страна на оспорващия, в качеството му на наемодател, за процесните периоди. 6. На отделен ред на л.821 от делото първоинстанционният съд е изложил мотиви защо не споделя констатациите на органите по приходите, че за задълженото лице е възникнало основание по чл.96,ал.1 ЗДДС за задължителна регистрация по ДДС, като е цитирана съответна практника на ВАС и на Съда на европейския съюз. Отбелязано е, че дори хипотетично да се приеме, че по процесните договори е налице доставка на услуга по смисъла на чл.9 ЗДДС, то доколкото предмет на доставка са имоти лична собственост на ревизираното лице, които съставляват земя без постройки върху нея, то за търговеца не е възникнало задължение да начислява ДДС с оглед на правото на избор по чл.545,ал.7 ЗДДС. 7. Посочено е, че в заключението си вещото лице С. Тахова е посочила, че за оспорващия не е налице основание за регистрация по ЗДДС, тъй като не е достигнал в нито един момент до праг за регистрация по чл.96,ал.2 ЗДДС. По тази причина съдът не е коментирал представените в съдебно заседание на 09.02.2026г. 2 бр. споразумения с нот.заверка на подписите от 06.02.2026г. Направен е краен извод за основателност на жалбата, което обосновава отмяна на оспорения ревизионен акт. Решението на Административен съд – Благоевград е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на директора на Д „ОДОП“ – София се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост. Излагат се доводи, че от събраните по делото доказателства се установява, че от приложените по делото договори за отдаване под наем на недвижим имот, представляващ част от урегулиран поземлен имот /УПИ/ с кадастрален номер 077026, с обща площ от 3 419,92кв.м., от които 1 114кв.м застроена площ, се установява, че през процесните 2018,г. 2019г., 2020г. и 2021г. ревизираното лице Б. Е. и брат му В. Е. са отдавали под наем целия недвижим имот, в това число и производствената сграда в имота с площ от 1 114кв.м., поради което е налице една неделима по своя характер доставка за целите на ДДС. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: По делото няма спор за факти. Установените такива в хода на ревизионното производство са възпроизведени подробно в първоинстанционното решение. Спорът е правен и се свежда до това дали отдаваните части от недвижим имот в [населено място] дол, общ. Благоевград и имот в гр.Банско, [улица], представляват освободени доставки по смисъла на чл.45,ал.1 ЗДДС или са облагаеми такива по смисъла на чл.12,ал.1 ЗДДС. Според чл. 45, ал. 4 ЗДДС освободена доставка е и отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец, а според ал. 6 на чл. 45 алинея 4 не се прилага при настаняване в хотели, мотели, вилни и туристически селища, самостоятелни стаи, вили, къщи, бунгала, къмпинги, хижи, туристически спални, странноприемници, ханове, пансиони, караванни паркове, ваканционни лагери, почивни станции, балнеоложки центрове и санаториални комплекси. Чл. 135, § 1, б. л) от Директива 2006/112 регламентира като освободена доставка отдаването под наем или под аренда на недвижими имоти. Според § 2, ал. 2 на чл. 135 обаче държавите членки могат да приложат допълнителни ограничения на обхвата на освобождаването, посочено в параграф 1, буква л). В съответствие с § 2, ал. 2 на чл. 135 от Директива 2006/112 в чл. 45, ал. 4 ЗДДС националният законодател ограничава освободените доставки, свързани с отдаване под наем на недвижими имоти, до отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец. Според чл. 135, § 2, ал. 1, б. а) предоставянето на настаняване съгласно определенията в законодателството на държавите-членки, в хотелския сектор или в секторите с подобна функция, включително предоставянето на настаняване във ваканционни селища или на площадки, разработени за ползване като къмпинги се изключват от освобождаването по § 1, б. л). Текстът е транспониран в чл. 45, ал. 6 ЗДДФЛ. От изложеното следва, че по аргумент от противното всички останали доставки на услуги по отдаване под наем на сграда или част от нея, различни от отдаването под наем за жилище на физическо лице, което не е търговец, са облагаеми доставки по чл. 12 ЗДДС. Основните аргументи на органите по приходите са облагаемост на доставките са обосновани с това, че недвижимият имот в [населено място] дол включва и изградена производствена сграда, и че предвид основната функция на този обект – производство и складиране на метални изделия, фактическият обект на наема е и ползване на сграда, построена в имота, а не само на земята. По изложените по-горе причини първоинстанционният съд е приел, че тези констатации не намират подкрепа в събраните по делото доказателства. При условията на чл.221,ал.2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя този негов извод, като го намира за обоснован на събраните по делото доказателства. В нито един от сключените договори с наемателите няма клауза за отдаване под наем на сграда, а предмет на договорите са изрично индивидуализирани реални части от поземления имот /земя/ със съответната площ. От показанията на разпитаните по делото свидетели П. Е. и Д. Л. / управителя на две от дружествата-наематели/ се установява, че намиращата се в имота стара метална конструкция не е ползвана от наемателите, тъй като е непригодна за извършваната от тях стопанска дейност. Отделно от това за наемателите „Астрал 98“ ЕООД и „Строй М“ ООД са представени писмени доказателства /договори/ за наети от тях самостоятелни производствени бази в други населени места, което е в подкрепа на тезата на задълженото лице, че наетите имоти са ползвани за складиране на едрогабаритни материали на открито. От друга страна в своята практика ВАС приема /решение № 6758 от 07.06.2016г. по адм.д. № 8834/2015г., че по смисъла на чл.1,§2 ал.2 от Директива 2006/112/ЕО всяка отделна доставка следва да се разглежда като самостоятелна за данъчни цели. В частта, отменяща РА за установените задължения по ЗДДС решението е постановено при съобразяване на практиката на Съда на ЕС (по дело С-291/02, дело С-415/98, дело С-269/00, дело С-72/05 и дело С-25/03), според която няма пречка имотът да се използва както за търговска (икономическа) дейност, така и за лични нужди, съответно лицето преценява дали да го включи в имуществото на своето предприятие или да го запази за свое лично имущество. В разглеждания случай по делото е установено, че всички недвижимости, по отношение на които Б. Е. е получавал периодични платежи, се притежават от него в режим на съсобственост с брат му. Те не са включени в активите на търговско предприятие и за тях не са отчитани приходи и разходи. При това положение правилно съдът е приел, че отдаването под наем на лично имущество не представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, оборотите от която подлежат на облагане с ДДС. (така решение № 5684/12.05.2021 г. на Върховния административен съд по адм. д. № 11921/2020 г. и цитираната в него съдебна практика). В тази връзка следва да се има предвид и решение на Съда на ЕС по съединени дела С-180/10 и С-181/10, според което обикновеното упражняване на правото на собственост на неговия титуляр само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност (т. 36). Определящо е дали лицето предприема активни действия за съответната сделка чрез средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Като такива действия Съдът на ЕС посочва благоустройствени мероприятия в имота и използването на изпитани средства за пускане на пазара, които не се вписват в действията по управление на лично имущество. По делото няма данни ревизираното лице да е предприемало такива действия, преобладаваща част от имотите са получени в дарение от родителите или чрез разпоредителни сделки в лично качество, получените доходи от наем са надлежно декларирани в подадена декларация по ч.50 ЗДДФЛ и върху тях е заплатен съответния данък. Следва да бъде посочено и това, че в хода на делото е било установено чрез заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, че след изключването на освободените доставки по чл.45,ал.1 ЗДДС / отдаване под наем на поземлени имоти без постройки/ задълженото лице не е достигнало облагаем оборот по чл.96,ал.1 ЗДДС, поради което не възникнало задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС, поради което определения ДДС е начислен неправилно. Като правилно и законосъобразно решението на Административен съд – Благоевград следва да бъде оставено в сила при условията на чл.221,ал.2 АПК. При този изход на спора Национална агенция по приходите, в качеството й на юридическо лице в състава на което влиза Д „ОДОП“ – София, на осн.чл.38,ал.2 във вр. с ал.1, т.3 от Закона за адвокатурата, следва да бъде осъдена да заплата на адвокат В. Терзиева адвокатско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция в размер на 1 731,75 евро.